SOUS-SECTION 4 LIMITATION DE LA DURÉE DES VÉRIFICATIONS SUR PLACE ET DES EXAMENS CONTRADICTOIRES DE LA SITUATION FISCALE PERSONNELLE
2° Valeur des titres de placement et de participation.
16Les notions de titres de placement et de titres de participation sont définies à la DB 4 B 3111, n os1 à 6 ).
Le seuil de 7 600 000 € 1 (50 000 000 F) est apprécié par référence à la valeur comptable des titres (valeur d'origine), à l'exclusion par conséquent des éventuelles provisions pour dépréciation.
En pratique, il est tenu compte du montant total des lignes CS, CU, BD et CD du tableau n° 2050 de la liasse fiscale (montant brut).
b. Portée de la mesure.
17La garantie prévue par l'article L. 52 du LPF ne s'applique pas aux entreprises répondant aux conditions énoncées à l'article L. 52 A du même livre, alors même que le montant de leur chiffre d'affaires ou de leurs recettes serait inférieur aux limites retenues pour l'admission au régime simplifié d'imposition.
Par conséquent, pour apprécier si la limitation à trois mois de la durée des vérifications sur place trouve à s'appliquer, il convient d'examiner :
- dans un premier temps, que le contribuable répond aux conditions tenant à la nature de l'activité et au montant du chiffre d'affaires ;
- dans un second temps, que le seuil défini par l'article L. 52 A du LPF n'est pas dépassé.
18Par analogie avec la jurisprudence du Conseil d'État relative au montant du chiffre d'affaires (CE 21 décembre 1977, n° 1145 ; cf. ci-avant n° 5 ), le contribuable ne peut se prévaloir de la limitation du délai à trois mois dans le cas où le montant déclaré des titres n'est inférieur à la limite de 7 600 000 € 1 (50 000 000 F) que par suite d'omissions ou de minorations.
De même, il y a lieu de considérer que la durée de la vérification peut excéder trois mois, dès lors que le montant total des titres de placement ou de participation est, pour un seul des exercices vérifiés, égal ou supérieur à 7 600 000 € 1 (50 000 000 F) [CE 7 mars 1990, n os 46361 et 46363 ; cf. n° 6 ].
c. Entrée en vigueur.
19L'exclusion de la limitation à trois mois de la durée des opérations de vérification de comptabilité sur place pour les personnes morales ou sociétés visées à l'article L. 52 A du LPF s'applique aux vérifications pour lesquelles la première intervention sur place a lieu à compter du 1er janvier 2000.
B. LIMITATION DE LA DURÉE DES EXAMENS CONTRADICTOIRES DE LA SITUATION FISCALE PERSONNELLE
20L'article L. 12 du LPF limite à un an la durée du contrôle. Il prévoit, toutefois, certains cas de prorogation de ce délai.
Le délai de droit commun est porté à deux ans lorsque l'administration découvre en cours de contrôle une activité occulte ou met en oeuvre, au cours d'un ESFP, dans le délai initial d'un an, les articles L. 82 C ou L. 101 du LPF.
Le délai maximum d'un an, calculé de quantième à quantième, a pour point de départ la date de réception ou de remise au contribuable de l'avis d'ESFP et pour point d'arrivée l'envoi de la notification de redressements qui, conformément à l'arrêt du Conseil d'État du 28 septembre 1983, n° 37524 (cf. DB 13 L 1325, n° 8 ), clôture la procédure de contrôle.
Le délai de deux ans se compute de la même façon.
I. Prorogation du délai général
1. Cas de prorogation.
21Le délai d'un an est prorogé :
- des délais accordés au contribuable :
• à la demande de celui-ci, pour répondre aux demandes d'éclaircissements ou de justifications pour la partie qui excède deux mois,
• pour préciser une réponse insuffisante à une demande d'éclaircissements ou de justifications dans les trente jours de la mise en demeure ;
- des délais nécessaires à l'administration :
• pour obtenir les relevés de compte du contribuable lorsque ce dernier n'a pas usé de sa faculté de les produire dans un délai de soixante jours à compter de la demande du service,
• pour recevoir les renseignements demandés aux autorités fiscales étrangères lorsque le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger.
2. Modalités de mise en oeuvre et computation du délai de prorogation.
a. Demande de délai complémentaire pour répondre à une demande d'éclaircissements ou de justifications.
22Lorsque le service accorde un délai complémentaire au contribuable, à la demande de celui-ci, le. délai de prorogation éventuel de la durée du contrôle a pour point de départ le lendemain de la date d'expiration du délai de deux mois dont dispose le contribuable pour répondre à une demande d'éclaircissements ou de justifications, et pour point d'arrivée la date fixée par le service et indiquée au contribuable.
b. Mise en demeure consécutive à une réponse insuffisante.
23La durée de la prorogation est égale aux trente jours accordés au contribuable pour compléter sa réponse.
c. Non-utilisation par le contribuable de la faculté de produire ses relevés de compte dans le délai de soixante jours.
24En pratique, cette disposition nécessite de formaliser la demande de l'administration, la production des relevés et leur restitution.
1° La demande des relevés de compte.
• Les comptes visés.
25L'avis de vérification portant examen contradictoire de la situation fiscale personnelle invite le contribuable à user de la faculté de fournir tous les relevés des comptes sur lesquels les membres du foyer fiscal ont réalisé des opérations de nature personnelle pendant la période vérifiée.
Il est rappelé qu'il s'agit des comptes de toute nature et notamment des comptes bancaires, comptes chèques postaux, comptes de dépôts, d'avances, comptes courants, comptes titres, comptes d'épargne y compris les comptes joints et ceux sur lesquels le contribuable ou les membres du foyer fiscal ont procuration.
• Computation du délai de soixante jours.
26Le point de départ du délai dont dispose le contribuable pour user de la faculté de produire ses relevés de compte est celui de la date de réception de l'avis de vérification. Le soixantième jour constitue le point d'arrivée du délai. Celui-ci se décompte comme un délai franc ; dès lors, il doit être fait abstraction du jour du point de départ du délai et de celui de son échéance.
2° La réception des relevés de compte.
27En pratique, les modalités et les conséquences de la réception par le service des relevés des comptes ouverts au nom du contribuable et des membres de son foyer fiscal diffèrent selon trois hypothèses ci-après exposées :
• Le contribuable produit ses relevés de compte complets, originaux ou copies, dans le délai de soixante jours.
28Dans ce cas, la durée du contrôle est limitée à un an, sauf découverte ultérieure de comptes pour lesquels le contribuable aurait dû produire les relevés et sous réserve d'autres cas éventuels de prorogation.
• Le contribuable produit ses relevés de compte dans le délai de soixante jours, mais ils sont incomplets.
Deux situations peuvent alors se présenter :
29- le contribuable produit les relevés manquants dans le délai de soixante jours de la demande initiale ; dès lors, aucune prorogation de la durée du contrôle ne peut être envisagée pour ce motif ;
30- le contribuable laisse expirer le délai de soixante jours ; dans cette hypothèse, la durée du délai de prorogation varie selon les modalités d'obtention des relevés de compte par le service :
1er cas : le contribuable produit lui-même les relevés de compte non communiqués dans le délai de soixante jours : le délai de prorogation de la durée du contrôle court du 61e jour de la demande initiale à la réception des relevés par le service.
2ème cas : les relevés de compte, à l'exclusion de toutes pièces annexes (bordereaux de remise de chèques, copies de chèques) sont fournis par le teneur de compte dans le cadre de l'exercice du droit de communication prévu par les articles L. 83 et L. 85 du LPF.
Dans ce cas, le délai de prorogation éventuel court de la date d'exercice du droit de communication par le service auprès du teneur de compte à celle de mise à disposition des relevés par ce dernier.
En cas d'exercice du droit de communication auprès de plusieurs teneurs de comptes, le délai de prorogation du contrôle est égal au délai le plus long nécessaire à l'obtention des relevés auprès d'un des établissements sollicités.
Les dates d'exercice du droit de communication et de réponse sont authentifiées par les accusés de réception en cas de transmission postale en recommandé, par la date du cachet de la poste en cas d'envoi simple, ou par le teneur de compte en cas de dépôt de la demande et de remise directe des relevés de compte.
• Le contribuable ne produit pas ses relevés de compte dans le délai de soixante jours.
31Dans cette hypothèse, la situation diffère selon qu'il s'agit des relevés de compte dont l'utilisation au titre de la période vérifiée a été révélée par le contribuable ou découverte en cours de contrôle.
- Relevés de compte dont l'utilisation est signalée par le contribuable dans le délai de soixante jours.
32Comme dans l'hypothèse ci-dessus exposée, la durée du contrôle est éventuellement prorogée du délai nécessaire à l'administration pour obtenir les relevés de compte non fournis par le contribuable et communiqués par l'établissement financier selon les modalités susvisées n° 30, 2ème cas.
- Relevés de compte non révélés dont l'utilisation a été découverte en cours de contrôle.
33La découverte, en cours de contrôle d'un ou plusieurs comptes non communiqués à l'expiration du délai de soixante jours, est assimilée au défaut de production des relevés susceptible, le cas échéant, de permettre la prorogation du contrôle au-delà d'un an.
Le délai nécessaire à l'obtention des relevés de ce ou ces comptes comprend, non seulement le délai utile à l'administration pour se procurer lesdits relevés, mais également celui nécessaire pour découvrir l'existence et les références complètes du ou des comptes dont l'identité n'a pas été révélée par le contribuable : le délai de prorogation de la durée du contrôle court donc du 61e jour de la demande initiale à la réception des relevés par le service, qu'ils soient fournis par le contribuable lui-même ou par le teneur de compte.
34 Cas particulier : Lorsque le délai nécessaire à l'obtention des relevés de ce compte se juxtapose au délai qui, le cas échéant, aura été nécessaire à l'administration pour se procurer les relevés des comptes connus initialement et non fournis par le contribuable dans le délai de soixante jours, la durée de prorogation à retenir est le délai le plus long nécessaire à l'obtention des relevés de compte.
• Formalisation des productions et des restitutions des relevés de compte.
35Un reçu détaillé, établi en double exemplaire, mentionne selon les cas :
- la date de remise ou de restitution ;
- la nature des documents ;
- l'identification des relevés manquants ou des discordances constatées.
En cas de remise ou de restitution directe des relevés de compte, le reçu est signé par le contribuable et le vérificateur.
En cas de remise ou de restitution par voie postale, le contribuable est invité à retourner le reçu dûment signé.
Lorsque le contribuable ne produit aucun de ses relevés de compte dans le délai de soixante jours, l'administration en prend acte par lettre recommandée avec avis de réception adressée à l'intéressé.
Enfin, les relevés de compte fournis par le contribuable doivent lui être restitués avant que le service fasse état de leur contenu dans le cadre d'une demande d'éclaircissements ou de justifications.
d. Demande d'assistance administrative dans le cadre d'une présomption de disposition de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger.
36Lorsque le service a réuni des éléments permettant de présumer que le contribuable a pu disposer de revenus à l'étranger ou en provenance directe de l'étranger, l'administration peut mettre en oeuvre l'assistance administrative prévue par les conventions fiscales internationales lorsque ces éléments sont insuffisants pour permettre directement l'établissement ou le contrôle de l'impôt.
1° Conditions préalables de la dérogation à la limite de la durée d'un an.
• Présomption de disposition de revenus de source étrangère ou en provenance directe de l'étranger.
37L'administration doit avoir réuni des éléments permettant de présumer l'existence de tels revenus et qu'elle ne peut pour autant déterminer.
Cette présomption peut notamment résulter de l'exploitation d'une déclaration des revenus encaissés hors de France, d'activités à l'étranger, de patrimoines détenus à l'étranger, de comptes ouverts à l'étranger ou de virements provenant de l'étranger quelle que soit leur origine.
Enfin, cette présomption doit être établie avant l'expiration du délai d'un an le cas échéant prorogé pour d'autres motifs.
• Nécessité d'une convention fiscale Internationale.
38La durée d'un an est prorogée des délais nécessaires à l'administration pour recevoir les renseignements demandés aux autorités étrangères.
L'administration doit donc adresser une demande d'assistance administrative à un pays lié à la France par une convention internationale destinée à éviter les doubles impositions.
Cette demande doit concerner des éléments que le pays auquel elle est adressée est a priori en mesure de fournir compte tenu des dispositions de la convention et de sa propre législation.
• Date de la demande d'assistance administrative.
39Sous réserve d'autres cas de prorogation de la durée du contrôle éventuellement applicables, la demande d'assistance permettant de proroger l'examen contradictoire de la situation fiscale personnelle doit nécessairement intervenir avant l'expiration du délai d'un an.
1 Ce seuil s'applique à compter du 1er janvier 2002.