SOUS-SECTION 1 DISPOSITIONS COMMUNES

2° Sur le destinataire.

22La notification doit être adressée au contribuable lui-même ou à la personne désignée par lui à cet effet et à l'adresse indiquée par lui.

En principe, l'avis de réception doit donc être signé par le contribuable lui-même -ou son représentant légal s'il s'agit d'une personne morale - ou, à défaut par son fondé de pouvoir.

23Toutefois, le Conseil d'État admet, sous certaines conditions, la régularité d'une notification dont l'avis de réception n'est pas signé par le contribuable lui-même ou par son fondé de pouvoir, mais par un tiers qui n'a pas cette qualité juridique (voir également DB 13 L 1513, n ^os29 à 32 ).

3° Sur le temps opportun.

24Pour interrompre le délai de prescription, la notification doit parvenir au contribuable au plus tard le 31 décembre de la dernière année de ce délai.

25Ainsi, s'agissant du délai général de reprise prévu aux articles L. 169 (1er alinéa), L. 176 (1er alinéa) et L. 180 du LPF, la notification n'est interruptive de prescription que si elle est reçue par le contribuable avant le 31 décembre de la troisième année qui suit :

- celle au titre de laquelle l'imposition est due (art. L. 169, 1er alinéa) ;

- celle au cours de laquelle la taxe est devenue exigible (art. L. 176, 1er alinéa) ;

- celle au cours de laquelle l'exigibilité des droits a suffisamment été révélée (art. L. 180).

26À cet égard, le délai de prescription a été considéré comme valablement interrompu dans les espèces suivantes :

- lorsqu'une lettre recommandée portant notification d'un redressement a été adressée au contribuable, avant l'expiration du délai de répétition, mais n'a pu être remise à son destinataire par l'administration des postes qui a laissé au domicile de celui-ci une note l'avisant que le pli était à sa disposition au bureau de poste ; l'intéressé n'est pas fondé à soutenir que, se trouvant en voyage, il n'a pu retirer ladite lettre que quelques jours après, à une date où le délai de répétition était expiré, dès lors qu'il n'avait pas pris les mesures utiles pour que son courrier lui fût transmis (CE, 5 novembre 1971, n° 77470). Dans le même sens : CE, 29 juin 1988, n° 61551 et 23 juin 2000, n ^os 185477 et 185478 ;

- lorsqu'une notification de redressement a été envoyée par pli recommandé à l'adresse figurant dans la déclaration souscrite par le contribuable et est parvenue à cette adresse avant l'expiration du délai de reprise bien que, le contribuable ayant entre-temps changé d'adresse sans en avertir le service, le pli ne l'ait pas atteint et ait été retourné à l'expéditeur (CE, 5 octobre 1973, n° 83169). Dans le même sens : CE, 27 mai 1988, n° 79834.

Ont été pareillement regardées comme interruptives de prescription :

- une notification envoyée au contribuable par pli recommandé lorsque l'avis de mise en instance lui a été délivré avant l'expiration du délai de reprise, et ce bien que l'intéressé n'ait été en mesure de retirer le pli au bureau de poste qu'après expiration de ce délai (CE, arrêt du 19 janvier 1983, n° 33831) ;

- une notification de redressements, présentée au siège social d'une entreprise et réexpédiée ensuite, sur indication d'une employée de la société, à l'adresse de la gérante, quel que soit le signataire de l'avis de réception du pli réexpédié (CE, arrêt du 2 juillet 1990, n° 44340).

27À l'inverse, l'administration n'apporte pas la preuve de l'interruption de la prescription lorsqu'elle ne justifie pas, notamment par la production d'un avis de passage du service des postes, qu'une notification de redressement datée du 29 décembre est bien parvenue au contribuable le 31 au plus tard (CE, arrêt du 26 juillet 1985, n° 40103).

Jugé également que n'interrompt pas la prescription, la notification de redressement comportant une adresse partiellement inexacte et renvoyée au service des impôts, dès lors qu'il ne résulte pas avec certitude de l'instruction qu'elle a été effectivement présentée au domicile du contribuable avant l'expiration du délai de prescription (CE, 13 mai 1992, n° 82759).

28Pour éviter l'irrégularité de la notification, il conviendra, lorsqu'une lettre recommandée sera retournée au service expéditeur sans que l'enveloppe fasse mention de la date de la présentation à domicile ou de celle de l'avis d'instance (cf. n° 20 ), soit de réclamer au service des postes une attestation répondant aux conditions fixées par le Conseil d'État, soit de renouveler la notification.

c. Changement ultérieur des motifs contenus dans une notification de redressement.

29La notification n'interrompt la prescription que dans la limite du montant des redressements notifiés (CE, arrêts des 27 avril 1960, n° 47013, RO, p. 64 ; 17 mai 1982, n ^os 19338 et 19339 ; 20 mai 1985, n ^os 45829 et 46700).

30Par ailleurs, l'effet interruptif de la prescription qui découle d'une notification de redressement est indépendant des motifs qui justifient ce redressement. Par suite, lorsque ayant reconnu l'inexactitude de ces motifs, l'administration procède, après l'expiration du délai normal de reprise, à une nouvelle notification des mêmes redressements en invoquant un autre fondement, ce changement de motifs ne prive pas la première notification de l'effet interruptif de prescription qui lui est attaché (CE, arrêts des 19 mars 1975, req. n° 89867, RJ n° IV, p. 12 ; 28 février 1983, n° 28794 et 29 avril 1986, n° 44758).

D'autre part, l'interruption de prescription reste acquise même dans le cas où, après avoir mis en recouvrement l'imposition correspondant au redressement notifié, l'administration en accorde ultérieurement d'office la décharge, ; elle est alors en droit de procéder, dans la limite dudit redressement, à une nouvelle imposition jusqu'à l'expiration du délai de reprise qui a recommencé à courir à compter de la notification (CE, arrêts des 20 octobre 1982, n ^os 31759 et 31760 et 15 mai 1985, n° 37889).

d. Changement ultérieur des éléments de la base imposable.

31La circonstance que, dans une notification ultérieure, l'administration substitue un nouvel élément de base imposable à celui visé par la première, ne prive pas celle-ci de son effet interruptif de prescription dès lors que les bases ont été limitées aux montants initialement notifiés (CE, arrêt du 12 juin 1992, n° 72194, Plénière).

2. Déclarations ou notifications de procès-verbaux.

32Les notifications de procès-verbaux n'interrompent la prescription que dans la limite du montant des droits fraudés ou compromis dont l'omission est constatée et à l'égard des seuls impôts et taxes qui y figurent (CE, arrêt du 22 mars 1961, req. n° 47860).

3. Actes comportant reconnaissance des redevables.

a. Principes.

33Alors que les notifications de redressements et de procès-verbaux n'interrompent que la prescription de l'action en reprise de l'administration, les actes comportant reconnaissance par les contribuables de leur dette envers le Trésor, actes qui peuvent intervenir aussi bien avant qu'après l'émission des rôles et avis de mise en recouvrement, sont susceptibles d'interrompre tous les délais de prescription, qu'il s'agisse de ceux de l'action en reprise ou de ceux de l'action en recouvrement.

La reconnaissance peut être expresse ou tacite. Expresse, elle peut être donnée sous une forme quelconque, dans une simple lettre missive ou déclaration tardive par exemple ; tacite, elle résulte de tout acte du débiteur impliquant sans équivoque son aveu de la créance de l'administration (versement d'un acompte, demande de délais de paiement, pétition en remise de pénalités, demande de transaction, offre ou constitution de garanties, etc.).

Mais, dans tous les cas, la reconnaissance n'a d'effet interruptif qu'à l'égard des créances que le débiteur désigne sans ambiguïté, ni réserve. Il importe, en particulier, que le versement d'un acompte soit accompagné d'une déclaration du redevable précisant la ou les créances auxquelles il entend affecter cet acompte. Il a été jugé, cependant, que le versement des droits simples interrompait la prescription de l'action de l'administration à l'égard des pénalités dues en sus desdits droits, dûment acquittés (CE, arrêt du 13 juillet 1967, req. n° 67556, RJ, 7e partie, p. 180).

D'une manière générale, chaque fois que le document remis au service, le versement, la demande de délais, etc., est assorti de réserves, il y aura lieu, pour éviter toute contestation éventuelle quant à la régularité de la procédure d'imposition, d'envoyer une notification de redressement.

Il est rappelé, d'autre part, que les actes de reconnaissance et, notamment, les acomptes, n'interrompent la prescription que s'ils sont effectués par le débiteur lui-même, son représentant ou son mandataire.

On soulignera enfin que l'acceptation par le contribuable de tout ou partie des redressements inclus dans une notification irrégulière ne constitue pas un « acte comportant reconnaissance » au sens de l'article L. 189 du LPF (CE, arrêts n ^os 56129 et 56130 du 17 février 1988 ; cf. DB 13 L 1513, n° 96 ).

b. Cas particulier : inscription d'une dette de TVA au bilan.

34Pour l'application de l'article L. 189 du LPF, le Conseil d'État a jugé que l'interruption de la prescription par une reconnaissance de dette ne peut résulter que d'un acte ou d'une démarche par lesquels le redevable se réfère clairement à une créance définie par sa nature, son montant et l'identité du créancier.

Par suite, en l'absence de tout autre acte du redevable ayant cet objet, ne peut constituer une reconnaissance de dette interruptive de prescription, la seule inscription au passif du bilan du premier exercice non prescrit

- d'une somme qui figure sous la rubrique « Dette de taxe sur la valeur ajoutée due à l'État ». Cette inscription, si elle détermine le montant de la créance et son bénéficiaire, ne permet pas de définir son objet avec une précision suffisante (CE, arrêt du 8 juin 1990, n° 76775) ;

- d'une somme inscrite en « Frais à payer » et sous la rubrique « État - T.V.A. due » alors que l'inscription ne correspond pas elle-même au montant en litige (CE, arrêt du 8 juin 1990, n° 72156).

35Cette jurisprudence n'exclut pas dans tous les cas qu'une inscription au passif du bilan d'une dette de T.V.A. puisse être considérée comme valant reconnaissance de dette interruptive de prescription.

Elle limite seulement la possibilité d'invoquer l'interruption de prescription aux cas où, compte tenu des circonstances de fait, l'administration peut apporter suffisamment de précisions sur la nature de la dette de T.V.A.

Pour motiver le redressement, le service doit s'attacher à identifier sans ambiguïté l'origine de la taxe due (minorations de recettes, déductions pratiquées à tort...) ainsi que son fondement légal (T.V.A. due au titre du régime de droit commun, T.V.A. immobilière...).

Lorsque le rappel de T.V.A. n'est pas possible, il convient d'en tirer les conséquences pour la détermination du résultat. La dette de T.V.A. doit être réintégrée en tant qu'élément non exigible du passif dans les bases imposables de l'exercice au cours duquel intervient la prescription de la T.V.A. ou, si cet exercice est lui-même atteint par la prescription, au titre du premier exercice non prescrit, conformément à la jurisprudence du Conseil d'État sur l'intangibilité du bilan d'ouverture du premier exercice non prescrit (CE, arrêt du 14 novembre 1990, n° $67001).

4. Citation en justice.

36Toute demande en justice tendant à faire reconnaître le droit de celui contre lequel on prescrit a un effet interruptif, même si cette demande est faite devant un juge incompétent.

La prescription courant contre l'action en reprise de l'administration n'est qu'exceptionnellement susceptible d'être interrompue par ce moyen.

Il en sera ainsi dans le cas de citation directe des contribuables passibles des amendes fiscales de caractère répressif qui doivent être prononcées, soit par le tribunal administratif ou le tribunal de grande instance pour refus de communication (CGI, art. 1740 et 1770), soit par le tribunal correctionnel pour opposition à fonctions (CGI, art. 1737), récidive en matière de taxes sur le chiffre d'affaires (CGI, art. 1785 A) ou contravention à la réglementation des récépissés de consignation (CGI, art. 1788).

Peuvent également interrompre la prescription, des conclusions reconventionnelles présentées par le directeur, en cours d'instance, conformément à l'article R. 200-15 du LPF, et tendant à l'annulation ou à la réformation de la décision qu'il a prise sur la réclamation du contribuable.

5. Notification d'un avis de mise en recouvrement.

37L'avis de mise en recouvrement est l'acte administratif d'authentification de la créance fiscale pour les impôts dont le recouvrement est assuré par les comptables de la Direction générale des impôts.

Il est adressé par lettre recommandée avec demande d'avis de réception, il peut également être signifié par ministère d'huissier si le recours à la voie postale est impraticable ou aléatoire. Sa notification, dès l'instant qu'elle a été faite régulièrement, est interruptive de prescription pour le montant des droits et pénalités qui y sont mentionnés. Toutefois, l'interruption n'est pas limitée au montant de l'impôt qui y est consigné lorsque, à défaut de déclaration permettant la liquidation des droits, et la taxation d'office n'étant pas autorisée, l'avis de mise en recouvrement a été décerné pour une somme arbitrée provisoirement avec la réserve : « sauf à augmenter ou à diminuer suivant la déclaration à souscrire ».

Enfin, dans le cas de notification par la voie postale, la prescription est interrompue dès l'instant où cette notification est censée avoir été réalisée.

À cet égard, les dispositions des articles R ^* 256-6 et R ^* 256-7 du LPF prévoient qu'un avis de mise en recouvrement est réputé notifié :

- le jour de la remise du pli recommandé renfermant l'ampliation ou l'extrait de l'avis ;

- à la date de la présentation à domicile de ce pli, lorsque la distribution ne peut avoir lieu du fait du redevable.