CHAPITRE 8 AUTRES RÉGIMES SPÉCIAUX
CHAPITRE 8
AUTRES RÉGIMES SPÉCIAUX
SECTION 1
Associations régies par la loi de 1901 et syndicats professionnels
TEXTE
CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS
(Édition au 31 mars 1999)
Art. 809. - I. Sous réserve des dispositions du 7° de l'article 257 :
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2° Les apports immobiliers qui sont faits aux associations constituées conformément à la loi du 1er juillet 1901 et au titre Ier du Livre IV du code du travail (syndicats professionnels) sont soumis aux mêmes droits ou taxes que les apports aux sociétés civiles ou commerciales.
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A. DÉFINITIONS
1Le contrat d'association tel qu'il est défini par l'article 1er de la loi du 1er juillet 1901 est une " convention par laquelle deux ou plusieurs personnes mettent en commun d'une façon permanente leurs connaissances ou leurs activités dans un but autre que de partager des bénéfices " (cf. DB 7 H 2212, n° 19 ).
Les associations déclarées sont des personnes morales mais leur capacité juridique est plus ou moins étendue selon qu'elles sont ou non reconnues d'utilité publique (cf. DB 7 H 1113, n° 6 ).
On peut distinguer deux sortes de groupements de l'espèce :
- les associations générales qui sont régies uniquement par la loi du 1er juillet 1901 et les textes subséquents qui l'ont modifiée ;
- les associations particulières qui obéissent en outre à des prescriptions supplémentaires.
2Les syndicats professionnels régis par les articles L. 411-1 et suivants du code du travail sont des associations de personnes à caractère professionnel dont l'objet exclusif est l'étude et la défense d'intérêts économiques, industriels, commerciaux et agricoles.
B. RÉGIME FISCAL
I. Régime des apports
3Le régime fiscal des apports faits à une association ou à un syndicat professionnel lors de leur constitution ou en cours d'existence, constatés ou non par un acte, est le suivant :
1. Apports purs et simples.
a. Apports mobiliers.
4Il convient de distinguer à cet égard les apports mobiliers qui entrent dans le champ d'application de l'article 809-I-3° du CGI et les autres apports.
1 ° Apports mobiliers ordinaires.
5Dès lors qu'ils ne sont pas spécialement tarifés par la loi fiscale, les apports mobiliers aux associations et syndicats professionnels donnent ouverture au droit fixe des actes innomés visé à l'article 680 du CGI (500 F actuellement).
2° Apports mobiliers entrant dans le champ d'application de l'article 809-I-3° du CGI.
6Toutefois, les apports purs et simples de fonds de commerce, clientèle, droit à un bail ou à une promesse de bail faits à une association ou à un syndicat professionnel passible de l'impôt sur les sociétés par une personne non soumise à cet impôt sont soumis au régime prévu par l'article 809-I-3° du CGI (cf. DB 7 H 2221 ) et assujettis au droit de mutation de 8,60 % ou au droit fixe prévu à l'article 810-III du même code ainsi qu'aux taxes additionnelles (cf. ci-dessous, n° 10 ).
b. Apports immobiliers.
7En application des dispositions de l'article 809-I-2° du CGI, les apports immobiliers qui sont faits aux associations constituées conformément à la loi du 1er juillet 1901 et aux articles L. 411 et suivants du livre IV du code du travail (syndicats professionnels) sont soumis aux mêmes droits ou taxes que les apports aux sociétés civiles ou commerciales.
1° Droit commun.
8Il résulte des dispositions de l'article 809-I-2° précité que les apports immobiliers purs et simples sont, depuis le 1er janvier 1992, enregistrés au droit fixe, qui s'établit actuellement à 1 500 F 1 .
2° Apports immobiliers faits à une association passible de l'impôt sur les sociétés par une personne non soumise à cet impôt (CGI, art. 809-I-3° ).
9Les apports immobiliers faits à titre pur et simple à une association ou à un syndicat professionnel passible de l'impôt sur les sociétés par une personne non soumise à cet impôt relèvent des dispositions de l'article 810-III du CGI (cf. ci-dessous, n° 10 ).
c. Conditions d'application du droit fixe aux lieu et place du droit spécial de mutation (CGI, art. 810-III).
10L'enregistrement au droit fixe de 1 500 F 1 d'apports de biens qui rendraient normalement exigible le droit de 2,60 % ou 8,60 % devrait être subordonné à l'engagement de conservation des titres. Toutefois, dès lors que l'apport aux associations de la loi de 1901 ou aux syndicats professionnels n'est pas rémunéré par des droits sociaux, l'engagement de conservation est sans objet. Sa souscription n'est donc pas nécessaire pour l'application du droit fixe (cf. DB 7 H 2224, n° 13 ).
d. Apports soumis à la TVA.
11Depuis le 1er janvier 1992, tous les apports de meubles ou d'immeubles qui entrent dans le champ d'application de la TVA, y compris les terrains à bâtir et biens assimilés, sont enregistrés au droit fixe.
2. Apports à titre onéreux.
12Lorsque l'apport fait à une association ou à un syndicat a pour contrepartie de la part de ce groupement une prestation appréciable en argent, cet apport est passible du droit ou de la taxe de mutation à titre onéreux normalement exigible sur les biens qui en sont l'objet ou selon le taux prévu à l'article 683 bis du CGI.
Pour des motifs identiques, le droit de donation est exigible si l'intention de libéralité est nettement exprimée dans l'acte d'apport.
II. Dissolution des associations
13Les actes constatant la dissolution d'associations ne constituant pas des sociétés ne sont passibles que du droit fixe des actes innomés (CGI, art. 680).
III. Transformation d'une association en groupement d'intérêt économique (GIE) ou en groupement européen d'intérêt économique (GEIE)
14Toute association peut se transformer en GIE (ordonnance du 23 septembre 1967, art. 12) ou en GEIE (loi n° 89-377 du 13 juin 1989, art. 8) sans donner lieu à dissolution ni à création d'une personne morale nouvelle.
Au regard des droits d'enregistrement, cette transformation donne en principe ouverture au droit fixe prévu à l'article 680 du CGI (cf. DB 7 H 3431 ).
IV. Apports partiels d'actif à une association
15La question a été posée de savoir si une association régie par la loi du 1er juillet 1901 qui reçoit un apport d'une autre association peut se prévaloir du régime spécial des apports partiels d'actif visé à l'article 817 du CGI.
Conformément aux dispositions de l'article 816 du même code auquel renvoie l'article 817, le régime fiscal des fusions, scissions et apports partiels d'actif, en matière de droits d'enregistrement est applicable aux opérations de cette nature qui interviennent entre des personnes morales ou organismes passibles de l'impôt sur les sociétés. Or, les organismes sans but lucratif et, spécialement, les associations régies par la loi du 1er juillet 1901 sont passibles de l'impôt sur les sociétés en vertu de l'article 206-5 du CGI alors même qu'ils ne perçoivent pas de revenus susceptibles d'être soumis à cet impôt. C'est pourquoi il est admis que le champ d'application du régime spécial des fusions, scissions et apports partiels d'actif en matière d'enregistrement soit applicable à ces organismes bien qu'ils ne poursuivent pas un but lucratif.
16En ce qui concerne les apports partiels d'actif, le bénéfice de ce régime est certes subordonné, en vertu de l'article 301 E de l'annexe II au CGI, à la condition que l'apport englobe " un ensemble d'éléments formant soit une, soit plusieurs branches complètes et autonomes d'activité " . Mais cette définition, qui doit être interprétée strictement dans le cas d'apports partiels d'actif intéressant les sociétés, doit faire l'objet d'une nécessaire adaptation lorsque les opérations d'apport sont réalisées entre associations.
C'est pourquoi il est admis qu'un apport entre associations, même limité à un seul immeuble, puisse être considéré comme portant sur une branche complète et autonome d'activité dès lors que les conditions suivantes se trouvent réunies :
- l'immeuble est affecté à l'exercice d'une activité, même non lucrative, ayant une finalité propre et dont la gestion est susceptible d'être assurée de manière autonome.
Il en est ainsi, par exemple, lorsque les immeubles qui font l'objet de l'apport sont affectés à une école ou à une maison de retraite ;
- l'affectation des locaux à cette activité est maintenue par l'association bénéficiaire de l'apport.
Les apports répondant à ces conditions bénéficient donc du régime spécial défini aux articles 816 et 817 précités.
1 Tarif applicable depuis le 1er janvier 1998 ; 500 F du 15 janvier 1992 au 31 décembre 1997, 430 F du 1er au 14 janvier 1992.