B.O.I. N° 84 du 19 MAI 2006

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

5 F-13-06  

N° 84 du 19 MAI 2006

IMPOT SUR LE REVENU. TRAITEMENTS ET SALAIRES. EXONÉRATION DES RÉMUNÉRATIONS PERÇUES PAR LES
JEUNES GENS ÂGÉS DE 21 ANS AU PLUS A RAISON D'UNE ACTIVITÉ EXERCEE PENDANT LEURS CONGÉS
SCOLAIRES OU UNIVERSITAIRES. COMMENTAIRES DE L'ARTICLE 89 DE LA LOI DE FINANCES POUR 2005
(N° 2004-1484 DU 30 DECEMBRE 2004).

(C.G.I., art. 81-36°)

NOR : BUD F 06 20434J

Bureau C 1

INTRODUCTION

1.Par principe, les sommes perçues en rémunération d'emplois salariés, y compris par des jeunes gens, élèves ou étudiants, à raison d'emplois occupés pendant la période de leurs congés scolaires ou universitaires, sont passibles de l'impôt sur le revenu selon les règles de droit commun des traitements et salaires.

2.Afin d'encourager les jeunes gens scolarisés ou étudiants à avoir une première expérience du monde du travail, l'article 89 de la loi de finances pour 2005 (n° 2004-1484 du 30 décembre 2004), qui a complété à cet effet d'un 36° l'article 81 du code général des impôts (CGI), exonère d'impôt sur le revenu, dans une certaine limite, les salaires versés aux enfants âgés de vingt et un ans au plus au 1er janvier de l'année d'imposition en rémunération d'une activité exercée pendant leurs congés scolaires ou universitaires (« emplois de vacances » ou « jobs d'été »).

3.La présente instruction commente cette nouvelle mesure, qui est applicable pour l'imposition des revenus perçus à compter du 1 ^er janvier 2005.

  A. CHAMP ET CONDITIONS D'APPLICATION DE L'EXONERATION D'IMPOT SUR LE REVENU DES SALAIRES PERCUS AU TITRE D'EMPLOIS DE VACANCES

  1. Bénéficiaires

L'exonération d'impôt sur le revenu est applicable aux jeunes gens qui remplissent les deux conditions suivantes :

4.- être âgés de vingt et un ans au plus au 1 ^er janvier de l'année d'imposition.

Ainsi, l'exonération s'applique y compris au titre de l'imposition des revenus de l'année au cours de laquelle les intéressés atteignent l'âge de vingt deux ans et ce, dans un souci d'équité, même s'ils atteignent cet âge au 1 ^er janvier de l'année considérée.

A titre d'exemple, l'exonération peut donc bénéficier au titre de l'imposition des revenus de l'année 2005, et toutes autres conditions d'application réunies par ailleurs, aux jeunes gens nés depuis le 1 ^er janvier 1983 ;

5.- et poursuivre des études secondaires ou supérieures.

En effet, l'exonération porte sur les rémunérations perçues par les personnes concernées pendant leurs congés scolaires ou universitaires (cf. n° 6 ci-dessous), ce qui suppose qu'elles aient alors la qualité de collégien, lycéen, élève ou étudiant.

Pour la définition des études concernées, il convient de se reporter aux commentaires, figurant aux n° 5 à 8 de la documentation de base 5 B 3315 , relatifs à la réduction d'impôt sur le revenu au titre des frais de scolarité des enfants poursuivant des études secondaires ou supérieures prévue par l'article 199 quater F du CGI.

  2. Activités exercées

6.Il s'agit des activités salariées exercées, le plus souvent dans le cadre d'un contrat de travail à durée déterminée (CDD), par les personnes visées aux n° 4 et 5 pendant la période des congés scolaires ou universitaires correspondant à leur cursus. Cette période peut être différente selon le niveau d'études, l'établissement fréquenté ou la zone géographique ¹ .

  3. Cas particuliers

a) Année d'achèvement des études

7.Lorsqu'un jeune vient d'achever sa scolarité ou ses études universitaires (cas par exemple d'un lycéen qui vient d'obtenir son baccalauréat et qui n'envisage pas de poursuivre ses études), il est admis, à moins qu'il ne s'agisse du début d'une véritable activité professionnelle ² , que l'exonération d'impôt sur le revenu s'applique aux rémunérations perçues au titre d'une activité occasionnelle exercée pendant les congés scolaires ou universitaires de l'année même de l'achèvement de ses études et dont il aurait bénéficié s'il les avait poursuivies.

b) Activité exercée pendant une période excédant celle des congés scolaires ou universitaires

8.L'exonération d'impôt sur le revenu s'applique aux activités exercées pendant les seuls congés scolaires ou universitaires.

9.Ainsi, lorsque l'activité est exercée à titre principal pendant les congés scolaires ou universitaires et à titre accessoire le reste de l'année, par exemple les fins de semaine (week-end), l'exonération porte sur les seules rémunérations perçues au titre de l'activité exercée pendant les vacances scolaires ou universitaires.

10.A cet égard, et à titre de règle pratique, lorsque la rémunération est perçue globalement au titre d'une période (mensuelle le plus souvent) qui ne correspond pas exclusivement aux vacances scolaires ou universitaires, la rémunération exonérée pourra être calculée en retenant la rémunération totale, dans la proportion existant entre le nombre de jours ou d'heures de travail effectués pendant les vacances et le nombre total de jours ou d'heures de travail effectués au cours de la période concernée.

c) Cas des apprentis et des stagiaires

11.Sauf dispositions dérogatoires tenant notamment à leur âge, les apprentis ³ exercent leur activité sous contrat de travail et, à ce titre, sont soumis à la législation du travail de droit commun, notamment celle des congés payés. Par suite, ne pouvant être considérés comme exerçant une activité pendant leurs « congés scolaires ou universitaires », ils ne peuvent prétendre à l'exonération d'impôt sur le revenu des « emplois de vacances ».

Cela étant, il est rappelé que les apprentis bénéficient d'un régime fiscal favorable à raison des rémunérations perçues ès qualités (cf. BOI 5 F-7-06 du 27 février 2006).

12.Par ailleurs, l'exonération des « emplois de vacances » ne remet pas en cause celle prévue par la doctrine administrative en faveur des indemnités perçues par les étudiants qui effectuent des stages faisant partie intégrante du programme de l'école ou des études, présentant un caractère obligatoire et dont la durée n'excède pas trois mois (cf. documentation de base 5 F 1131 n° 19 ).

Les deux exonérations peuvent, le cas échéant, se cumuler au titre d'une même année. Il en est ainsi, par exemple, d'un jeune âgé de vingt et un ans au plus au 1 ^er janvier de l'année d'imposition qui, la même année, effectue en cours de scolarité un stage obligatoire d'une durée inférieure à trois mois, puis occupe un « emploi de vacances ».

  B. MODALITES D'APPLICATION

  1. Limite d'exonération

13.Aux termes mêmes du 36° de l'article 81 du CGI, les rémunérations perçues au titre d'activités exercées pendant les vacances scolaires ou universitaires sont exonérées d'impôt sur le revenu dans la limite de deux fois le montant mensuel du salaire minimum de croissance (SMIC). Il s'agit d'une limite annuelle, qui s'applique donc globalement à l'ensemble des rémunérations perçues par un jeune au titre des emplois de vacances occupés au cours d'une même année.

14.Pour déterminer la limite d'exonération, il convient de retenir le montant au 1 ^er juillet de l'année d'imposition du SMIC mensuel brut calculé sur la base de 35 heures hebdomadaires, soit une limite d'exonération de 2 436 € ⁴ pour l'imposition des revenus de 2005 .

Le montant des salaires à comparer à cette limite d'exonération s'entend du montant net des cotisations sociales et de la part déductible de la CSG, mais avant application de la déduction forfaitaire pour frais professionnels de 10 % ou, le cas échéant, des frais réels.

15.A cet égard, en cas d'option pour la déduction des frais réels et justifiés, les frais liés à l'activité exercée, qui se rapportent indistinctement à l'ensemble de la rémunération perçue à ce titre, ne sont déductibles que dans la proportion du salaire imposable, c'est-à-dire net de la fraction exonérée en application du 36 °de l'article 81 du CGI, par rapport au salaire total perçu ⁵ .

Par suite, lorsque l'ensemble du salaire est exonéré d'impôt sur le revenu en application des dispositions précitées du CGI, aucune déduction à titre de frais professionnels n'est possible au titre de l'activité concernée.

  2. Portée de l'exonération

16.L'exonération d'impôt sur le revenu s'applique aussi bien au jeune imposable en son nom propre qu'au foyer fiscal des parents qui le comptent à charge pour l'établissement de l'impôt sur le revenu.

17.En outre, lorsque l'enfant est compté à la charge du foyer fiscal de ses parents, l'exonération n'est pas exclusive de la réduction d'impôt sur le revenu au titre des dépenses de scolarité des enfants à charge, prévue à l'article 119 quater F du CGI.

18.Enfin, l'exonération s'applique uniquement en matière d'impôt sur le revenu. Elle n'est pas applicable aux taxes et participations assises sur les salaires (taxe sur les salaires, taxe d'apprentissage, participations des employeurs au développement de la formation professionnelle continue et à l'effort de construction) dont l'assiette est alignée sur celle des cotisations de sécurité sociale.

  3. Obligations déclaratives

a) Déclaration annuelle des salaires par l'employeur

19.La déclaration annuelle des salaires transmise par l'employeur à l'administration fiscale, en application de l'article 87 du CGI, doit comporter le montant total des salaires versés, y compris par conséquent la part exonérée d'impôt sur le revenu dès lors que les jeunes gens concernés sont susceptibles au cours d'une même année d'avoir plusieurs employeurs et sont par suite seuls en mesure de déterminer la fraction exonérée de leurs rémunérations au titre de l'année considérée.

b) Déclaration annuelle des revenus du bénéficiaire

20.Sur la déclaration annuelle des revenus du bénéficiaire imposable en son nom propre ou sur celle des parents qui le comptent fiscalement à charge, seule doit être mentionnée la fraction des salaires qui excède la limite d'exonération.