SOUS-SECTION 2 PARTAGE DE CORPS CERTAIN AYANT FAIT L'OBJET D'UN APPORT PUR ET SIMPLE À LA SOCIÉTÉ
3. Attribution au cessionnaire de parts sociales de l'apporteur.
20L'impôt de mutation est exigible dans les conditions de droit commun si l'attributaire ou les personnes dont il est l'ayant cause ont acquis à titre onéreux en cours de société les parts de l'associé dont les apports sont attribués. Cette acquisition, qui a eu pour objet un droit mobilier et qui a été assujettie comme telle au droit de cession de parts sociales, est en effet indépendante de la mutation de propriété qui se réalise au moment du partage de la société.
Le droit de cession de parts sociales perçu lors de l'acquisition de celles-ci ne peut être imputé sur l'impôt de mutation, les deux impôts frappant deux transmissions entièrement distinctes.
21Toutefois, en vertu de l'article 727-I-4° du CGI, lorsque l'attributaire a déjà acquitté le droit de mutation lors de l'acquisition des parts sociales de l'apporteur en application de ce même article, l'impôt de mutation n'est pas exigible lors du partage.
22 Partage d'une société civile de gestion immobilière continuée entre les descendants de l'apporteur d'un immeuble bâti, titulaires de droits sociaux acquis à titre gratuit et d'autres acquis à titre onéreux.
Dès lors que la SCI n'a pas opté pour le régime fiscal des sociétés de capitaux, il y a lieu normalement de distinguer entre, d'une part, l'attribution faite aux descendants de l'apporteur des fractions de l'immeuble correspondant aux parts acquises à titre gratuit par les intéressés, qui est couverte par la perception du droit fixe de 500 F prévu à l'article 680 du CGI, et, d'autre part, l'attribution du surplus de l'immeuble correspondant à des parts sociales achetées qui doit, en principe, être soumise, comme dans tout partage de société, aux droits de mutation.
Toutefois, si les liens de parenté existant ou ayant existé entre l'apporteur de l'immeuble et les attributaires actuels correspondent à ceux définis à à l'article 748 du CGI (membres originaires de l'indivision, conjoint, ascendants, descendants ou ayants droit à titre universel de l'un ou de plusieurs d'entre eux), il est admis de ne pas percevoir le droit de mutation normalement exigible.
En contrepartie, le droit ou la taxe de 1 % prévu à l'article 746 du CGI est perçu sur la valeur totale de l'actif social attribué aux associés (cf. DB 7 F 32, n° 8).
4. Partage d'un bien ayant fait l'objet d'un apport par des copropriétaires indivis.
23Le partage d'un tel bien lorsqu'il est fait sans soulte et qu'il a pour effet d'attribuer à l'un des associés apporteurs la totalité du bien apporté indivisément donne ouverture, en vertu de la théorie de la mutation conditionnelle des apports, à l'impôt de mutation à concurrence de la part acquise par l'attributaire dans le bien indivis, alors même que les autres apporteurs du bien indivis auraient été remplis de leurs droits au moyen d'autres valeurs également indivises dépendant de la société, et notamment des acquêts sociaux (Cass. civ., 17 avril 1847 et 24 décembre 1879 ; Cass, ch. réunies, 22 décembre 1904). Cette règle n'est applicable que si l'un des associés reçoit la totalité des biens indivis apportés, les autres associés recevant des acquêts sociaux. Elle ne trouve pas à s'appliquer dans le cas où la répartition porte sur les biens indivis eux-mêmes.
24Ainsi, dans une espèce où les deux copropriétaires indivis d'un immeuble et d'un fonds de commerce avaient apporté le tout à une société et où, à la dissolution, il avait été attribué dans le partage, sans soulte ni retour, l'immeuble au premier associé, le fonds au second, il a été reconnu que le droit de partage était seul dû dès lors que l'acte n'établissait aucune mutation d'apport entre les associés, mais se bornait à répartir entre eux, d'une manière conforme à leurs droits, les mises constatées dans le pacte social.
5. Attribution à un associé d'une société de personnes d'un immeuble apporté par un autre associé et dont l'apport a donné lieu à la perception de la TVA.
25L'attribution de l'immeuble faisant suite à la dissolution de la société est soumise à la TVA si elle constitue la première mutation de l'immeuble dans les cinq ans de son achèvement.
Dans le cas contraire, la sortie de l'immeuble du patrimoine de la société se trouve dans le champ d'application des droits d'enregistrement. Toutefois, l'apport initial ayant été réalisé sous le régime de la TVA, le transfert de la propriété du bien a, de ce fait, été taxé au moment même de l'apport. Il n'y a donc pas lieu d'appliquer la théorie de la mutation conditionnelle des apports et de réclamer à nouveau des droits de mutation au moment de la remise du bien à un autre associé que l'apporteur initial. En conséquence, l'immeuble entrera dans la masse des biens de la société dont le partage doit donner lieu à l'application du droit de 1 % prévu à l'article 746 du CGI sous réserve, bien entendu, de la perception des droits de mutation à titre onéreux sur la valeur des soultes éventuelles.
6. Sociétés de fait et sociétés en participation soumises, au moment de leur dissolution, au régime des sociétés de personnes.