SOUS-SECTION 5 SANCTIONS POUR DÉFAUT OU INSUFFISANCE DE PAIEMENT
SOUS-SECTION 5
Sanctions pour défaut ou insuffisance de paiement
1Le défaut de versement de la totalité ou d'une fraction de chacun des acomptes aux dates limites entraîne trois sanctions pour les contribuables :
- tout acompte ou toute fraction d'acompte non acquitté dans les délais est majoré de 10 % des sommes non réglées ;
- des poursuites immédiates peuvent être entreprises contre le contribuable pour le recouvrement de l'acompte ou de la fraction non versée, et de la majoration de 10 % ;
- la totalité de l'imposition qui sera mise à la charge du contribuable à raison des revenus de l'année précédente, imposition en l'acquit de laquelle devraient être versés les acomptes, est exigible dès la mise en recouvrement du rôle (cf. R 12, n° 7 ).
Les deux premières de ces sanctions appellent les observations suivantes.
A. MAJORATION DE 10 %
2L'article 1762-1 et 2 du CGI prévoit deux cas d'application de la majoration de 10 % aux acomptes provisionnels :
- d'une part, lorsque l'un des acomptes n'a pas été intégralement versé avant la date limite de paiement, c'est-à-dire, au plus tard le 15 février ou le 15 mai 1 ;
- d'autre part, lorsque le contribuable, en vue de se dispenser du versement du second acompte, a fait au comptable du Trésor, dans les conditions prévues à l'article 1664-4 du code précité, une déclaration qui, à la suite de la mise en recouvrement du rôle, est reconnue inexacte de plus du dixième.
Toutefois, la majoration n'est pas appliquée lorsque la différence constatée résulte d'une loi intervenue postérieurement à la date du dépôt de cette même déclaration.
3En pratique, compte tenu des possibilités (légale et administrative) ouvertes aux contribuables pour réduire leurs versements d'acompte ou s'en dispenser (cf. ci-dessus R 1313 ) la majoration de 10 % est calculée dans les conditions suivantes :
1. Contribuables ayant effectué des versements dans les délais légaux.
Les versements effectués dans les délais au titre de chacun des acomptes provisionnels doivent être au moins égaux au tiers de l'impôt dû (ou en cas d'acompte unique, à 60 % de l'impôt dû) mais, par application de la règle prévue à l'article 1762-2 du CGI, l'insuffisance de versement doit être au moins d'un dixième pour être passible de la majoration de 10 %.
En pratique, il y a donc lieu de distinguer si l'imposition de l'année courante est d'un montant supérieur ou égal à celui de l'impôt ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels dus au titre de la même année, ou si l'imposition de l'année courante est d'un montant inférieur.
a. Impôt de l'année courante supérieur ou égal à l'impôt ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels.
Lorsque la première imposition sur les revenus de l'année précédente, mise en recouvrement dans l'année, est d'un montant égal ou supérieur à celui ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels, la règle de l'insuffisance de versement d'un dixième n'est pas applicable. La majoration de
10 % est alors calculée simplement pour chaque acompte sur la différence entre le montant de l'acompte appelé et le montant du versement effectué au titre de cet acompte dans les délais légaux.
b. Impôt de l'année courante inférieur à l'impôt ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels.
Lorsque la première imposition sur les revenus de l'année précédente, mise en recouvrement dans l'année, est inférieure à celle ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels, il convient tout d'abord de savoir si la majoration de 10 % est due, compte tenu de la marge d'erreur d'un dixième admise au profit du contribuable en cas d'insuffisance de versements, et d'apprécier cette marge d'erreur en fonction de la cotisation mise en recouvrement.
- Si la marge d'erreur n'est pas dépassée, la majoration de 10 % n'est pas liquidée.
- Si la marge d'erreur est dépassée, la majoration de 10 % est calculée, pour chacun des acomptes, sur la différence entre le tiers de l'impôt de l'année courante (ou 60 % en cas d'acompte unique) et le montant des versements effectués, au titre de l'acompte considéré, dans les délais légaux. Il en résulte que, dans le cas où l'impôt de l'année courante est en diminution par rapport à celui qui a servi de base au calcul des acomptes, la majoration de 10 % n'est pas liquidée si le contribuable a versé, dans les délais, au titre de chacun des acomptes, une somme au moins égale aux 3/10 de l'impôt mis en recouvrement.
Tout excédent de versement dégagé sur le premier acompte recalculé en fonction de l'impôt mis en recouvrement est systématiquement pris en compte pour le deuxième acompte.
2. Contribuables n'ayant effectué aucun versement dans les délais légaux.
a. Impôt de l'année courante supérieur ou égal à l'impôt ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels.
Si l'imposition de l'année courante est égale ou supérieure à celle ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels de l'année, la majoration de 10 % est calculée, pour chaque acompte, sur le montant de l'acompte appelé.
b. Impôt de l'année courante inférieur à l'impôt ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels.
Si l'imposition de l'année courante est inférieure à celle ayant servi de base au calcul des acomptes provisionnels, la majoration de 10 % est calculée, pour chaque acompte, sur le tiers de l'impôt mis en recouvrement dans l'année, sans faire application de la marge d'erreur au profit du contribuable.
3. Contribuables dont l'imposition de l'année courante est d'un montant inférieur au seuil légal ou qui n'ont pas fait l'objet d'une imposition, au titre des revenus de l'année précédente, dans l'année au cours de laquelle les acomptes étaient dus.
Dans ces deux cas, aucune majoration n'est liquidée au titre de l'article 1762 du CGI.
4La vérification des demandes de réduction ou de dispense d'acomptes provisionnels est effectuée par rapport au montant de la première cotisation d'impôt sur le revenu émise pendant l'année au cours de laquelle les acomptes étaient dus, au titre des revenus de l'année précédente.
Les résultats de la vérification ainsi effectuée ne sont pas remis en cause en raison de l'émission ultérieure d'une cotisation de rappel.
5La majoration de 10 % est liquidée et prise en charge seulement à la mise en recouvrement du rôle, si elle se révèle alors effectivement due, après rapprochement entre les versements effectués à titre d'acomptes et le montant de l'impôt réellement dû.
6Il est précisé enfin, que la majoration établie par l'article 1762-1 du CGI peut faire l'objet de remises ou modérations dans les conditions qui ont été prévues en matière de frais de poursuites (CGI, ann. III, art. 357 G ).
B. POURSUITES POUR LE RECOUVREMENT DES ACOMPTES
7À défaut de paiement des acomptes, le recouvrement peut être poursuivi par les comptables ; les poursuites peuvent être exercées dès la date d'exigibilité des acomptes. Mais, en principe, elles ne sont engagées qu'après l'expiration du délai au terme duquel le contribuable est passible de !a majoration de 10 %.
8L'article 357 F de l'annexe III au CGI prévoit que les poursuites sont exercées en vertu des rôles servant de base au calcul des acomptes.
1 La date légale de versement des acomptes est parfois reportée en raison de circonstances particulières (cf. ci dessus R 1314 n° 8 ).