SECTION 2 ÉLÉMENTS CORPORELS

17 Installations des entreprises concessionnaires, cf. 4 D 265 .

Matériel, outillage, mobilier.

18Dès lors qu'ils figurent à l'actif du bilan de l'entreprise, le matériel, l'outillage et le mobilier peuvent faire l'objet d'un amortissement déductible du bénéfice imposable.

Il en est ainsi notamment :

- des dépenses engagées par un contribuable pour le remplacement des foudres de ses wagons-réservoirs (CE, arrêt du 24 juin 1932, req. n° 15425, RO 5859) ;

- des dépenses exposées pour l'acquisition de moteurs de rechange ayant pour effet d'accroître l'actif de l'entreprise (CE, arrêt du 20 avril 1942, req. n° 64566, RO, p. 106).

De même, il y a lieu, pour la détermination du bénéfice net d'un loueur d'appartements meublés, d'admettre en déduction l'amortissement du mobilier garnissant les lieux loués (CE, arrêt du 31 mars 1931, req. n° 9917, RO, 5620).

En ce qui concerne le point de savoir si une dépense représente le prix d'acquisition d'un élément d'actif déductible seulement par voie d'amortissement ou constitue une dépense à comprendre dans les frais généraux, cf. 4 C 22.

Enfin, des dispositions particulières sont prévues lorsque ces biens sont de faible valeur (cf. 4 C 4522 et BOI 4 C-6-94 ).

Oeuvres d'art.

19La plupart des oeuvres d'art ne subissent pas une dépréciation du fait de l'usage, du temps ou des progrès techniques et ne sont donc pas susceptibles de faire l'objet d'un amortissement.

Toutefois la loi n° 87-571 du 23 juillet 1987 sur le développement du mécénat, tend à encourager les initiatives des entreprises dans le domaine de l'art. C'est ainsi que les entreprises sont autorisées à déduire de leur résultat imposable le prix d'acquisition :

- des oeuvres d'art, livres ou objets destinés à être donnés à l'État (CGI, art. 238 bis OA) ;

- des oeuvres originales d'artistes vivants qu'elles inscrivent à un compte d'actif immobilisé et qu'elles exposent au public (CGI, art. 238 bis AB ; cf. 4 C 4762).

Par ailleurs, l'article 39-1-5°, 2e alinéa précise les conditions dans lesquelles les oeuvres d'art inscrites à l'actif du bilan peuvent donner lieu à la constitution d'une provision pour dépréciation (cf. 4 E 3113 ).

Parts de propriété appartenant aux membres des copropriétés de navires (CGI, art. 39 E ).

20Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1978, chaque membre des copropriétés de navires amortit le prix de revient de sa part de propriété suivant les modalités prévues à l'égard des navires.

Pour l'amortissement des parts de propriété de navires, le prix de revient est réduit du montant de la déduction effectuée en application des dispositions de l'article 163 vicies du CGI (cf. 5 B 2428).

Les amortissements fiscalement déduits par la copropriété au titre des exercices antérieurs sont répartis entre les copropriétaires en proportion de leurs droits afin de déterminer, pour chaque part de propriété, la valeur résiduelle restant à amortir.

Copropriétés de cheval de course ou d'étalon.

21Pour les exercices ouverts à compter du 1er janvier 1992, le régime fiscal prévu pour les copropriétés de navire est étendu aux copropriétés de cheval de course ou d'étalon qui respectent les conditions mentionnées à l'article 238 bis M du CGI et dont les statuts et les modalités de fonctionnement sont conformes à des statuts types approuvés par décret. Chaque copropriétaire doit donc amortir le prix de revient de sa part de propriété suivant les modalités prévues à l'égard des navires (CGI, art. 39 F ).

Les amortissements fiscalement déduits au titre d'exercices antérieurs sont répartis entre les copropriétaires en proportion de leurs droits afin de déterminer, pour chaque part de propriété, la valeur restant à amortir.

Pièces de rechange.

22Dans la mesure où ces pièces, destinées à être utilisées pour la remise en état des bâtiments, de l'outillage et du matériel sont appelées à être consommées régulièrement, présentent un caractère plus ou moins interchangeable et n'affectent pas la valeur d'actif des éléments à l'entretien ou à la réparation desquels elles sont utilisées, elles doivent être considérées comme des approvisionnements en stocks (cf. 4 A 2512).

Si au contraire, affectées à une installation ou à un matériel déterminé, elles sont indispensables pour maintenir le potentiel de production de ces biens et inutilisables pour un autre emploi, les pièces de rechange doivent, en principe, être regardées comme constituant avec les éléments à la réfection desquels elles sont destinées, une immobilisation unique.

Tel est le cas :

- des pièces de rechange des grands outillages sidérurgiques (JOCD 1955, 2e partie, p. 297) ;

- des pièces de rechange des grandes installations fixes des mines de fer.

Sources d'eaux minérales.

23Une entreprise qui exploite des sources d'eaux minérales ne peut valablement pratiquer un amortissement sur la valeur desdites sources, lorsque rien ne permet de tenir pour probable leur tarissement et qu'au surplus la qualité des eaux rend improbable un refus de renouvellement de l'autorisation d'exploiter.

Un amortissement peut être valablement pratiqué sur la valeur des travaux d'aménagement des sources et, notamment, sur la valeur des travaux de terrassement, de forage et de maçonnerie d'un puits de captage (CE, arrêt du 19 avril 1937, req. n° 52865, RO, p. 223).

En revanche, les dépenses exposées à l'occasion d'opérations de forage en vue de trouver de nouveaux gisements ne constituent pas des dépenses de recherche scientifique ou technique susceptibles de bénéficier des dispositions de l'article 236-1 du CGI. Elles ne concourent pas davantage à la production d'un immeuble destiné à des opérations de recherche pouvant bénéficier des dispositions de l'article 39 quinquies A du même code (rep. Hannoun, député, JO AN, 19 octobre 1987, p. 5790).

Terrains.

24Les terrains n'étant, par nature, susceptibles d'aucune diminution de valeur par l'effet du temps, ne peuvent faire l'objet d'un amortissement (CE, arrêt du 23 mai 1938, req. n° 58028, RO, p. 285).

Conformément aux dispositions de l'article 38 sexies de l'annexe III au CGI, toute dépréciation ne peut éventuellement être constatée que par voie de provision.

De l'interdiction de pratiquer en franchise d'impôt l'amortissement des terrains, il résulte les conséquences suivantes :

- en cas d'acquisition d'un immeuble pour un prix non ventilé entre le sol et l'élévation, seule la fraction du prix d'achat correspondant à la construction est susceptible d'être amortie (CE, arrêt du 19 décembre 1938, req. n° 61072, RO, p. 581). La répartition du prix de revient global entre le sol et l'élévation doit être effectuée d'après les circonstances de fait propres à chaque cas particulier ;

- des terrains supportant des constructions industrielles ne peuvent faire l'objet d'aucun amortissement dès l'instant qu'ils ne sont pas, par nature, sujets à dépérissement et qu'en outre ils n'ont subi aucune dépréciation du fait de leur affectation à un usage industriel (CE, arrêt du 8 janvier 1943, req. n° 47609, RO p. 247) ;

- terrains ayant été aménagés en vue de leur affectation à un usage industriel. En admettant que les terrains aient subi une dépréciation du fait de leur affectation à un usage industriel, cette dépréciation, qui s'est produite l'année même de l'affectation, ne peut justifier un amortissement au cours des années ultérieures. En revanche, les aménagements industriels dont ces terrains auraient été l'objet peuvent valablement donner lieu à un amortissement. Ainsi, le coût des travaux de terrassement effectués par une entreprise sur un terrain lui appartenant et sur lequel elle a édifié des installations industrielles, n'est pas un élément du prix de revient du terrain mais fait partie intégrante du coût de la réalisation d'immobilisations industrielles amortissables, dès lors que les travaux en cause n'ont pas eu pour effet de transformer un terrain à usage agricole en un terrain à usage industriel, mais constituent des aménagements de génie civil indissociables des travaux de fondation du bâtiment industriel que l'entreprise a édifié (CE, arrêt du 30 avril 1975, req. n° 93770 ; à rapprocher de l'arrêt du 4 décembre 1931, req. n°s 13932 à 13934 et 15431, RO, 5737) ;

- des terrains d'assiette d'immeubles bâtis ne peuvent donner lieu à aucun amortissement, même si les biens édifiés recouvrent la totalité du sol et n'ont pas vocation à être cédés en vue d'une reconstruction. Seule la fraction du prix de revient se rapportant aux constructions est susceptible d'être amortie (CE, arrêt du 18 janvier 1989, req. n° 56752).

Terrains pouvant servir à une exploitation (carrières, sablières, ardoisières...).

25Avant leur mise en exploitation, ils ne se différencient pas de la généralité des terrains et ne peuvent faire l'objet d'un amortissement.

Après leur mise en exploitation, ils constituent un « agrégat » de deux éléments :

- d'une part, le tréfonds, c'est-à-dire le terrain de surface existant après épuisement des matériaux. Ce terrain est considéré comme une immobilisation ne se dépréciant pas avec le temps et, par suite, non amortissable ;

- d'autre part, les gisements, réserves de matériaux destinés à être revendus après traitement et qui peuvent s'épuiser plus ou moins vite, selon le rythme d'exploitation.

Le Conseil d'État a jugé qu'un tel gisement constitue un élément amortissable de l'actif immobilisé (CE, arrêt du 18 mars 1983, req. n° 31702 ; à rapprocher documentation administrative 4 A 2512, n°s 9 à 14).

Le coût des travaux préparatoires à l'extraction des matériaux d'une carrière peut être porté à l'actif du bilan d'une entreprise et faire l'objet d'un amortissement (CE, arrêt du 25 octobre 1961, req. n° 34008, RO, p. 442).

Les travaux exécutés par une entreprise sur un terrain acquis par elle en vue d'y exploiter une carrière et qui ont consisté, pour l'essentiel, à améliorer une route d'accès, à aménager une voie de stockage et à construire un socle de béton pour le concassage des matériaux à extraire doivent être regardés comme étant destinés à mettre en valeur le fonds dont il s'agit et comme présentant le caractère d'une immobilisation. Ils sont susceptibles de faire l'objet d'un amortissement calculé sur la durée d'exploitation de la carrière (CE, arrêt du 2 juillet 1969, req. n° 74095, RJCD, p. 163).

Éléments grevés d'usufruit.

26Les éléments mobiliers ou immobiliers dont une entreprise industrielle ou commerciale a la jouissance en qualité d'usufruitier ne font pas partie de son actif. Cette entreprise, dès lors, ne peut pratiquer aucun amortissement à raison de ces éléments. Elle est seulement admise à déduire de ses bénéfices les charges supportées par elle, au cours de l'exercice pour satisfaire à ses obligations d'usufruitier (CE, arrêt du 16 novembre 1936, req. n° 48224, RO, 6587 et du 8 novembre 1965, req. n° 63472, RO, p. 426). À l'inverse, un bien possédé en nue-propriété peut figurer dans un actif commercial et donner lieu en conséquence à amortissement (CE, arrêt du 5 octobre 1977, req. n° 4718, RJ, II, p. 107).

Valeurs mobilières.

27En principe, les valeurs mobilières ne sont pas susceptibles de faire l'objet d'un amortissement dès lors qu'elles ne se déprécient pas du fait de l'usage ou du temps. Leur dépréciation peut seulement être constatée par voie de provisions (cf. 4 B 311 et 4 E 3114 ).

Toutefois, cette règle comporte des dérogations qui concernent :

- les actions ou parts de sociétés immobilières transparentes (CGI, art. 1655 ter) : les entreprises membres de ces sociétés sont considérées, sur le plan fiscal, comme propriétaires privatifs des locaux à la jouissance ou à la propriété desquels leurs actions ou parts sociales leur donnent vocation et peuvent amortir le prix de revient effectif des titres en fonction de la durée probable d'utilisation des locaux sur lesquels elles exercent des droits (CGI, art. 375, ann. II ; cf. ci-dessus n° 15 ) ;

- les actions souscrites avant le 1er janvier 1991 au capital de sociétés conventionnées pour le développement de l'industrie, du commerce et de l'agriculture qui ont bénéficié d'un amortissement exceptionnel (CGI, art. 39 quinquies C  ; cf. D 245 ) ;

- les actions ou parts de sociétés de recherches agréées (CGI, art. 39 quinquies A-2-a  ; cf. 4 D 2461 ) ;

- les actions ou parts souscrites avant le 1er janvier 1991 auprès de sociétés financières d'innovation conventionnées (CGI, art. 39 quinquies A-2 b ; cf. 4 D 2462 ) ;

- les actions de sociétés pour le financement de l'industrie cinématographique et audiovisuelle (CGI, art. 217 septies  ; cf. 4 D 2463 - voir également 4 H 218 ).

Véhicules automobiles.

28 a. Voitures particulières d'un prix supérieur à 100 000 F : cf. 4 D 2611 ¹ .

b. Véhicule utilisé par l'exploitant pour les besoins de l'exploitation et pour ses besoins privés.

29Le fait qu'un exploitant utilise pour ses besoins personnels une voiture inscrite à l'actif de son entreprise demeure sans influence sur les modalités d'amortissement de ce véhicule. Mais l'intéressé doit rapporter au bénéfice imposable de l'entreprise le produit de l'avantage en nature qu'il retire de cette utilisation privative.

c. Véhicule immatriculé au nom d'un associé d'une société de fait.

30L'établissement de la carte grise d'un véhicule automobile au nom de l'un des associés d'une société de fait constitue une présomption que le véhicule dont il s'agit n'appartient pas à celle-ci. La société ne peut donc pas en principe l'inscrire à l'actif de son bilan, ni en constater l'amortissement dans ses écritures.

Mais si la société apporte la preuve qu'elle est néanmoins le véritable propriétaire dudit véhicule, elle peut valablement pratiquer les amortissements. Jugé en ce sens dans le cas d'une société qui s'est réservée l'usage d'une voiture automobile dont elle a pris en charge le prix d'achat et les frais d'entretien et dont elle a encaissé le montant de la revente, bien que le récépissé de déclaration de mise en circulation ait été établi au nom de l'associé gérant (CE, arrêt du 24 novembre 1967, req. n°s 69114 et 69115).

d. Voitures de démonstration utilisées par un négociant en automobiles.

31Ces véhicules constituent normalement des éléments du stock et non de l'actif immobilisé (CE, arrêt du 20 juin 1969, req. n° 75064, RJCD, p. 147).

1   Cette limite est applicable aux véhicules dont la première mise en circulation intervient à compter du 1er novembre 1993. Elle était fixée à :

- 65 000 F pour les véhicules acquis à l'état neuf à compter du 1er janvier 1988 ;

- 35 000 F ou 50 000 F selon que la première mise en circulation était antérieure ou postérieure au 1er juillet 1985.