SECTION 3 ÉCHANGES D'IMMEUBLES DONT LA VENTE EST SUSCEPTIBLE DE BÉNÉFICIER D'UN RÉGIME DE FAVEUR
SECTION 3
Échanges d'immeubles dont la vente est susceptible de
bénéficier d'un régime de faveur
Remarque liminaire : Les échanges, qu'ils soient taxés au droit d'échange ou, à la demande des parties, au droit de vente de l'immeuble échangé si le taux du droit de vente du bien en cause est inférieur à celui du droit d'échange (cf. ci-dessous n° 6 ), n'entrent pas dans le champ d'application de la loi n° 83-1179 du 29 décembre 1983 qui a transféré les droits de vente d'immeubles aux départements.
Ils continuent donc à être assujettis aux droits d'enregistrement ou à la taxe de publicité foncière perçus au profit de l'État. En revanche, les soultes ou plus-values d'échanges entrent dans le champ d'application des droits et taxe perçus au profit du département.
A. DISPOSITION APPLICABLE À COMPTER DU 1 er JANVIER 1999
1L'article 39 de la loi de finances pour 1999 a réduit, à compter du 1er janvier 1999, le taux de la taxe de publicité foncière ou du droit d'enregistrement appliquable aux échanges d'immeubles en vertu de l'article 684 du CGI à 4,80 % (cf. DB 7 C 221 ).
2Comme par le passé (cf. ci-dessous), les échanges d'immeubles dont la vente est susceptible de bénéficier d'une taxation globale inférieure à celle résultant de l'application du droit d'échange peuvent à la demande des parties être taxées au tarif des ventes.
B. DISPOSITION APPLICABLE JUSQU'AU 31 DÉCEMBRE 1998
3Avant la réduction des taux des droits d'enregistrement réalisée par l'article 39 de la loi de finances pour 1999 (n° 98-1266 du 30 décembre 1998) et la loi de finances pour 2000 (n° 99-1172 du 30 décembre 1999), les échanges d'immeubles bénéficiaient d'un régime fiscal plus favorable que les ventes lorsque celles-ci étaient soumises à la taxe de publicité foncière au taux de droit commun. Mais, il en était autrement lorsque l'échange portait sur des immeubles dont la vente était susceptible de bénéficier d'un régime de faveur.
4Afin de remédier à cette anomalie il avait été décidé d'appliquer aux échanges le tarif des ventes dans tous les cas où une telle solution était moins onéreuse pour les parties 1 .
5 Remarque : Aux termes des anciens articles 1594 K et 1599 septies A du CGI, la taxe de publicité foncière perçue au profit du département, ainsi que la taxe additionnelle régionale, applicables aux immeubles ou fractions d'immeubles mentionnés aux anciens articles 710 et 711 du CGI avaient été réduites de 35 % pour les mutations constatées par acte authentique signé entre le 1er juillet 1995 et le 31 décembre 1996 2 . La mesure concernait les mutations à titre onéreux ; elle s'appliquait donc aux échanges, lorsque ces derniers bénéficiaient de la taxation réduite prévue en faveur des immeubles mentionnés aux anciens articles 710 et 711 du CGI.
6Pour déterminer le régime fiscal le plus favorable, il convient, en principe, d'effectuer une double liquidation :
1° Liquidation dans les conditions ordinaires de la taxe de publicité foncière au taux prévu pour les échanges et éventuellement à concurrence des soultes et plus-values au taux prévu pour les ventes ;
2° Liquidation de l'imposition exigible sur la vente du lot passible de la taxation la plus élevée (cf. ci-dessous exemple n° 1 ). Toutefois, en cas d'échange de lots d'inégale valeur dont le plus faible serait passible de l'imposition la plus élevée, la vente est réputée porter sur le lot le plus faible à concurrence de sa valeur et sur le lot le plus fort à concurrence de la soulte ou plus-value (cf. ci-dessous exemple n° 2 ).
7En fait, la double liquidation est inutile dans les hypothèses suivantes :
- échange de deux immeubles remplissant, l'un et l'autre, en cas de vente, les conditions pour l'application d'un tarif réduit qui, taxe(s) additionnelle(s) en sus, est inférieur au taux prévu pour les échanges (par exemple, des locaux d'habitation bénéficiant de l'ancien article 710 du CGI ; cf. ci-dessous exemple 1) ;
- échange de deux immeubles, qui, en cas de vente, seraient passibles l'un d'une taxation totale à un taux supérieur, l'autre d'une taxation totale à un taux inférieur à celui du droit d'échange.
Dans la première hypothèse, il est évident que le régime des ventes est plus avantageux pour les parties ; dans la seconde hypothèse au contraire, c'est le régime des échanges qui leur est plus favorable.
8Mais la double liquidation est nécessaire dans le cas où dans un lot, ou dans les deux, figurent des immeubles dont la vente serait pour les uns soumise à une taxation globale supérieure au droit d'échange, pour les autres à une taxation inférieure à ce taux.
9 Exemple 1. - Échange en janvier 1998 d'un immeuble partie à usage d'habitation évaluée 200 000 F et partie à usage professionnel évaluée 50 000 F contre un immeuble à usage d'habitation évalué 220 000 F et le versement d'une soulte de 30 000 F.
Les taux sont supposés les suivants :
- taxe perçue sur les ventes d'immeubles à usage d'habitation : 5 % ;
- taxe du régime de droit commun ; 15,40 % ;
- taxe communale : 1,20 % ;
- taxe régionale : 1,60 %.
1° Régime des échanges.
2° Régime des ventes (liquidation des droits sur le lot passible de la taxation la plus élevée, c'est-à-dire celui qui comporte une partie soumise au taux de droit commun).
Le régime des échanges est le plus favorable.
10 Exemple 2. - Échange en janvier 1998 d'un immeuble à usage d'habitation évalué 280 000 F contre un immeuble partie à usage d'habitation évaluée 150 000 F, partie à usage professionnel évaluée 100 000 F et le versement d'une soulte de 30 000 F.
1° Régime des échanges.
2° Régime des ventes.
Le lot le plus faible est passible de la taxation la plus élevée :
Le régime des échanges est le plus favorable.
11Lorsque le tarif des ventes d'immeubles se révèle être le plus avantageux, les parties doivent, afin d'éviter toute difficulté ultérieure de recouvrement, demander expressément l'application du régime des ventes d'immeubles et s'engager solidairement à acquitter le complément de taxe exigible dans l'hypothèse où, à défaut d'exécution des conditions auxquelles est subordonné l'octroi définitif du régime du taux réduit de la taxe de publicité foncière, l'opération devrait, par la suite, être replacée sous le régime fiscal de droit commun des échanges.
1 Il est rappelé que cette tolérance est toujours en vigueur (cf. n° 2 ).
2 Cf. ci-avant DB 7 C 1421 n os118 et suiv.