SOUS-SECTION 2 SOLUTIONS PARTICULIÈRES

b. Éléments acquis moyennant un prix payable par annuités indexées.

37La doctrine et la jurisprudence s'accordaient pour considérer qu'une immobilisation acquise suivant ces modalités entrait à l'actif pour le prix d'achat initialement fixé. Si, compte tenu des variations de l'index, le montant cumulé des annuités versées se révélait inférieur ou supérieur au prix d'achat initial, ce prix constituait un nouveau prix de revient.

38Le Conseil d'État réuni en Assemblée plénière est revenu sur sa jurisprudence dans un arrêt du 28 juin 1991 (n° 47 656). Il a considéré qu'il y a lieu d'admettre que le prix stipulé à l'acte exprime le prix de revient de l'élément qui entre dans l'actif de l'entreprise : les sommes versées au vendeur, dans la mesure où leur montant cumulé demeure inférieur ou égal au montant ainsi défini et dès lors que l'indexation n'est pas illicite, constituent un paiement total ou partiel de ce prix au cédant ; le surplus des versements effectués a, jusqu'à l'expiration du délai fixé au contrat, le caractère d'une charge déductible des résultats.

39La doctrine administrative traditionnelle est abandonnée. Il convient désormais de s'aligner sur la jurisprudence de la Haute Assemblée et de considérer que le prix de revient d'un bien acquis moyennant un prix payable par annuités indexées calculé en fonction d'un index licite est égal au prix stipulé dans l'acte (cf. n° 43 ).

c. Eléments acquis moyennant un prix libellé en devises étrangères.

40Selon la doctrine et la jurisprudence (CE, 19 mai 1947 n° 74 506 et 25 avril 1969 n° 70 520) le débours supplémentaire résultant des modifications de parités monétaires ne constituait pas une charge immédiatement déductible des produits d'exploitation mais un élément du prix d'acquisition influençant la base de calcul des amortissements. La différence entre la valeur d'entrée et le prix effectivement payé était à comprendre dans le coût de revient de l'immobilisation et était amortie comme telle.

41Cette analyse est également abandonnée. Désormais la valeur d'inscription du bien à l'actif du bilan au jour de l'opération présente un caractère définitif et les variations de cours entre le jour de l'opération et le jour du paiement ne sont plus prises en compte pour la détermination de cette valeur.

2. Règles applicables.

Dans les cas évoqués aux n°s 32 à 41 ci-dessus, il y aura lieu désormais d'appliquer les règles suivantes.

a. Situation de l'acquéreur.

• Valeur d'inscription à l'actif

42Le montant à retenir pour l'inscription à l'actif d'un bien dont le prix est constitué d'une fraction aléatoire doit correspondre à la valeur réelle de ce bien au jour de l'acquisition.

43D'une manière générale, il convient de retenir le prix d'acquisition stipulé dans l'acte de cession ou dans le document qui tient lieu de contrat de vente ; ce prix doit correspondre à la valeur vénale de ce bien qui sert, le cas échéant, de base aux droits d'enregistrement.

Il est rappelé que l'administration peut remettre en cause le montant de la valeur d'origine influençant la base de calcul des amortissements d'un bien s'il apparaît que ce montant ne correspond pas à la valeur vénale du bien.

44S'agissant de biens acquis moyennant un prix libellé en devises étrangères, le coût d'acquisition est le coût des immobilisations compte tenu notamment du cours de la devise au jour de l'opération.

• Paiement du prix

45Les versements effectués par l'acquéreur correspondent à l'acquisition d'un élément d'actif à hauteur de la valeur d'inscription du bien à l'actif du bilan. Au-delà, ils constituent des charges financières immédiatement déductibles à due concurrence des dépassements intervenus au cours de chacun des exercices concernés.

Symétriquement, lorsque le montant des sommes versées demeure inférieur au prix d'acquisition, la différence entre le prix stipulé et le montant des sommes versées correspond à un produit financier immédiatement imposable.

b. Situation du cédant (cf. DB 4 B 131 n° s 27 à 29 ).

  II. Biens acquis moyennant le versement de redevances annuelles

46Comme par le passé, les biens acquis selon ces modalités (brevets d'invention notamment) doivent être inscrits à l'actif pour leur valeur réelle représentée par le montant de la somme fixe prévue au contrat augmentée de la valeur estimée des redevances annuelles à verser.Mais cette valeur ne constitue qu'une base provisoire. Il en résulte les conséquences suivantes :

47 Chez l'acquéreur, c'est en définitive le prix de revient réel qui doit être amorti. Il s'ensuit que la valeur initiale doit être rectifiée en hausse ou en baisse en fonction des sommes effectivement versées.

48 Situation du cédant (cf. DB 4 B 131, n° 29 ).

  III. Biens ayant fait l'objet de subventions ou d'aides

1. Biens construits ou acquis à l'aide des subventions visées à l'article 210 quinquies du CGI.

49Le montant des subventions que les employeurs versent à fonds perdus au titre de la participation à l'effort de construction à des sociétés ou organismes régulièrement habilités à les recevoir vient en déduction du prix de revient des éléments construits ou acquis à l'aide desdites subventions, pour le calcul des plus-values réalisées ultérieurement.

2. Aide à l'acquisition de véhicules neufs équipés de pots catalytiques.

50Cette aide accordée par l'État aux acquéreurs de voitures particulières neuves équipées d'un moteur à essence d'une cylindrée n'excédant pas 2000 cm3 et d'un pot catalytique, conformes aux normes communautaires et non destinées à la revente, ayant fait l'objet d'une première imatriculation dans une série normale française entre le premier octobre 1992 et le 31 décembre 1992, n'est pas comprise dans le coût d'acquisition du véhicule qui est donc inscrit au bilan de l'entreprise acquéreuse pour son prix d'aquisition réduit du montant de l'aide.

3. Aide à l'acquisition d'un véhicule neuf (sous réserve de la remise, à des fins de destruction, d'un véhicule d'un âge au moins égal à 10 ans ; cf. DB 4 F 24 ).

51Cette aide de l'État, instituée par le décret n° 94-137 du 17 février 1994, accordée aux personnes physiques pour l'acquisition d'un véhicule neuf commandé à partir du 4 février 1994 et facturé au plus tard le 30 juin 1995, est sans incidence sur le résultat de l'acquéreur relevant du régime fiscal des BIC qui inscrit le véhicule à l'actif de son bilan pour le prix d'acquisition réduit du montant de l'aide.

  IV. Le prix stipule dans l'acte d'achat a été rehaussé par l'Administration

52La plus-value (ou la moins-value) résultant de la cession d'un élément de l'actif immobilisé doit être déterminée en fonction du prix que le cédant a lui-même effectivement payé à son vendeur lors de l'acquisition de cet élément. En règle générale, le prix indiqué dans l'acte d'acquisition doit être retenu pour l'établissement de l'impôt, même si ce prix a fait l'objet d'un rehaussement motivé par l'existence d'une simple insuffisance de son montant par rapport à celui de la valeur vénale retenue par l'Administration pour le calcul des droits de mutation.

53Il en va différemment, en revanche, s'il est établi qu'il y a eu dissimulation de prix, c'est-à-dire que les parties en cause ont volontairement porté dans l'acte une somme inférieure au prix réellement payé ou que la minoration du prix à payer par l'acheteur peut être considérée comme une libéralité que lui a consentie le vendeur (CE, arrêts du 7 décembre 1953, req. n° 24665. RO, p. 382 ; du 10 juillet 1956, req. n° 24654, RO, p. 154, et du 25 novembre 1963, req. n° 32715, RO, p. 444).

  V. Éléments achetés à des associés moyennant un prix supérieur à leur valeur réelle

54Le prix de revient d'un élément de l'actif immobilisé n'est opposable à l'Administration que dans la mesure où la décision d'acquérir cet élément et le prix consenti se rattachent à une gestion commerciale normale (cf. DB 4 D 1321, n° 15 ).

Il n'y a donc pas lieu d'admettre la déduction de moins-values subies lors de la cession de biens achetés à des associés pour un prix supérieur à la valeur réelle.

Ainsi, dans le cas de cession par les membres d'une société en nom collectif de valeurs mobilières pour un prix très supérieur à sa valeur réelle, il a été jugé que cette opération doit être regardée comme ayant eu pour seul objet d'imputer sur les bénéfices sociaux les pertes subies par les associés du fait de leur activité personnelle, alors d'ailleurs que les intéressés ont, à plusieurs reprises, au cours des exercices suivant celui de la cession, acquis à nouveau ledit portefeuille pour le rétrocéder à la société dans les mêmes conditions. L'excédent du prix d'achat des titres sur leur valeur réelle ne saurait, dès lors, être considéré comme une charge déductible des résultats de l'exploitation (CE, arrêt du 2 avril 1941, req n° 59880, RO, p. 117).

De même, une société qui a racheté à l'un de ses associés une voiture automobile revendue le même jour pour une somme inférieure des deux cinquièmes au prix d'achat ne peut déduire de ses bénéfices imposables la moins-value correspondante, dès lors qu'elle ne justifie pas avoir eu antérieurement l'usage de cette voiture (CE, arrêt du 2 mai 1941, req. n° 67729, RO, p. 122).

Enfin, une société qui a acheté à son principal associé des actions d'une autre société, pour un prix de 500 000 F égal à leur valeur nominale, et les a revendues quelques mois plus tard à un tiers pour l'ancien franc, doit, alors qu'il est établi que la valeur de ces titres, déjà très faible a la date de leur acquisition, n'a fait que décroître par la suite, être regardée comme ayant ainsi entendu prendre en charge la perte subie personnellement par ledit associé. La société ne saurait dès lors être admise à déduire la perte dont il s'agit de son bénéfice imposable (CE, arrêt du 10 mars 1971, req. n° 78838. RJ, n° II, p. 46).