SECTION 1 CONDITIONS D'APPLICATION DU RÉGIME SPÉCIAL
2° Jurisprudence.
21Le Conseil d'État a jugé :
- que l'exploitation, même déficitaire, d'un domaine agricole sous le régime du bail à portion de fruits par deux propriétaires indivis qui en partagent les responsabilités et les résultats constitue l'exercice d'une activité professionnelle faisant obstacle à ce que les intéressés puissent se placer sous le régime prévu par l'article 93-1 ter du CGI en ce qui concerne les revenus qu'ils tirent de la profession d'agent général d'assurances (CE, arrêt du 30 juin 1982, n° 23727 ; dans le même sens, CE, arrêt du 22 décembre 1982, n° 24003) ;
- qu'un agent d'assurances à qui revient une quote-part d'un bénéfice agricole provenant d'une exploitation qu'il donne à bail selon le régime du métayage ne peut opter pour l'imposition de ses commissions selon les règles applicables en matière de traitements et salaires (CE, arrêt du 26 octobre 1983, n° 36822) ;
- qu'un agent d'assurances, propriétaire d'un fonds de commerce de café-restaurant, pour lequel une licence de débit de boissons lui a été délivrée et dont les résultats sont imposés à son nom, ne peut opter pour l'imposition de ses commissions selon le régime des traitements et salaires même s'il n'assure pas directement l'exploitation du fonds (CE, arrêt du 8 novembre 1989, n° 63967).
3° Cas particulier : Commissions afférentes au placement de plans d'épargne investie sous forme de valeurs mobilières.
22Plusieurs sociétés d'assurances, ayant créé des établissements financiers sous forme de filiales, offrent à leurs agents la possibilité de proposer simultanément à leurs clients des contrats d'assurance sur la vie et des plans d'épargne investie sous la forme de valeurs mobilières.
23Le fait de percevoir à cette occasion une rémunération n'interdit pas aux intéressés de conserver le bénéfice du régime spécial d'imposition, sous réserve que soient réalisées les deux conditions suivantes :
- le placement doit être effectué dans le cadre de l'activité d'assurance ;
- le placement doit porter sur des plans établis par des établissements financiers filiales à plus de 50 % des sociétés d'assurances représentées et concerner exclusivement des actions de SICAV ou de SICOMI.
Il demeure en tout état de cause, que s'agissant de rémunérations accessoires, leur montant, ajouté à celui des autres rémunérations accessoires, ne doit pas excéder le plafond légal de 10 % (cf. n°s 27 et suiv. ).
4° Remarque. - Revenus professionnels perçus par le conjoint et les enfants à charge du contribuable.
24Ces revenus ne sont pas à retenir pour apprécier les possibilités d'option. En revanche, il pourrait en être autrement s'il était établi que le contribuable exerce, en fait, au lieu et place du conjoint ou de l'enfant à charge, l'activité considérée.
b. Courtages et autres rémunérations accessoires.
25Bien qu'en sa qualité de mandataire, l'agent général d'assurances s'oblige à réserver l'exclusivité de sa production à la ou aux sociétés qu'il représente, il ne lui est statutairement pas interdit :
- de faire souscrire par d'autres sociétés d'assurances la garantie de certains risques lorsque ceux-ci, par exemple, ne sont pas pratiqués par la société représentée ; ou lorsqu'ils ne sont pas entièrement couverts par elle ou qu'elle ne les accepte pas ou les résilie ; ou, enfin, lorsqu'ils sont subordonnés à des conditions que l'assureur ou le proposant refuse 1 ;
- d'exercer, à titre accessoire, des mandats confiés par des sociétés spécialisées dans la défense et le recours en matière d'assurances, par des sociétés de crédit, et par des sociétés d'assistance.
Au titre de ces activités annexes, qui se rattachent directement à l'exercice de leur profession principale, les intéressés reçoivent des courtages et des rémunérations diverses (commissions dites de courtages, honoraires, etc.).
Les sommes perçues à ce titre n'ont pas à être comprises dans les revenus professionnels visés aux n°s 15 à 24 ci-dessus pour apprécier les possibilités d'option.
La même règle doit s'appliquer aux rémunérations que certains agents d'assurances peuvent recevoir dans le cadre d'une activité directement liée à l'exercice de la profession : cours ou conférences à l'École nationale des assurances ou dans des organismes similaires, activité syndicale, activité occasionnelle d'auxiliaire de justice près les tribunaux statuant en matière d'assurances.
26D'autre part, les agents d'assurances sont amenés - dans le cadre de leur activité - à placer sur des comptes bloqués productifs d'intérêts les excédents de trésorerie provenant des primes encaissées, mais non encore reversées aux compagnies. Ces intérêts constituent des revenus accessoires (cf. toutefois, ci-après n° 28 ).
3. Troisième condition : montant limite des courtages et autres rémunérations accessoires.
27Les agents d'assurances, et assimilés, qui encaissent des courtages et autres rémunérations accessoires visés ci-dessus n°s 22 , 23 , 25 et 26 , sans percevoir, par ailleurs, d'autres revenus professionnels, ne sont autorisés à exercer l'option que si ces courtages et rémunérations accessoires n'excédent pas 10% du montant des commissions reçues des compagnies qu'ils représentent ès qualités.
28Pour procéder à cette comparaison, il convient de retenir le montant brut des sommes reçues à ce double titre.
Quant aux deux termes de la comparaison, ils sont constitués :
- d'une part, par les courtages et rémunérations accessoires 2 ;
- d'autre part, par le montant total des recettes constituées par les commissions reçues des compagnies ou des mandants, qui peuvent, si l'option est exercée, être soumis au régime fiscal des traitements et salaires (cf. ci-dessus n° 10 ).
II. Exercice et validité de l'option
29L'application du régime spécial prévu à l'article 93-1 ter du CGI est subordonnée à l'exercice d'une option qui ne reste valable qu'autant que les conditions ci-dessus définies continuent d'être respectées.
1. Exercice de l'option.
30Aux termes de l'article 93-1 ter du CGI, l'option doit être formulée, auprès du service des impôts du lieu d'exercice de la profession, avant le 1er mars de l'année au titre de laquelle l'imposition est établie. Lorsqu'ils entreprennent l'exercice de leur profession en cours d'année, les contribuables peuvent valablement exercer leur option dans les deux mois du début de leur activité.
L'option n'est soumise à aucune condition de forme.
2. Validité de l'option.
31L'option est formulée pour une durée illimitée, sauf dénonciation expresse dans les mêmes conditions que celles qui sont prévues pour l'exercice de l'option.
32L'option demeure donc valable tant qu'elle n'a pas été expressément dénoncée auprès du service des impôts du lieu d'exercice de la profession avant le 1er mars de l'année au titre de laquelle l'imposition est établie. Comme l'option, la dénonciation n'est soumise à aucun formalisme.
33Bien entendu, la validité de l'option reste subordonnée au respect des conditions définies par l'article 93-1 ter du CGI. Si, au cours d'une année donnée, l'une de ces conditions cesse d'être remplie, le contribuable se trouve automatiquement replacé pour cette année sous le régime de droit commun des bénéfices non commerciaux. Mais l'option formulée initialement demeure valable jusqu'à sa dénonciation ; si ultérieurement l'intéressé remplit à nouveau les conditions légales, le régime fiscal des salariés redevient donc applicable.
Exemple : Un agent général d'assurances remplit les conditions légales en 1995, en 1996 et en 1999. Avant le 1er mars 1995, il opte pour le régime des traitements et salaires. Les revenus provenant de ses commissions seront déterminés comme suit :
34Lorsque le service remet en cause l'option pour une année donnée, la procédure d'évaluation d'office peut être utilisée à l'encontre du contribuable, dans les conditions fixées à l'article L. 73 du LPF.
III. Portée de l'option
35Les dispositions de l'article 93-1 ter du CGI ont pour objet de rapprocher les modalités d'imposition des revenus non salariaux, lorsque leur montant est connu avec certitude, de celles appliquées aux revenus salariaux. Ces dispositions n'ont, toutefois, nullement pour effet de conférer aux revenus en cause le caractère de salaires. Les agents d'assurances, qui peuvent exercer l'option prévue par le texte légal, sont, en toute hypothèse, réputés se livrer à une activité libérale et les commissions reçues des compagnies qu'ils représentent ont intrinsèquement le caractère de revenus non commerciaux.
Le Conseil d'État a ainsi jugé que les revenus perçus par les agents généraux d'assurances ressortissent à la catégorie des bénéfices non commerciaux, même en cas d'option pour le régime spécial visé à l'article 93-1 ter du CGI.
De sorte que, notamment, les règles relatives tant à la tenue par les contribuables qu'à la vérification par l'administration des documents comptables visés aux articles 99, 101 bis 3 ou 102 ter du CGI demeurent applicables dans les conditions et sous les garanties propres à la catégorie des revenus non commerciaux.
Les intéressés ne peuvent donc être, en aucune manière, privés du bénéfice des garanties prévues en matière d'imposition des revenus des professions non commerciales (CE, arrêt du 27 novembre 1987, n° 49581, plénière).
Par cette décision, le Conseil d'État réaffirme sa jurisprudence (cf. sur ce point, arrêt du 17 mars 1982, n° 22597) ainsi d'ailleurs que la doctrine administrative qui s'accordent à considérer que les revenus perçus par les agents d'assurances conservent, même en cas d'option pour leur détermination selon le régime applicable en matière de traitements et salaires, leur qualification intrinsèque de bénéfices non commerciaux.
Le juge de l'impôt confirme également la doctrine administrative (cf. DB 5 G 413, n°s 9 et suiv. ) selon laquelle l'option pour le régime spécial n'a pas pour effet de dispenser les agents d'assurances des obligations comptables de droit commun (sous réserve des aménagements admis compte tenu de la spécificité de leur comptabilité) et ne saurait davantage les exempter de vérification de leurs documents comptables.
Tirant les conséquences de ces principes, le Conseil d'État pose, en l'occurrence, que l'option pour le régime défini à l'article 93-1 ter du CGI n'a de portée qu'en ce qui concerne le mode de détermination (c'est-à-dire de calcul) des commissions imposables et, en aucune façon, à l'égard de la procédure d'établissement et de contrôle de l'impôt y afférent.
Les agents d'assurances concernés sont, en conséquence, en droit de prétendre au bénéfice de l'ensemble des règles de procédure - notamment d'imposition - régissant la catégorie des revenus non commerciaux. C'est ainsi, en particulier, qu'ils peuvent demander la saisine de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires.
En ce sens, la décision de plénière du 27 novembre 1987 a infirmé tout à la fois, sur ce point, l'arrêt précité du 17 mars 1982 ainsi que la doctrine administrative telle qu'elle était exprimée dans la réponse Cluzel (J.O., Sénat, 16 décembre 1980, p. 6363, n° 35043) selon lesquels l'option pour le régime prévu à l'article 93-1 ter du CGI a pour effet d'exclure l'intervention de l'organisme paritaire.
L'administration ayant entendu se ranger au dernier état de la jurisprudence, il y a lieu de considérer que les agents d'assurances - qui ont opté pour le régime spécial - continuent à relever du régime des bénéfices non commerciaux, sauf en ce qui concerne les modalités mêmes de détermination de leurs commissions 4 . Ceci implique, dès lors, une identité avec les autres membres des professions non commerciales d'obligations et de droits ainsi que l'application des formes de contrôle et règles de procédure prévues à leur égard, sous réserve néanmoins des allégements déclaratifs prévus au dernier alinéa de l'article 93-1 ter du CGI et des aménagements comptables autorisés par la doctrine dont les agents d'assurances concernés peuvent bénéficier.
36En tout état de cause, l'option ne concerne qu'une catégorie bien précise de recettes ; celles réalisées par les intéressés en qualité de mandataires des compagnies qu'ils représentent comme agents d'assurances. Les autres rémunérations ou profits perçus ou réalisés par les intéressés demeurent imposables dans les conditions de droit commun (cf. ci-dessus n°s 10 et suiv. ).
1 Il est rappelé, toutefois, que les commissions dites de courtage afférentes à des polices collectives à quittance unique peuvent, sous certaines conditions (cf. ci-dessus n° 11 ), être assimilées aux commissions proprement dites et n'ont pas, dans ce cas, à être comprises dans les rémunérations visées au présent paragraphe.
2 À l'exception, toutefois, des intérêts visés ci-dessus, n° 26 . À noter que les intérêts en cause conservent le caractère de bénéfices non commerciaux. En ce qui concerne leur taxation, cf. DB 5 G 412, n° 14 .
3 Le régime de l'évaluation administrative auquel fait référence l'article 101 bis du CGI est supprimé à compter de l'imposition des revenus de l'année 1999.
4 Les plus-values réalisées demeurent, le cas échéant, imposables dans les conditions de droit commun (cf. réponse Cluzel précitée qui reste valable à cet égard et ci-après DB 5 G 412, n° 15 et 5 G 413, n°s 7 et 8 ).