SOUS-SECTION 1 RÉMUNÉRATIONS VERSÉES AUX PERSONNES PLACÉES DANS UN ÉTAT DE SUBORDINATION

2. Membres du clergé non enseignant ayant conclu un contrat individuel avec l'État (chercheurs, aumôniers militaires ...).

24Sur le plan fiscal, les intéressés sont à considérer comme des salariés.

3. Membres du clergé prêtant leur concours au fonctionnement d'un établissement d'enseignement.

25Il est rappelé tout d'abord qu'en application de la loi modifiée n° 59-1557 du 31 décembre 1959 qui définit les rapports entre l'Etat et les établissements d'enseignement privés, ces établissements ont la possibilité soit de demander leur intégration à l'enseignement public, soit de conclure avec l'État, pour tout ou partie de leurs classes, un contrat d'association ou un contrat simple.

a. Personnel enseignant.

1° Personnel enseignant des établissements intégrés et des classes sous contrat d'association.

26Les maîtres non laïcs des établissements intégrés et des classes sous contrat d'association ont le statut de contractuels ou d'auxiliaires et ils sont payés par l'État.

Les rémunérations qu'ils perçoivent ont le caractère de salaires.

2° Personnel enseignant des classes sous contrat simple.

27Dans un arrêt du 14 avril 1967 (req. n° 63810, RJCD, 1re partie, p. 99), le Conseil d'État a décidé que les maîtres non laïcs agréés par l'État qui exercent dans les classes sous contrat simple des établissements d'enseignement privés doivent, dans l'exercice de leur fonction enseignante, être considérés comme se trouvant à l'égard du directeur de l'établissement et de l'État dans une situation telle que la rémunération qu'ils perçoivent de l'État en raison de cette activité relève de la catégorie des traitements et salaires.

3° Personnel enseignant des établissements et des classes sans contrat.

28Ces maîtres ne sont pas rémunérés par l'État et ils ne reçoivent d'ailleurs, en général, aucune rémunération personnelle de l'établissement. Ils ne sont donc pas imposables.

b. Personnel non enseignant.

29Il s'agit de clercs qui font partie du personnel administratif, du personnel des services économiques, du personnel de surveillance, du personnel technique de laboratoire, du personnel de service et des infirmières (dans les établissements intégrés, ce personnel est salarié de l'État). Comme les maîtres non laïcs des classes et des établissements sans contrat, ces clercs ne reçoivent, en principe, aucune rémunération personnelle et ils échappent à toute imposition du fait de leur activité dans l'établissement.

c. Remarque particulière.

30Dans le cas, sans doute très rare, où des clercs, enseignants ou non, se sont engagés personnellement à l'égard de l'établissement et reçoivent à ce titre une rémunération dont ils conservent la disposition, les intéressés sont considérés comme des salariés de cet établissement et imposés en tant que tels.

4. Membres du clergé prêtant leur concours à un établissement hospitalier, à une entreprise agricole, industrielle ou commerciale, à un centre de soins ou d'aide sociale ou réalisant des revenus non commerciaux.

31 Remarque. - En général, les centres de soins ou d'aide sociale (dispensaires) qui utilisent le concours de clercs (religieuses, notamment) sont gérés directement par les communautés ou congrégations. Les religieuses ainsi utilisées donnent des soins à domicile ou pratiquent l'assistance sociale ou l'aide aux mères de famille pauvres comme travailleuses familiales.

a. Lorsque les clercs ont été autorisés à s'engager personnellement envers une entreprise ou un établissement auquel sont prêtés leurs services, ils sont considérés comme de véritables salariés, avec les conséquences fiscales qui en découlent tant pour eux-mêmes que pour l'entreprise.

b. De même, les clercs qui exercent, même à titre occasionnel, une activité exclusive de toute subordination à raison de laquelle ils reçoivent une rémunération personnelle qui entre dans la catégorie des bénéfices des professions non commerciales (honoraires, droits d'auteur, etc.) doivent être soumis, à ce titre, à l'impôt sur le revenu.

(Ne sont visées ici, bien entendu, ni les sommes que perçoivent les membres du clergé exerçant un ministère paroissial ou diocésain, ni les rémunérations versées par l'État aux maîtres non laïcs des classes sous contrat simple).

c. Mais, en dehors de ces cas exceptionnels, le concours des clercs est bénévole et ne donne lieu à leur profit au versement d'aucune rémunération personnelle. Dès lors, les intéressés ne sont pas imposables à raison des sommes qu'ils peuvent être amenés à encaisser au cours de leur activité, ni à raison de cette activité car ils n'en conservent pas la libre disposition ; tel est le cas, par exemple, des infirmières qui donnent des soins à domicile.

Comptables.

Voir 5 G 116, n°s 58 et suivants.

32Il est toutefois précisé que les rémunérations allouées par les municipalités aux comptables agréés qui enseignent dans les écoles municipales de comptabilité doivent, eu égard aux conditions dans lesquelles les intéressés apportent leur concours à ces écoles, être considérées comme passibles de l'impôt dans la catégorie des traitements et salaires.

Conférenciers.

33Les sommes versées par une école privée d'enseignement général à certains professeurs, dits « honorés », à qui elle confie des conférences et dont l'activité est différente de celle des professeurs formant les cadres permanents de l'établissement, ne peuvent, en raison de l'absence complète de liens de subordination entre ces conférenciers et l'école, être regardées comme des salaires (CE, arrêt du 16 mars 1964, req. n°s 48463 et 49534, RO, p. 62).

L'Administration admet toutefois que les sommes correspondantes soient imposées dans la catégorie des traitements et salaires si elles donnent lieu au versement de la taxe sur les salaires et si elles sont allouées dans des conditions telles qu'il n'existe aucune possibilité de spéculation.

Conjoint de l'exploitant ou de l'associé d'une société de personnes.

34Voir, ci-après, 5 F 1114 n°s 33 et suivants.

Membres du Conseil économique et social.

35Certains membres du Conseil économique et social, désignés par des organisations syndicales ou professionnelles, abandonnent au profit de ces dernières la rémunération qui leur est due au titre des fonctions exercées au sein du conseil.

En principe, le titulaire de la rémunération étant non pas l'organisation syndicale ou professionnelle représentée, mais la personne même qui a été investie des fonctions de membre du Conseil économique et social, c'est au nom de cette dernière que la rémunération devrait être soumise à l'impôt, quelle que soit l'affectation qui lui est donnée.

Cependant, il existe un lien très étroit entre l'organisation syndicale ou professionnelle représentée et la personne qui la représente : si, au cours de la période de cinq ans pour laquelle il est désigné, un membre du Conseil économique et social vient à perdre la qualité au titre de laquelle il a été désigné, il est déclaré démissionnaire d'office et remplacé.

Dans ces conditions, lorsqu'un membre du Conseil économique et social fait abandon de sa rémunération à l'organisation qu'il représente et qui l'a désigné, il a paru possible d'admettre que cette rémunération ne soit pas soumise à l'impôt à son nom.

Pour qu'il en soit ainsi, deux conditions doivent être remplies :

- l'abandon doit être consenti dès la prise de fonctions de l'intéressé ;

- la rémunération en cause doit être versée directement par le Conseil économique et social à l'organisation syndicale ou professionnelle au profit de laquelle l'abandon a été consenti.

Membres des Conseils économiques et sociaux régionaux (CESR)

36En principe, les indemnités de présence allouées aux membres des conseils économiques et sociaux régionaux doivent être soumises à l'impôt sur le revenu selon les règles applicables aux traitements et salaires (cf. 5 F 1121, n° 22 ).

En application des articles 2 et 3 du décret n° 82-866 du 11 octobre 1982 modifié relatif à la composition et au fonctionnement des CESR, les membres de ces assemblées sont désignés par des organismes divers, comme représentant soit des entreprises et activités professionnelles non salariées dans la région, soit des organisations syndicales de salariés représentatives au niveau national de la fédération de l'éducation nationale, soit des organismes qui participent à la vie collective de la région ¹ . La liste précise de ces organismes (chambres consulaires, syndicats d'employeurs ou ordres professionnels, syndicat de salariés, associations ) figure, pour chaque CESR, en annexe au décret du 11 octobre 1982 sur des tableaux modifiés en dernier lieu par le décret n° 95-990 du 4 septembre 1995 (JO du 5 septembre1995, p. 13851 et suiv.).

Toutefois, compte tenu des relations très étroites qui existent entre les membres des CESR et les organismes qui les désignent pour siéger à ces assemblées, il a paru possible d'accorder aux intéressés une exonération, similaire à celle dont bénéficient déjà les membres du Conseil économique et social (cf. n° 35 ci-dessus), de l'impôt sur le revenu dû à raison des indemnités de présence qu'ils perçoivent lorsqu'ils en font abandon à ces organismes.

Ainsi, lorsqu'un membre d'un CESR abandonne ses indemnités de présence à l'organisme qu'il représente et qui l'a désigné, il sera admis que ces indemnités ne soient pas soumises à l'impôt sur le revenu entre les mains de l'intéressé sous réserve, d'une part, que l'abandon soit consenti expressément par celui-ci dès sa prise de fonction et, d'autre part, que les indemnités en cause soient versées directement par la région, pour le compte du CESR, à l'organisme au profit duquel l'abandon est consenti. L'abandon doit porter sur le montant total des indemnités.

Cette mesure de tempérament n'est susceptible de s'appliquer qu'à la condition que les indemnités de présence soient réellement abandonnées par les intéressés aux organismes qu'ils représentent. À cet égard, s'il apparaît qu'un organisme a reversé ² à un membre de CESR qui lui avait consenti l'abandon de ses indemnités de présence, tout ou partie de ces indemnités, les conditions de l'exonération cessent d'être remplies à compter de la date à laquelle le premier reversement est intervenu. Par suite, les indemnités de présence perçues depuis la date du premier reversement sont normalement imposables et le service local devra procéder, le cas échéant, à la réintégration des indemnités qui n'auraient pas été déclarées.

Cette décision s'applique aux indemnités perçues par les membres des CESR désignés lors du dernier renouvellement de ces assemblées le 12 septembre 1995, sous réserve que les intéressés aient effectivement abandonné dans les conditions exposées ci-dessus la totalité de leurs indemnités de présence à l'organisme qu'ils représentent dès leur nomination. À défaut, elle s'applique à compter du premier jour du mois au cours duquel le membre du CESR a expressément fait abandon de la totalité de ses indemnités de présence à l'organisme qui l'a désigné et demandé qu'elles soient versées directement à cet organisme.

Conseillers prud'hommes.

37La loi n° 79-44 du 18 janvier 1979, modifiée par la loi n° 82-372 du 6 mai 1982, a prévu que les dépenses de personnel et de fonctionnement des conseils de prud'hommes sont à la charge de l'État (article L. 51-10-2 du Code du travail ; cf. annexe à la présente sous-section).

Ces dépenses comprennent notamment les vacations allouées aux conseillers prud'hommes qui exercent leurs fonctions en dehors des heures de travail ou qui ont cessé leur activité professionnelle ou qui sont involontairement privés d'emploi (article L. 51-10-2, 3° du Code du travail) et les vacations allouées aux conseillers prud'hommes employeurs qui exercent leurs fonctions durant les heures de travail (article L. 51-10-2, 3° bis du Code du travail).

Outre ces vacations, les conseillers prud'hommes ont droit, en vertu de l'article L. 51-10-2, 6°, 7° et 9° du code déjà cité, à des allocations pour frais destinées à les indemniser des dépenses de déplacement supportées pour :

- la prestation de serment ;

- la participation aux séances lorsque le siège du conseil est situé à plus de cinq kilomètres de leur domicile ou de leur lieu de travail habituel ;

- l'exercice de leur mission, s'agissant des conseillers rapporteurs.

Le régime fiscal. des sommes versées par l'État aux intéressés est le suivant :

1. Conseillers prud'hommes siégeant en dehors des heures de travail.

La vacation horaire qui leur est allouée en application de l'article D. 51-10-1 du Code du travail est exonérée d'impôt.

2. Conseillers prud'hommes siégeant pendant les heures de travail.

Les indemnisations horaires revêtent l'une des formes ci-après selon le collège (employeurs ou salariés) auquel appartiennent les intéressés et selon leur mode de rémunération :

- vacation à taux horaire égal à deux fois le taux de la vacation prévue à l'article D. 51-10-1 du Code du travail (article D. 51-10-2 du Code du travail) ;

- « heure de salaire maintenu » (article D. 51-10-4 du Code du travail) ;

- « indemnité horaire égale à 1/1900 des revenus professionnels déclarés à l'administration fiscale l'année précédente » (article D. 51-10-5 du Code du travail).

Ces indemnisations sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires, sous déduction d'un abattement égal au montant de la vacation horaire prévue à l'article D. 51-10-1 du Code du travail.

Lorsque l'indemnisation s'effectue par application simultanée des dispositions des articles D. 5110-4 et D. 51-10-5 (cas des salariés rémunérés à la fois par un salaire fixe et par une commission), l'abattement susvisé n'est pratiqué qu'une seule fois sur le total des éléments composant la rémunération de l'heure indemnisée.

1   S'y ajoutent des membres désignés en qualité de personnalités qualifiées par le Premier ministre.

2   Lorsque tout ou partie des indemnités de présence est reversé par l'organisme sous forme de « remboursement, allocation ou indemnité pour frais », dès lors qu'en effet les membres des CESR sont déjà indemnisés par ceux-ci en franchise d'impôt de leurs frais de déplacement pour se rendre aux réunions du Conseil ou de ses commissions ainsi que des frais afférents à l'exercice de mandats spéciaux.