B.O.I. N° 11 du 20 JANVIER 2004

PRESENTATION

L'article 30 de la loi de finances rectificative pour 2002 du 30 décembre 2002 tire les conséquences fiscales de la loi du 4 mars 2002 sur l'autorité parentale qui marque elle-même sur le plan civil l'aboutissement d'une évolution législative qui a conduit de la notion de « puissance paternelle » à celle de « coparentalité ».

Les nouvelles dispositions fiscales s'articulent, en ce qui concerne l'impôt sur le revenu, autour de deux principes novateurs :

1°) l'institution d'un critère unique d'attribution des majorations de quotient familial pour charges de famille.

Sous l'empire des dispositions précédentes, les majorations de quotient familial étaient attribuées :

- en cas de divorce, au parent assumant la charge de l'enfant ;

- dans les situations d'instance en divorce ou séparation ou dans celles de séparation de corps ou de fait, au parent détenteur en droit ou en fait de la garde juridique de l'enfant.

De même, les dispositions fiscales relatives à la déduction des pensions alimentaires (2° du II de l'article 156 du code général des impôts) se référaient jusqu'à présent à la notion de garde de l'enfant.

Or, cette notion a été supprimée en matière civile. Il n'était donc plus possible de s'y référer en matière fiscale. C'est pourquoi les majorations pour charge de famille sont désormais attribuées en fonction d'un critère unique qui est celui de la charge d'entretien et d'éducation de l'enfant, que le législateur relie à celui de résidence de l'enfant.

2°) La reconnaissance en matière fiscale de la résidence alternée des enfants.

Le droit de la famille admet depuis l'adoption de la loi du 4 mars 2002 que la résidence alternée de l'enfant au domicile de chacun de ses parents puisse constituer un mode d'exercice de l'autorité parentale.

Il appartenait donc au droit fiscal qui s'appuie en la matière sur les dispositions du droit civil de tirer les conséquences de l'évolution du droit de la famille. Aussi, deux situations sont désormais susceptibles de se présenter :

• soit l'enfant réside à titre habituel au domicile de l'un de ses parents (cas général).

Celui-ci est alors, sauf preuve contraire, présumé en assumer la charge principale d'entretien et d'éducation. La majoration de quotient familial à laquelle l'enfant ouvre droit lui est en conséquence attribuée à titre exclusif.

• soit l'enfant réside alternativement au domicile respectif de chacun de ses parents.

Dans cette hypothèse, ceux-ci sont présumés participer de manière égale à l'entretien et à l'éducation de l'enfant. L'avantage de quotient familial auquel il ouvre droit est par conséquent partagé de manière égale entre eux. Toutefois, cette présomption est écartée lorsque la convention homologuée par le juge, la décision judiciaire ou le cas échéant l'accord entre les parents établissent que l'un d'entre eux assume effectivement la charge principale d'entretien et d'éducation de l'enfant. Par ailleurs, chaque parent peut, par tout moyen, apporter la preuve qu'il assume en fait la charge principale d'entretien et d'éducation de l'enfant. Dans les deux cas, l'avantage de quotient familial est alors attribué à titre exclusif au contribuable concerné.

Le partage du quotient familial entraîne corrélativement celui des réductions d'impôt et crédits d'impôt liés aux charges de famille (réduction d'impôt pour frais de scolarité, pour frais de garde des jeunes enfants, majoration de la prime pour l'emploi au titre des charges de famille, majoration des plafonds de dépenses ouvrant droit à réduction d'impôt pour dépenses relatives à l'habitation principale, etc ...). Il entraîne aussi certaines conséquences sur la déduction des pensions alimentaires et l'imposition des revenus des personnes à charge.

Enfin, par cohérence avec le partage du quotient familial, l'avantage maximum en impôt que procure les majorations de quotient familial en cas de plafonnement est également divisé par deux.

La résidence alternée des enfants, qui ne doit pas être confondue avec l'exercice du droit de visite et d'hébergement, est pour l'instant peu répandue. Aussi, les nouvelles règles de calcul du quotient familial ne devraient pas, au moins dans l'immédiat, concerner un nombre important de contribuables, la situation la plus courante en cas de divorce ou de séparation demeurant celle où l'enfant réside à titre principal chez l'un des parents, l'autre parent disposant simplement d'un droit de visite et d'hébergement.

Ces nouvelles dispositions s'appliquent à compter de l'imposition des revenus de 2003. Toutefois, l'administration ayant acquiescé à l'arrêt X... (CAA de Lyon, 19/11/2002), les contribuables qui souhaiteraient bénéficier des nouvelles dispositions relatives au quotient familial pour les années antérieures pourront déposer à cet effet une réclamation contentieuse. Celle-ci sera instruite compte tenu des considérants de l'avis du conseil d'Etat du 14 juin 2002 rendu à l'occasion de l'affaire précitée.

La présente instruction commente les dispositions de l'article 30 de la loi de finances rectificative pour 2002 relatives à l'impôt sur le revenu.

•