SOUS-SECTION 2 RÈGLES PROPRES À L'IMPÔT DE SOLIDARITÉ SUR LA FORTUNE

SOUS-SECTION 2  

Règles propres à l'impôt de solidarité sur la fortune

TEXTES

CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS

(Édition au 31 mars 1999)

Art. 885 F. - Les primes versées après l'âge de soixante-dix ans au titre des contrats d'assurance non rachetables souscrits à compter du 20 novembre 1991 et la valeur de rachat des contrats d'assurance rachetables sont ajoutées au patrimoine du souscripteur.

[Dispositions applicables à compter de la période d'imposition s'ouvrant le 1er janvier 1992].

Art. 885 G. - Les biens ou droits grevés d'un usufruit, d'un droit d'habitation ou d'un droit d'usage accordé à titre personnel sont compris dans le patrimoine de l'usufruitier ou du titulaire du droit pour leur valeur en pleine propriété. Toutefois, les biens grevés de l'usufruit ou du droit d'usage ou d'habitation sont compris respectivement dans les patrimoines de l'usufruitier et du nu-propriétaire suivant les proportions fixées par l'article 762 dans les cas énumérés ci-après, et à condition, pour l'usufruit, que le droit constitué ne soit ni vendu, ni cédé titre gratuit par son titulaire :

a. Lorsque la constitution de l'usufruit résulte de l'application des articles 767, 1094 ou 1098 du code civil. Les biens dont la propriété est démembrée en application d'autres dispositions, et notamment de l'article 1094-1 du code civil, ne peuvent faire l'objet de cette imposition répartie [Disposition à caractère interprétatif pour l'application de l'impôt de solidarité sur la fortune et de l'impôt sur les grandes fortunes].

b. Lorsque le démembrement de propriété résulte de la vente d'un bien dont le vendeur s'est réservé l'usufruit, le droit d'usage ou d'habitation et que l'acquéreur n'est pas l'une des personnes visées à l'article 751 ;

c. Lorsque l'usufruit ou le droit d'usage ou d'habitation a été réservé par le donateur d'un bien ayant fait l'objet d'un don ou legs à l'État, aux départements, aux communes ou syndicats de communes et leurs établissements publics, aux établissements publics nationaux à caractère administratif et aux associations reconnues d'utilité publique.

Art. 885 H. - Les exonérations prévues en matière de droits de mutation par décès par le 1 et les 3°, 4°, 5° et 6° du 2 de l'article 793 et par l'article 795 A ne sont pas applicables à l'impôt de solidarité sur la fortune. Il en est de même des règles d'évaluation propres aux droits de succession tenant au lieu de situation des immeubles et de l'absence de sanction pour défaut de déclaration pour le paiement de ces droits.

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Art. 885 J. - La valeur de capitalisation des rentes viagères constituées dans le cadre d'une activité professionnelle auprès d'organismes institutionnels, moyennant le versement de primes périodiques et régulièrement échelonnées pendant une durée d'au moins quinze ans et dont l'entrée en jouissance est subordonnée à la cessation de l'activité professionnelle à raison de laquelle les primes ont été versées, n'entre pas dans le calcul de l'assiette de l'impôt.

Art. 885 K. - Les rentes ou indemnités perçues en réparation de dommages corporels liés à un accident ou à une maladie sont exclues du patrimoine des personnes bénéficiaires [Disposition applicable à compter du 1er janvier 1996 aux rentes ou indemnités résultant de la réparation d'un dommage corporel lié à la maladie].

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1Un certain nombre de règles sont propres à l'impôt de solidarité sur la fortune.

Les unes résultent du fait que le décès n'étant pas le fait générateur de l'impôt, le patrimoine du redevable peut comprendre des droits viagers (usufruit, droit d'usage, rentes viagères) ou des créances résultant de contrats d'assurances qui ne sont pas susceptibles de faire partie de l'actif d'une succession, dès lors, par exemple, en ce qui concerne les droits viagers, que ceux-ci prennent fir avec le décès du titulaire du droit. Les autres règles d'assiette propres à l'impôt de solidarité sur la fortune découlent directement de la loi.

  A. CONTRATS D'ASSURANCE

  I. Contrats d'assurance vie

2À compter de la période d'imposition s'ouvrant le 1er janvier 1992, l'article 26 de la loi de finances rectificative pour 1991 a modifié la rédaction de l'article 885 F du CGI relatif aux conditions d'imposition à l'ISF des contrats d'assurance qui étaient liés au régime fiscal des contrats d'assurance au regard des droits de mutation à titre gratuit (CGI, art. 757 B).

1. Régime applicable pour les périodes d'imposition ouvertes avant le 1er janvier 1992.

a. Contrats d'assurance en cas de décès visés à l'ancien article 757 B du CGI.

3Aux termes de l'ancien article 885 F du CGI, les primes versées au titre des contrats d'assurance en cas de décès visés à l'ancien article 757 B du CGI étaient ajoutées au patrimoine de celui qui les avait versées (cf. DB 7 G-2132, n°s 15 et suiv. ).

Ainsi, pour l'assiette de l'ISF, il convenait d'ajouter au patrimoine du redevable au premier janvier de chaque année, la totalité des primes versées au titre des contrats en cause, depuis la date de leur souscription, déduction faite de la taxe sur les conventions d'assurance qui les avait grevées. Concurremment, la valeur de rachat de ces contrats, s'il en existait une, n'avait pas à être comprise dans la base taxable.

b. Autres contrats d'assurance sur la vie.

4Pour les autres contrats d'assurance sur la vie, qu'il s'agisse d'assurance en cas de vie ou d'assurance en cas de décès, les règles d'imposition au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune différaient selon que le 1er janvier de l'année d'imposition se situait avant ou après la date à laquelle l'assureur était appelé à verser les prestations prévues au contrat.

1 ° Phase d'épargne.

5Pendant la phase d'épargne, seuls les contrats rachetables étaient imposables, car ils représentaient, du fait même de la faculté de rachat, une valeur patrimoniale pour le souscripteur.

En application des dispositions de l'article 18 de la loi n° 81-5 du 7 janvier 1981, seuls les contrats suivants n'étaient pas rachetables : assurances temporaires en cas de décès, rentes viagères immédiates ou en cours de service, assurance de capitaux de survie et de rente de survie, assurance en cas de vie sans contre-assurance et rentes viagères différées sans contre-assurance.

6En conséquence, ces contrats non rachetables et, en particulier, les contrats temporaires en cas de décès, n'avaient pas à être déclarés au titre de l'impôt de solidarité sur la fortune tant que l'assureur n'était pas appelé à verser les prestations prévues. Il en était ainsi des contrats qui couvraient le risque de décès de l'assuré pendant une période déterminée comme par exemple, les contrats souscrits lors de la conclusion de certains contrats de prêt, ou jusqu'à un âge limite (contrat d'assurance rente-éducation),

7En ce qui concerne les contrats rachetables, le redevable devait inclure dans son patrimoine la valeur de rachat de ce contrat. Le montant de la valeur de rachat était indiqué sur les quittances des primes annuelles pour les contrats souscrits depuis le 1er janvier 1982 (art. 16 de la loi du 7 janvier 1981 déjà citée). Pour les contrats anciens, il appartenait aux redevables de se rapprocher des compagnies d'assurance.

2° Échéance du contrat.

8À l'échéance du contrat, deux hypothèses étaient susceptibles de se rencontrer. Ou bien l'assuré recevait de l'assureur le capital convenu et ce capital entrait dans le patrimoine passible de l'impôt. Ou bien l'assuré se voyait servir une rente et la valeur de capitalisation de la rente devait être incluse dans l'assiette de l'impôt (cf. ci-dessous, n° 28 ) sauf si la rente était exonérée (cf. ci-dessous, n° 31 et DB 7 S 344 ).

En ce qui concerne les contrats de rentes viagères immédiates, le fait que ces contrats ne soient pas rachetables n'empêchait pas que la valeur de capitalisation des rentes correspondantes entre dans le champ d'application de l'impôt de solidarité sur la fortune dès la conclusion du contrat, puisque le bénéficiaire acquérait immédiatement un droit à arrérage.

Dans tous les cas, les capitaux ou rentes versés à un bénéficiaire quelconque au décès d'une personne assurée sur la vie, étaient à prendre en compte dans le patrimoine du bénéficiaire.

c. Remarque.

9L'obligation édictée par les dispositions de l'article 885 F du CGI, dans sa rédaction antérieure à l'entrée en vigueur de l'article 26-11 de la loi de finances rectificative pour 1991, d'ajouter au patrimoine imposable à l'impôt de solidarité sur la fortune le montant des primes versées, ne concerne que les contrats visés à l'article 757 B ancien dudit code.

Le principe de la soumission à l'impôt de solidarité sur la fortune des contrats d'assurance sur la vie qui ne rentraient pas dans les prévisions de l'article 757 B ancien du CGI, auquel renvoyait l'article 885 F ancien du même code, découlait directement des règles de constitution de l'assiette dudit impôt posées par l'article 885 E du CGI. Ainsi, pendant la phase d'épargne, seuls les contrats rachetables étaient imposables, en dehors de ceux visés par l'article 757 B précité (Cass. Com. arrêt du 24 juin 1997, n° 1690 D, cf. annexe I à la présente sous-section).

2. Régime applicable pour les périodes d'imposition ouvertes depuis le 1er janvier 1992.

10Depuis le 1er janvier 1992, les dispositions de l'article 885 F du CGI prévoient que les primes versées après l'age de soixante dix ans au titre des contrats d'assurance non rachetables souscrits à compter du 20 novembre 1991 et la valeur de rachat des contrats d'assurance rachetables sont ajoutées au patrimoine du souscripteur.

a. Contrats d'assurance rachetables.

11Pendant leur phase d'épargne, les contrats d'assurance rachetables (qu'il s'agisse d'assurance en cas de vie ou d'assurance en cas de décès) doivent être compris dans le patrimoine des redevables pour la valeur de rachat au 1er janvier de l'année d'imposition.

Ce principe s'applique quels que soient l'âge de l'assuré et la date de conclusion du contrat.

Le montant de la valeur de rachat est indiqué sur les quittances des primes annuelles pour les contrats souscrits depuis le 1er janvier 1982 (art. L. 132.22 du code des assurances). Pour les contrats plus anciens, il appartient aux redevables de se rapprocher des compagnies d'assurance.

12À l'échéance, deux hypothèses sont susceptibles de se rencontrer :

- l'assuré reçoit de l'assureur le capital convenu : ce capital entre dans le patrimoine passible de l'impôt ;

- l'assuré bénéficie du service d'une rente : la valeur de capitalisation de la rente doit être incluse dans l'assiette de l'ISF. En outre, la fraction non consommée, au 1er janvier de l'année, des sommes perçues au titre de la rente doit être déclarée en tant que disponibilités.

b. Contrats d'assurance non rachetables.

13Lorsque le contrat souscrit par le redevable n'est pas rachetable, seules les primes versées après l'âge de soixante-dix ans au titre des contrats souscrits à compter du 20 novembre 1991 sont ajoutées, pour leur valeur nominale, au patrimoine de celui qui les a versées ;

En application des dispositions de l'article L. 132.23 du code des assurances, seuls les contrats suivants ne sont pas rachetables :

- assurances temporaires en cas de décès ;

- assurances de capitaux de survie et de rente de survie ;

- assurances en cas de vie sans contre-assurance et rentes viagères différées sans contre-assurance.

14À l'échéance, et quelle que soit la nature des contrats non rachetables, les modalités d'imposition du capital ou de la rente éventuellement versés sont les mêmes que celles des contrats rachetables (cf. n° 11 ci-dessus).

Remarque :

En ce qui concerne les rentes viagères immédiates ou en cours de service, également visées à l'article L. 132.23 du code des assurances, elles demeurent imposables sur leur valeur de capitalisation (cf. DB 7 S 3212, n° 28 ).

  II. Contrats d'assurance de groupe souscrits par les groupements habilités par l'article 41 modifié de la loi n° 94-126 du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle (Loi Madelin)

1. Caractéristiques des contrats d'assurance de groupe.

15L'article 41 modifié de la loi du 11 février 1994 (cf. annexe II), dont les conditions d'application sont fixées par le décret n° 94-775 du 5 septembre 1994 (cf. annexe III prévoi que des contrats d'assurance de groupe (prévus par les articles L 140-1 à L 140-5 du code des assurances et l'article L 311-3 du code de la mutualité) peuvent être souscrits, au profit de ses membres, par un groupement constitué d'au moins mille personnes (Décret du 5 septembre 1994, art. 1er, 2°, cf. annexe III) qui exercent ou ont exercé une activité non salariée non agricole, en vue du versement :

- de prestations de prévoyance complémentaire ;

- d'indemnités en cas de perte d'emploi subie ;

- d'une retraite complémentaire garantissant un revenu viager.

16Les prestations servies au titre de ces contrats peuvent prendre la forme :

- de prestations en nature ;

- de versements de revenus de remplacement ou de rentes ;

- de capitaux en cas de liquidation judiciaire ou d'invalidité. Le versement des cotisations doit présenter un caractère régulier dans son montant et sa périodicité.

17Par ailleurs, l'article 3 du décret fixant les conditions d'application de la loi du 11 février 1994 indique que les contrats d'assurance de groupe prévus par l'article 41 modifié de la loi précitée ne peuvent prévoir de faculté de rachat sauf :

- lorsque l'assuré est atteint d'une invalidité qui le rend absolument incapable d'exercer une profession quelconque ;

- en cas de cessation d'activité à la suite d'un jugement de liquidation judiciaire.