CHAPITRE 2 FRAIS ET CHARGES À DÉDUIRE

2. Les dépenses doivent être engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu.

23En vertu des dispositions de l'article 13 du CGI les dépenses doivent, pour être admises en déduction, être engagées en vue de l'acquisition ou de la conservation du revenu.

24Ainsi, ne présente pas ce caractère, le prix de revient des actions achetées par le dirigeant puis déposées par lui dans la caisse sociale en garantie de sa gestion, car les sommes déboursées par l'intéressé pour acquérir ces titres, qui demeurent sa propriété, constituent une dépense en capital (CE, arrêt du 4 janvier 1937, req. 53447, RO, p. 4).

3. Les dépenses doivent être effectivement supportées par le contribuable et payées au cours de l'année d'imposition.

25Le dirigeant ne peut demander que la déduction des sommes qu'il a effectivement déboursées.

Doivent être considérées comme telles les dépenses que la société a payées directement pour le compte du dirigeant (cotisations sociales obligatoires par exemple) et dont le montant doit être considéré comme un élément de la rémunération (cf. H 12, n°s 2 et suiv. ).

26En ce qui concerne les dépenses remboursées par la société sur présentation d'états ou de notes de frais, le contribuable doit s'abstenir de les porter parmi ses frais professionnels dès lors qu'il a fait abstraction du montant des remboursements dans le revenu brut imposable (cf. H 21, n° 6 ).

Cette mesure ne vise pas, bien entendu, les dépenses couvertes par des allocations forfaitaires. Le montant desdites allocations doit, en effet, figurer en toute hypothèse, dans le revenu brut imposable (cf. H 21, n° 5 ) dont sont déduites les dépenses y afférentes et effectivement supportées par le contribuable.

27Enfin, conformément au principe de droit commun, les dépenses déductibles sont celles qui ont été réellement payées au cours de l'année d'imposition.

4. Les dépenses dont la déduction est demandée doivent être justifiées.

a. Principes.

28Conformément aux principes de droit commun, les gérants ou associés visés à l'article 62 du CGI doivent justifier, quant à leur nature et à leur montant, les dépenses dont ils demandent la déduction.

La nature des justifications qui peuvent être prises en considération n'étant pas précisée par le texte légal, il y a lieu d'admettre que les contribuables peuvent, à cet égard, recourir à tous les modes de preuve de droit commun compatibles avec les règles de la procédure en matière d'impôts directs et qui leur paraissent susceptibles d'entraîner, en cas de désaccord, la conviction du juge de l'impôt.

29Mais, l'obligation de justifier ne doit pas être interprétée par le service dans un sens strictement littéral et celui-ci ne doit pas refuser systématiquement, sous le seul prétexte que le contribuable ne produirait pas des documents probants, la déduction de frais dont le caractère professionnel n'est pas contestable, lorsqu'il est notoire que la justification précise de ces frais est pratiquement impossible.

30L'application de ces principes permet une certaine souplesse dans l'appréciation des justifications produites mais elle ne doit jamais conduire à dispenser le contribuable de la production de toutes justifications de la réalité et du montant des frais dont il a demandé la déduction.

31Ces justifications doivent être d'autant plus précises que le montant des dépenses dont la déduction est demandée présente a priori un caractère anormal, notamment lorsque ce montant n'est pas en rapport avec la nature et l'importance des opérations effectuées et des obligations professionnelles de l'intéressé ou avec le niveau de ses rémunérations.

32D'autre part, lorsque le contribuable n'a pas compris dans le revenu brut imposable les remboursements de dépenses effectués par la société au vu d'états ou de notes de frais, le service doit s'assurer que lesdits remboursements ne concernent pas, pour tout ou partie, d'une part, des dépenses d'ordre privé ou des dépenses n'ayant pas de caractère strictement professionnel et, d'autre part, des frais dont l'intéressé a demandé la déduction.

33Enfin, les vérifications des entreprises doivent tendre à éviter que les dirigeants ne déduisent de leurs rémunérations des dépenses qui seraient d'autre part, comprises par la société dans ses frais généraux ou dans ses dépenses d'exploitation.

b. Cas particulier des dépenses d'automobile professionnelles.

34Il est admis que les gérants et associés relevant de l'article 62 du CGI, puissent déterminer leurs dépenses d'automobile par application du barème forfaitaire publié chaque année par l'adminis-tration pour les salariés. Bien entendu, ces contribuables comme les salariés, sont tenus d'apporter toutes justifications quant au véhicule utilisé, ainsi qu'à la réalité et à l'importance du kilométrage parcouru (R.M. n° 30228, M. CHAMARD, député, JO débats AN du 22 janvier 1996).

c. Applications jurisprudentielles.

35Le Conseil d'État a jugé que la justification des dépenses déduites n'était pas apportée :

- par un gérant de société à responsabilité limitée qui, sans produire aucune justification, se borne à des considérations de caractère général sur la nature des fonctions qu'il exerce dans la société et les déplacements qui en résultent (CE, arrêt du 9 novembre 1962, req. n° 51788, RO, p. 195 et CE, arrêt du 27 février 1984, req. n° 37 785) ;

- par un gérant de société qui, sans produire aucune justification, se borne à faire état de multiples déplacements dont il n'établit ni le nombre ni le coût, et de comparaisons avec la moyenne des frais supportés dans des entreprises similaires (CE, arrêt du 31 mai 1967, req. n° 70256 et 70349, RO, p. 152).

  II. Intérêts d'emprunts

36Cf. n° 12 ci-avant.

  III. Cotisations et primes versées à titre facultatif à des régimes de protection sociale complémentaire (CGI, art. 154 bis -2ème alinéa)

37L'article 64 de la loi n° 94-679 du 8 août 1994 a étendu aux titulaires de revenus imposables au titre de l'article 62 du CGI les dispositions de l'article 154 bis , 2° alinéa du CGI permettant, pour celles versées à compter du 13 février 1994, la déduction de primes et cotisations versées à titre facultatif à des régimes de protection sociale complémentaire

1. Personnes concernées.

38Cf. n° 5 ci-avant.

2. Primes et cotisations déductibles.

39Cf. n°s 6 à 8 ci-avant.

3. Modalités de déduction.

40Ces cotisations et primes sont déductibles dans les mêmes conditions et limites annuelles que celles fixées pour les titulaires de BIC ou BNC.

Il convient donc de se reporter aux commentaires figurant au BOI 4 F-1-95, n°s 63 et suiv. et DB 5 G 2345, n°s 75 et suiv.

ANNEXE

 Article 41 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative
à l'initiative et à l'entreprise individuelle

Art. 41. - Les contrats d'assurance de groupe, définis par les articles L. 140-1 à L. 140-5 du code des assurances et l'article L. 311-3 du code de la mutualité, peuvent être souscrits, au profit de ses membres, par un groupement comportant un nombre minimum de personnes qui exercent une activité non salariée non agricole ou ont exercé cette activité et bénéficient à ce titre d'une pension de vieillesse, sous réserve des dispositions de l'article L. 652-4 du code de la sécurité sociale, en vue du versement de prestations de prévoyance complémentaire, d'indemnité en cas de perte d'emploi subie ou d'une retraite complémentaire garantissant un revenu viager.

Les prestations servies au titre de ces contrats peuvent prendre la forme soit de prestations en nature, de versements de revenus de remplacement ou de rentes, soit de capitaux en cas de liquidation judiciaire ou d'invalidité dans les conditions prévues à l'article L. 132-23 du code des assurances. Le versement des cotisations doit présenter un caractère régulier dans son montant et sa périodicité.

Un décret en Conseil d'État fixe les conditions d'application des dispositions du présent article, notamment les clauses types qui doivent obligatoirement figurer au contrat et les caractéristiques des groupes.

Décret n° 94-775 du 5 septembre 1994 portant application de l'article 41 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle et relatif aux contrats d'assurance de groupe

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*       *

Art. 1er. - Les groupements habilités à souscrire des contrats d'assurance de groupe en application de l'article 41 de la loi du 11 février 1994 susvisée doivent :

1° Etre constitués sous la forme d'associations declarées régies par la loi du 1er juillet 1901 susvisée ou, dans les départements du Bas-Rhin, du Haut-Rhin et de la Moselle, sous la forme d'associations régies par la législation locale maintenue en vigueur par la disposition du 9° de l'article 7 de la loi du 1er juin 1924 susvisée :

2° Compter au moins mille membres qui exercent une activité non salariée non agricole ou qui ont exercé une telle activité et bénéficient à ce titre d'une pension de vieillesse.

Art. 2. - Toute personne qui demande son adhésion ou le renouvellement de son adhésion à un contrat d'assurance de groupe souscrit par l'un des groupements mentionnés à l'article 1er ci-dessus doit justifier auprès du groupement souscripteur du contrat qu'elle est à jour du paiement des cotisations dues au titre des régimes obligatoires d'assurance maladie et d'assurance vieillesse, par la production d'une attestation délivrée par les caisses d'assurance maladie et d'assurance vieillesse concernées.

Art. 3. - Les contrats d'assurance de groupe souscrits par les groupements mentionnés à l'article 1er du présent décret doivent fixer, pour le versement des primes ou cotisations, une périodicité qui ne peut être supérieure à un an.

Ils ne peuvent prévoir une faculté de rachat que dans les cas suivants :

1° Lorsque l'assuré est atteint d'une invalidité qui le rend absolument incapable d'exercer une profession quelconque.

2° En cas de cessation d'activité à la suite d'un jugement de liquidation judiciaire.

Art. 4. - Les contrats d'assurance de groupe souscrits en vue de garantir un revenu viager doivent, en ce qui concerne la fixation de la cotisation, comporter des stipulations qui permettent aux adhérents d'opter chaque année pour le paiement d'une cotisation dont le montant annuel est compris entre un minimum qui varie chaque année parallèlement au plafond prévu à l'article L. 241-3 du code de la sécurité sociale et un maximum égal à dix fois le montant annuel de la cotisation minimale.

Art. 5. - Les contrats d'assurance de groupe ayant l'objet défini à l'article 4 du présent décret peuvent permettre aux adhérents de payer des cotisations supplémentaires au titre des années qui sont comprises entre la date de leur affiliation au régime de base obligatoire d'assurance vieillesse d'une profession non salariée non agricole et la date de leur adhésion au contrat d'assurance de groupe.

Le montant de la cotisation supplémentaire à verser au cours d'une année donnée doit être égal à celui de la cotisation qui est fixée pour cette même année en application de l'article 4 ci-dessus.

En cas de non-paiement de la cotisation supplémentaire qui doit être versée au cours d'une année donnée, le versement de cette cotisation ne peut être reporté sur une autre année.

Art. 6. - Le ministre d'État, ministre des affaires sociales, de la santé et de la ville, le ministre de l'économie, le ministre des entreprises et du développement économique, chargé des petites et moyennes entreprises et du commerce et de l'artisanat, et le ministre du budget, porte-parole du Gouvernement, sont chargés, chacun en ce qui le concerne, de l'exécution du présent décret, qui sera publié au Journal officiel de la République française.

Fait à Paris, le 5 septembre 1994.

Article 26-I de la loi de finances rectificative pour 1995 n° 95-1347 du 30 décembre 1995 •

Art. 26. - I. - Le premier alinéa de l'article 41 de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle est complété par une phrase ainsi rédigée :

« Le groupement peut également comporter les conjoints collaborateurs mentionnés aux 5° et 6° de l'article L. 742-6 du code de la sécurité sociale et affiliés aux régimes obligatoires de base et complémentaire. »

II. -  . . . . . . . . . 

III. - Les dispositions du I et du II s'appliquent aux cotisations et primes versées à compter du 1er janvier 1996.