SECTION 5 DÉCLARATION DES COMPTES OUVERTS, UTILISÉS OU CLOS HORS DE FRANCE
SECTION 5
Déclaration des comptes ouverts, utilisés ou clos hors de France
1La levée du contrôle des changes depuis le 1er janvier 1990 permet aux personnes physiques résidant en France d'ouvrir des comptes à l'étranger et de transférer librement des fonds hors de France.
Afin que cette libération ne constitue pas une source d'évasion fiscale, l'article 98-2 de la loi de finances pour 1990 (loi n° 89-935 du 29 décembre 1989) a prévu une obligation de déclaration des comptes à l'étranger.
Les paragraphes 2, 4 et 6 de l'article 98 de la loi de finances pour 1990, codifiés aux deuxième et troisième alinéas de l'article 1649 A du CGI, prévoient, à compter du 1er janvier 1990 l'obligation déclarative des comptes ouverts à l'étranger par les personnes physiques et certaines personnes morales, domiciliées ou établies en France ainsi que les sanctions applicables en cas de défaut de déclaration.
Les modalités d'application de cette disposition ont été fixées par le décret n° 91-150 du 7 février 1991, codifié aux articles 344 A et 344 B de l'annexe III au CGI.
A. CHAMP D'APPLICATION
La déclaration des comptes ouverts, utilisés ou clos à l'étranger doit être effectuée par les personnes physiques, les associations, les sociétés n'ayant pas la forme commerciale, domiciliées ou établies en France.
I. Personnes tenues d'effectuer la déclaration
Ce sont les personnes énumérées par l'article 1649 A du CGI lorsqu'elles sont titulaires d'un compte ouvert, utilisé ou clos hors de France, ou lorsqu'elles sont bénéficiaires d'une procuration sur un tel compte, à savoir :
- les personnes physiques,
- les associations,
- les sociétés n'ayant pas la forme commerciale.
1. Personnes physiques.
2Sont soumises à l'obligation déclarative :
- les personnes physiques n'exerçant pas d'activité donnant lieu à déclaration spécifique de résultats ;
- les personnes physiques exerçant une activité donnant lieu à déclaration spécifique de résultats, c'est-à-dire exerçant une activité industrielle, commerciale, artisanale, non commerciale ou agricole.
a. Cas général.
3En général, il n'y a qu'un déclarant, le titulaire du compte ouvert à l'étranger ou le bénéficiaire d'une procuration sur un tel compte.
b. Exceptions.
4Il est fait exception à cette règle lorsque la déclaration est déposée par les époux d'un même foyer fiscal. Tel est le cas lorsque :
- les époux sont tous les deux titulaires d'un même compte ;
- l'un d'entre-eux est titulaire d'un compte et l'autre bénéficiaire d'une procuration sur ce même compte ;
- les époux ont une procuration sur le même compte.
c. Cas particuliers.
5Le déclarant peut être une personne distincte du titulaire du compte ou du bénéficiaire de la procuration sur ce compte.
Tel est le cas lorsqu'il agit pour le compte d'un membre de son foyer fiscal, d'une personne rattachée à ce foyer, ou en qualité de représentant légal d'une personne physique (tuteur, curateur, mandataire, etc.). Le déclarant indique alors à quel titre il effectue la déclaration.
Il en est également ainsi lorsque le déclarant agit en tant qu'entrepreneur individuel, quel que soit son secteur d'activité, ou en tant que représentant légal (gérant, mandataire, administrateur, liquidateur, etc.) d'une association ou d'une société n'ayant pas la forme commerciale.
Doit également souscrire une déclaration, la personne qui détient une procuration sur un compte ouvert hors de France par un particulier, une association ou une société n'ayant pas la forme commerciale, dès lors qu'elle utilise cette procuration pour elle-même ou pour une personne ayant la qualité de résident.
2. Les associations.
6Les associations sont concernées par cette obligation, quels que soient leur régime juridique ou fiscal et leur activité : associations de la loi du 1er juillet 1901, qu'elles soient ou non reconnues d'utilité publique, fondations.
La déclaration est alors effectuée par le représentant légal de l'association ou un mandataire spécialement désigné à cet effet.
3. Les sociétés n'ayant pas la forme commerciale.
7Sont astreintes au dépôt de la déclaration toutes les sociétés, quel que soit leur régime fiscal, autres que les sociétés anonymes (S.A.), les sociétés à responsabilité limitée (S.A.R.L.), les entreprises unipersonnelles à responsabilité limitée (E.U.R.L.), les sociétés en commandite par actions (S.C.A.), les sociétés en nom collectif (S.N.C.) et les sociétés en commandite simple (S.C.S.).
Il en est ainsi notamment : .
- des sociétés de fait et des indivisions ;
- des sociétés en participation ;
- des sociétés civiles quel que soit leur objet :
. sociétés civiles professionnelles,
. sociétés civiles de moyens,
. sociétés civiles immobilières de gestion ou de construction-vente,
. sociétés civiles de placement immobilier (S.C.P.I.),
. sociétés civiles à objet agricole, groupements agricoles d'exploitation en commun (G.A.E.C.), groupements fonciers agricoles (G.F.A.), groupements forestiers, exploitations agricoles à responsabilité limitée (E.A.R.L.), etc. ;
- des groupements d'intérêt économique (G.I.E.) dès lors que leur objet n'est pas commercial ainsi que, dans les mêmes conditions, les groupements européens d'intérêt économique (G.E.I.E.) ;
- des établissements de sociétés étrangères n'ayant pas la forme commerciale.
La déclaration est effectuée dans les cas énumérés ci-dessus par le représentant de la société ou un mandataire spécialement désigné à cet effet.
4. Personnes non soumises à l'obligation de déclaration.
8Ne sont pas soumises à cette obligation :
- les personnes physiques non astreintes à l'obligation de souscrire une déclaration de revenus n° 2042 ;
- les associations qui, n'ayant pas de revenus imposables, ne sont pas tenues à une obligation de dépôt d'une déclaration de résultats ;
- les sociétés à forme non commerciale qui sont dispensées de souscrire une déclaration de résultats. Tel est le cas, sous certaines conditions, des sociétés civiles immobilières non transparentes qui affectent gratuitement à la disposition de leurs membres des logements dont elles sont propriétaires.
II. Définition de la domiciliation ou de l'établissement en France
9L'obligation de déclaration prévue par l'article 1649 A du CGI concerne les personnes physiques ou morales visées par ce texte, dès lors que celles-ci sont considérées comme fiscalement domiciliées ou établies en France.
Elle s'applique, sous réserve des conventions internationales, aux particuliers et aux sociétés n'ayant pas la forme commerciale relevant de l'impôt sur le revenu.
Pour l'application de ces dispositions, la France s'entend :
- de la métropole ;
- des départements d'outre-mer : Guadeloupe (y compris les îles de Saint-Barthélémy et de Saint-Martin), Martinique, Guyane et Réunion.
Sont également soumises à cette obligation les personnes de nationalité française qui ont établi à Monaco leur résidence habituelle à compter du 14 octobre 1957.
1. Personnes physiques domiciliées en France.
10L'article 4 B du CGI définit comme étant fiscalement domiciliées en France, au regard de l'impôt sur le revenu :
- les personnes qui ont sur le territoire français leur foyer ou le lieu de leur séjour principal ;
- celles qui y exercent une activité professionnelle, salariée ou non, à moins qu'elles n'établissent que cette activité est exercée en France à titre accessoire ;
- celles qui ont en France le centre de leurs intérêts économiques ;
- les agents de l'État exerçant leurs fonctions ou chargés de mission dans un pays où ils ne sont pas soumis à un impôt personnel sur l'ensemble de leurs revenus.
2. Personnes morales établies en France.
11Les personnes morales concernées par l'obligation déclarative sont considérées comme établies en France, dès lors qu'elles y exercent leur activité.
B. CONTENU DE LA DÉCLARATION
I. Identification des comptes
12Les comptes à déclarer sont ceux ouverts hors de France auprès de toute personne de droit privé ou public qui reçoit habituellement en dépôt des valeurs mobilières, titres ou espèces : par exemple, établissement bancaire, organismes tels que les prestataires de services d'investissement 1 . administration publique ou personne telle que notaire, agent de change.
La déclaration porte sur chacun des comptes ouverts, utilisés ou clos, au cours de l'année ou de l'exercice, par le déclarant, l'un des membres de son foyer fiscal ou une personne rattachée à son foyer.
Un compte est réputé avoir été utilisé par l'une des personnes astreintes à l'obligation de déclaration, dès lors que celle-ci a effectué au moins une opération de crédit ou de débit pendant la période visée par la déclaration.
13La déclaration de compte mentionne les éléments suivants :
- la désignation et l'adresse (numéro, rue, commune et pays) de la personne auprès de laquelle le compte est ouvert ;
- la désignation précise du compte, c'est-à-dire :
. intitulé ;
. numéro ;
. nature : compte ordinaire, épargne, à long terme ;
. usage : utilisation à titre privé ou professionnel, à titre privé et professionnel ;
. type : compte simple, compte joint entre époux, compte collectif ouvert au nom de plusieurs titulaires, comptes de succession ;
- date d'ouverture et/ou de clôture de compte au cours de la période au titre de laquelle la déclaration est effectuée.
II. Identification du déclarant
14Dans tous les cas, les éléments suivants doivent être indiqués :
- nom patronymique, nom d'usage s'il y a lieu, prénoms ;
- date et lieu de naissance ;
- domicile.
Lorsque le déclarant agit pour le compte d'un tiers, bénéficiaire d'une procuration, de représentant d'un tel bénéficiaire ou du titulaire du compte, il indique en quelle qualité il souscrit la déclaration.
Le déclarant précise alors les éléments d'identification du titulaire du compte.
Lorsque le déclarant agit en tant que représentant du bénéficiaire de la procuration, il indique également les éléments d'identification de ce dernier.
III. Identification du titulaire du compte et du bénéficiaire de procuration
1. Personnes physiques.
15Les noms, prénoms, date et lieu de naissance, adresse doivent être indiqués lorsque les personnes physiques agissent :
- en qualité de particulier ;
- ou comme représentant du titulaire du compte ou du bénéficiaire d'une procuration.
Lorsqu'elles agissent en qualité d'exploitant d'une activité donnant lieu à une déclaration spécifique de résultats, doivent être indiqués :
- les éléments visés ci-dessus, mentionnés par les particuliers ;
- la forme juridique de l'entreprise ;
- l'adresse du lieu d'activité ;
- s'il y a lieu, le numéro SIRET (ou l'identifiant de l'entreprise) et l'appellation sous laquelle est exercée l'activité.
2. Personnes morales.
16Les éléments d'identification sont les suivants :
- dénomination ou raison sociale ;
- forme juridique ;
- numéro SIRET ;
- adresse du siège social ou du principal établissement.
IV. Cas particulier
17La déclaration de compte doit comporter également l'adresse du ou des titulaires ainsi que l'adresse du ou des bénéficiaires d'une procuration qui a été communiquée au dépositaire ou gestionnaire du compte à l'étranger lorsque cette adresse diffère de celle qui doit être indiquée parmi les éléments d'identification susvisés.
C. MODALITÉS DE DÉCLARATION
18Il doit être procédé à une déclaration par compte ouvert, utilisé ou clos à l'étranger.
Cette obligation doit être satisfaite au titre de chaque année ou exercice lorsque le compte a été ouvert, utilisé ou clos au cours de cette même période, par le titulaire du compte ou le bénéficiaire d'une procuration, dès lors que cette personne est astreinte au dépôt de la déclaration.
I. Support
19La déclaration peut être effectuée au choix sur l'un des deux supports suivants :
- l'imprimé intitulé « Déclaration par un résident d'un compte ouvert hors de France » (n° 3916), disponible dans les centres des impôts ;
- un papier libre reprenant les mentions de cet imprimé.
II. Date et lieu de dépôt de la déclaration
1. Particuliers.
20Que les particuliers - titulaires du compte, ou bénéficiaires d'une procuration sur ce compte - agissent ou non en qualité d'exploitant d'une activité donnant lieu à déclaration spécifique de résultats, la déclaration doit être datée et signée par le (ou les) déclarant(s) et le (ou les) titulaire(s) du compte, membre(s) du foyer fiscal ou rattaché(s) à ce dernier.
Elle est jointe à la déclaration de revenus n° 2042 souscrite auprès du centre des impôts de leur domicile.
Lorsque le déclarant agit pour le compte d'un tiers extérieur au foyer fiscal, la déclaration est déposée auprès du centre des impôts dont relève ce tiers.
2. Associations et sociétés n'ayant pas la forme commerciale.
21La déclaration datée et signée par le représentant légal, ou un mandataire spécialement désigné à cet effet, doit être jointe à la déclaration de résultats souscrite auprès du centre des impôts dont dépend le lieu de l'activité ou, selon le cas, le principal établissement ou le siège social.
D. SANCTIONS
I. Inexactitudes ou omissions dans la déclaration de compte souscrite
22Les inexactitudes ou omissions relevées dans les renseignements que doit comporter la déclaration de compte remise à l'administration sont sanctionnées par l'amende prévue à l'article 1726 du CGI (cf. DB 13 N 142).
II. Défaut de production de la déclaration de compte
Le législateur a prévu un double système de sanctions (cf. DB 13 N 2142).
1. Amende fixe.
23Aux termes de l'article 1768 bis-2 du CGI, le défaut de production est sanctionné par une amende spécifique de 5000 F par compte non déclaré, mise à la charge du déclarant défaillant.
2. Présomption de revenus.
a. Principe.
24Le troisième alinéa de l'article 1649 A du CGI prévoit que les sommes, titres ou valeurs transférés à l'étranger ou en provenance de l'étranger par l'intermédiaire de comptes non déclarés constituent, sauf preuve contraire, des revenus imposables.
Ces revenus sont donc soumis, selon le cas, à l'impôt sur le revenu ou à l'impôt sur les sociétés au nom de la personne physique, de l'association ou de la société à forme non commerciale n'ayant pas effectué la déclaration à laquelle elle était tenue en qualité de titulaire de compte ou de bénéficiaire de la procuration.
En application de l'article 1759 du CGI, les rappels d'impôt correspondants sont assortis de l'intérêt de retard visé à l'article 1727 de ce code, au taux de 0,75 % par mois, et d'une majoration de 40 %.
b. Possibilité d'apporter la preuve contraire.
25Le contribuable peut éviter la taxation en apportant la preuve que les transferts ne constituent pas des revenus imposables. En effet, la présomption édictée par le troisième alinéa de l'article 1649 A du CGI n'est pas irréfragable.
Le contribuable peut apporter la preuve que les transferts effectués, par l'intermédiaire d'un compte non déclaré, en provenance de l'étranger ou vers l'étranger, ne constituent pas des revenus imposables lorsque les sommes :
- constituent des revenus qui ont déjà été soumis à l'impôt ;
- correspondent à des sommes exonérées ou n'entrant pas dans le champ d'application de l'impôt.
E. ENTRÉE EN VIGUEUR
26Les dispositions de l'article 1649 A du CGI s'appliquent depuis le 1er janvier 1990, date d'entrée en vigueur de la loi de finances pour 1990.
Cette obligation concerne donc tous les comptes ouverts, clôturés ou mouvementés à compter de cette date.
1 Aux termes de l'article 94-II de la loi n° 96-597 du 2 juillet 1996. cette dénomination a été substituée à celle de « sociétés de bourse ».