SOUS-SECTION 3 CONSERVATION ET REPRÉSENTATION DES LIVRES, DOCUMENTS ET PIÈCES COMPTABLES

SOUS-SECTION 3

Conservation et représentation des livres,
documents et pièces comptables

  A. CONSERVATION

  I. Dispositions du Code de commerce et prescriptions du Plan comptable général

1Selon l'article 16 du Code de commerce, les documents comptables et les piéces justificatives (cf 4 G 3331, n°s 3 et suiv. ) doivent être conservés pendant dix ans.

2Après dix années écoulées depuis la clôture des livres, ceux-ci sont présumés ne plus exister Mais cette présomption cède devant la preuve contraire, et la représentation des livres peut être ordonnée en justice s'il est établi qu'ils ont éte conservés.

  II. Dispositions du Code général des impôts

3L'article 103 de la loi n° 89-935 du 29 décembre 1989 (loi de finances pour 1990) a créé au livre des procédures fiscales un article nouveau, l'article L 102 B relatif aux obligations de conservation des documents sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication et de contrôle de l'administration. Cet article reprend, en les complétant, les dispositions de l'article L 82 du LPF qui est abrogé.

Ainsi, selon l'article L 102 B précité les livres, registres, documents ou pièces sur lesquels peuvent s'exercer les droits de communication et de contrôle ¹ dont dispose l'administration doivent être conservés pendant un délai de six ans à compter de la date de la dernière opération mentionnée sur les livres ou registres ou de la date à laquelle les documents ou pièces ont été établis.

Sans préjudice de ces dispositions, lorsque les livres, registres, documents ou pièces mentionnés ci-dessus sont établis ou reçus sur support informatique (cf. ci-dessous n° 5 ), ils doivent être conservés sous cette forme pendant une durée au moins égale au délai de reprise de trois ans prévu à l'article L 169 du LPF.

Par ailleurs, les pièces justificatives d'origine relatives à des opérations ouvrant droit à une déduction en matière de TCA sont conservées pendant un délai de six ans.

Il en est de même des informations figurant dans les factures transmises par voie télématique qui doivent être conservées dans leur contenu originel et dans l'ordre chronologique de leur émission par l'entreprise émettrice et de leur reception par l'entreprise réceptrice. Ces entreprises doivent en outre conserver sur support papier une liste recapitulative sequentielle de tous les messages émis et reçus et de leurs anomalies éventuelles (CGI, art. 289 bis III).

4Le même délai de conservation de six ans est prévu pour les documents sur lesquels sont enregistrés les paiements effectués par les employeurs (cf 4 G 3331, n° 30 )

  III. Conservation sur support informatique

5Parmi les documents intéressant le contrôle des comptabilités tenues sur support informatique, doivent être distingués :

- les documents déjà visés par les droits de communication et de contrôle de l'administration ;

- les autres données et traitements ainsi que la documentation soumis à une obligation de conservation de durée plus réduite.

a. Le délai général de conservation de six ans s'applique aux livres, registres, documents ou pièces auxquels l'administration a accès pour procéder au contrôle des déclarations et des comptabilités des contribuables astreints à tenir et à présenter des documents comptables.

Il s'applique également pour ces documents et ceux mentionnés aux articles L 83 à L 96 du LPF, dans le cadre de l'exercice du droit de communication prévu à l'article L 81 du LPF.

À l'intérieur de ce délai de SIX ans, une modalité spécifique de conservation est prévue par le 2ème alinéa de l'article L 102 B du LPF pour ces documents dès lors que ceux-ci sont établis ou reçus sur support informatique : ils doivent être conservés sur support informatique pendant une durée au moins égale au délai prévu au 1er alinéa de l'article L 169 du LPF, soit trois ans.

À l'issue de ce délai, et jusqu'à l'expiration du délai de six ans les documents sont conservés sur tout support au choix du contribuable.

b. Les autres informations, données ou traitements, soumis au contrôle prévu au 2ème alinéa de l'article L 13 du LPF sont conservés sur support informatique pendant une durée égale au délai prévu à l'article L 169 du LPF.

c. La documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements doit être conservée jusqu'à la fin de la troisième année suivant celle à laquelle elle se rapporte, sur le support sur lequel elle a été élaborée (papier ou informatique)

Pour satisfaire aux obligations de conservation sur support informatique définies ci-dessus, les contribuables conservent l'ensemble des données élémentaires et des traitements permettant de reconstituer ces documents. Sont considérées comme données élémentaires celles qui ne résultent pas d'un traitement ou d'une agrégation.

  B REPRÉSENTATION

  I. Principe

6Les entreprises industrielles et commerciales relevant du régime du bénéfice réel sont tenues de représenter à toute réquisition de l'Administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration.

7Si la comptabilité est tenue en langue étrangère, une traduction certifiée par un traducteur juré doit être représentée à toute réquisition de l'Administration (CGI, art. 54 ).

  II. Cas particuliers : tenue des comptabilités sur ordinateurs

1. Obligations fiscales.

Dispositions issues de l'article 103 de la loi n° 89-935 du 29 décembre 1989.

8Afin d'adapter les méthodes de contrôle de l'administration à celles utilisées par les entreprises pour tenir leur comptabilité et déclarer leurs résultats du fait de l'automatisation des traitements comptables, l'article 103 de la loi de finances pour 1990 a modifié le dispositif de vérification des comptabilités informatisées tel qu'il était prévu à l'article 54 , 3ème alinéa du CGI.

Ce texte codifié aux articles L 13, L 47 A, L 57, L 74 et L 102 B du LPF, a redéfini l'étendue et les modalités techniques du contrôle et aménagé les obligations des entreprises relatives à la conservation des documents sur support informatique.

Ainsi, lorsque la comptabilité est tenue au moyen de systèmes informatisés, le contrôle porte sur l'ensemble des informations, données et traitements informatiques qui concourent directement ou indirectement à la formation des résultats comptables ou fiscaux et à l'élaboration des déclarations rendues obligatoires par le CGI ainsi que sur la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements.

Les agents des impôts peuvent effectuer la vérification sur le materiel utilisé par le contribuable. Celui-ci peut demander à effectuer lui-même tout ou partie des traitements informatiques nécessaires à la vérification. Il peut également demander que le contrôle ne soit pas effectué sur le matériel de l'entreprise.

Il est recommandé aux entreprises de se conformer aux règles élaborées pour la tenue des comptabilités sur ordinateurs par la commission informatique du Conseil national de la comptabilité.

2. Recommandations du Conseil national de la comptabilité.

9Des règles ont été élaborées à partir des travaux de la commission informatique qui a été créée au Conseil national de la comptabilité.

Le texte de ces règles, dont l'observation doit garantir la régularité et le contrôle des comptabilités tenues sur ordinateurs est reproduit ci-après :

1° L'organisation du système de traitement doit garantir toutes les possibilités d'un contrôle éventuel ;

2° Le système de traitement doit établir, sur papier ou, éventuellement, sur tout support offrant les conditions de garantie et de conservation définies en matière de preuve, des états périodiques numérotés et datés récapitulant dans un ordre chronologique toutes les données qui y sont entrées, sous une forme interdisant toutes insertions intercalaires, ainsi que toutes suppressions ou additions ultérieures ;

3° L'origine, le contenu et l'imputation de chaque donnée doivent être indiqués en clair. En outre, chaque donnée doit s'appuyer sur une pièce justificative constituée par un document écrit.

Lorsque les données sont prises en charge par un procédé qui, autrement, ne laisserait aucune trace, elles doivent être également constatées par un document écrit directement intelligible :

4° Il doit être possible, à tout moment de reconstituer à partir des données définies ci-dessus les éléments des comptes, états, et renseignements soumis à la vérification ou, à partir de ces comptes, états et renseignements, de retrouver les données entrées.

C'est ainsi que tout solde de compte doit pouvoir être justifié par un relevé des écritures dont il procède à partir d'un autre solde de ce même compte. Chacune de ces écritures doit comporter une référence permettant l'identification des données correspondantes.

5° L'exercice de tout contrôle doit comporter droit d'accès à la documentation relative aux analyses, à la programmation et à l'exécution des traitements en vue de procéder notamment aux tests nécessaires,

6° Les procédures de traitement automatisé de comptabilités doivent être organisées de manière à permettre de contrôler si les exigences de sécurité et de fiabilité requises en la matière ont bien été respectées.

  III. Conséquences du défaut de présentation des documents comptables

10Lorsque, invité à produire les documents comptables visés au n° 6 ci-dessus, le contribuable ne satisfait pas à cette demande pour quelque motif que ce soit, il est passible d'une amende fiscale de 100 F pour non-présentation (CGI, art. 1763-2).

L'ancien article L. 75 du LPF disposait que le bénéfice déclaré pouvait faire l'objet d'une rectification d'office en cas de défaut de présentation de la comptabilité ou de documents en tenant lieu. Cette procédure a été supprimée par l'article 81-I de la loi de finances pour 1987 (loi n° 86-1317 du 30 décembre 1986).

Désormais, à compter du 1er janvier 1987, la procédure de redressement contradictoire s'applique lorsque le contribuable ne présente pas sa comptabilité ou les documents en tenant lieu (cf. 13 L 1455 n°s 20 et suiv.). Toutefois, des dispositions particulières sont prévues en ce qui concerne la charge de la preuve en cas de contentieux ultérieur (cf. ci-après G 3344).

Par ailleurs, le refus d'un contribuable de communiquer sa comptabilité peut constituer un cas d'opposition individuelle à contrôle fiscal. Ainsi, selon l'article L 74 du LPF, lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers, les bases d'imposition sont évaluées d'office (cf. DB 13 154).

Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en oeuvre du contrôle dans les conditions prévues à l'article L 47 A du LPF (contrôle des comptabilités nformatisées)

  IV. Droit de communication

11Les obligations concernant la représentation des documents comptables sont complétées par l'article L. 81 du LPF relatif au droit de communication de l'Administration fiscale auprès des entreprises privées. Conformément aux dispositions de l'article L. 85 du LPF, ce droit de communication porte sur les livres dont la tenue est prescrite par le titre II du livre premier du Code de commerce (art. 8 et suiv.) ainsi que les livres et documents annexes, pièces de recettes et de dépenses quel que soit le support utilisé pour la conservation de ces livres et documents y compris lorsqu'il est magnétique.

À l'égard des sociétés, ce droit s'étend aux registres de transfert d'actions et obligations ainsi qu'aux feuilles de présence aux assemblées générales (LPF, art. L. 85, 2ème al.).

12Le droit de communication prévu à l'article L. 85 du LPF a cependant une portée plus étendue que l'obligation de représentation instituée par l'article 54 du CGI en ce sens, notamment, qu'il peut être mis en oeuvre pour l'assiette et le contrôle de tout impôt établi au nom soit du contribuable lui-même, soit de tiers.

Les conditions d'exercice du droit de communication sont étudiées dans la série 13 RC, division K, titre I.

En ce qui concerne le régime des sanctions applicables à toute contravention aux dispositions relatives au droit de communication, prevu par l'article 1740-1 du CGI, cf. 13 K 19.

  V. Droit d'enquête

13L'article 106 de la loi n 92-677 du 17 juillet 1992 institue, à compter du 1er janvier 1993, une procédure d'enquête administrative, le droit d'enquête, destinée à rechercher les manquements aux règles et obligations de facturation auxquelles sont tenus les assujettis à la TVA. À cet effet, la facturation peut être rapprochée des livres, des registres, de la comptabilité matières ainsi que tout document professionnel se rapportant à des opérations qui ont donné lieu ou auraient dû donner lieu à facturation.

Les dispositions de cet article sont codifiées aux articles L 80 F à L 80 J du LPF.

14Le droit d'enquête constitue une procédure nouvelle qui se distingue des procédures de contrôle de l'impôt prévues aux articles L 10 à L 47 A du LPF, du droit de communication visé aux articles L 81 et suivants du LPF, et qui permet à l'administration d'intervenir de manière inopinée chez un assujetti.

La procédure d'enquête et le contrôle des règles de facturation sont étudiés dans la DB 13 K 4.

1   Et d'enquête (article 107 de la loi n° 92-677 du 17 juillet 1992).