SOUS-SECTION 3 DOCUMENTS À DÉLIVRER AUX CLIENTS
SOUS-SECTION 3
Documents à délivrer aux clients
1Aux termes de l'article 289-I du CGI, les assujettis doivent délivrer à leurs clients « une facture ou un document en tenant lieu ».
Pour tenir lieu de facture, les documents remis aux clients doivent comporter les mentions prescrites par la réglementation en vigueur (cf. 3 E 222 ) quelle que puisse être la dénomination de ces documents (factures, mémoires, notes d'honoraires, bons de livraison, bons de remis, décomptes de livraison ou de règlement, etc.).
Cas particuliers.
1. Commissionnaires en marchandises ou en prestations de services.
a. Régime applicable jusqu'au 31 décembre 1992.
2 1° Les commissionnaires à la vente (c'est-à-dire agissant pour le compte du vendeur ou du prestataire) autres que ceux visés à l'ancien article 266-1-b du CGI (intermédiaires soumis à la TVA sur le montant total de la transaction) délivrent à l'acheteur ou à l'utilisateur du service une facture ou un document en tenant lieu. D'autre part, ils délivrent à leur commettant un document qui tient lieu de compte rendu et de facture.
3 2° Les commissionnaires à l'achat (c'est-à-dire agissant pour le compte de l'acheteur ou du bénéficiaire du service), autres que ceux visés à l'ancien article 266-1 du CGI, délivrent à leur commettant un seul document valant compte rendu et facture et conservent les factures du vendeur ou du prestataire de services.
b. Régime applicable à compter du 1er janvier 1993.
4En application des dispositions des articles 256-V et 256 bis-III du CGI issus de la loi 92-677 du 17 juillet 1992 et applicables à compter du 1er janvier 1993, les intermédiaires agissant en leur nom propre sont réputés avoir personnellement acquis et livré le bien lorsqu'ils s'entremettent dans des livraisons de biens (ils réalisent le cas échéant des livraisons et des acquisitions intracommunautaires de biens) ou avoir personnellement reçu ou fourni les services lorsqu'ils s'entremettent dans des prestations de services.
Il en résulte les conséquences suivantes en ce qui concerne les règles de facturation :
1° Intermédiaire à l'achat.
5Un tel intermédiaire est réputé acheter un bien ou un service à un tiers et le vendre à son commettant. Il doit donc délivrer une facture à son commettant. Il est admis que le compte-rendu adressé par l'intermédiaire à son commettant tienne lieu de facture de vente dès lors que celui-ci fait clairement apparaître la base de l'opération (c'est-à-dire le montant hors taxe de l'achat effectué par l'intermédiaire auprès du tiers majoré du montant de la commission).
Bien entendu, ce document doit comporter également les autres mentions obligatoires qui doivent figurer sur une facture (cf. ci-après E 222 et suiv.).
2° Intermédiaire à la vente.
6Un tel intermédiaire est réputé acheter un bien ou un service à son commettant (qui est dès lors corrélativement réputé le lui vendre) et le vendre au tiers.
Le commettant doit dès lors en principe, en application de l'article 289 du CGI, délivrer une facture à l'intermédiaire pour le montant hors commission de la transaction.
7Il est admis que le compte-rendu adressé par l'intermédiaire au commettant dispense ce dernier de lui adresser une facture à condition :
- que ce document fasse clairement apparaître le montant de l'opération du commettant (c'est-à-dire le montant hors taxe de la vente effectuée par l'intermédiaire au profit du tiers diminué du montant de la commission) ;
- que l'intermédiaire détienne un mandat écrit de son commettant pour accomplir en ses lieu et place ses obligations de facturation. À défaut de mandat écrit, le compte-rendu ne peut valoir facture du commettant que si ce dernier l'a signé. Dans tous les cas, le commettant reste responsable du respect de ses obligations en matière de facturation.
8Le compte-rendu doit comporter également les autres mentions obligatoires qui doivent figurer sur une facture (cf. ci-après E 222 et suiv. ).
Le compte-rendu établi dans ces conditions vaut facture de vente pour le commettant et facture d'achat pour l'intermédiaire Le commettant et l'intermédiaire doivent chacun conserver un exemplaire de ce document. Ce document permet notamment à l'intermédiaire l'exercice du droit à déduction.
Bien entendu la mention et la déduction par l'intermédiaire de toute TVA afférente à l'opération du commettant est proscrite lorsque ce dernier n'est pas effectivement soumis à la TVA (par exemple, s'il bénéficie de la franchise en base prévue à l'article 293 B du CGI ou s'il s'agit d'un agriculteur placé sous le régime du remboursement forfaitaire).
Cet aménagement de l'obligation de facturation ne concerne que les situations où le commettant et l'intermédiaire sont établis en France.
2. Relevé périodique tenant lieu de facture.
9Certains commerçants (grossistes en général) pratiquent un système de vente dit « des ventes à la chine » qui se traduit en fait par des ventes sans commande préalable. En effet, les représentants-livreurs ou chauffeurs-livreurs effectuent des tournées auprès de détaillants en général, et proposent à ces derniers les marchandises emportées dans leur véhicule ; ils ne sont souvent pas en mesure d'établir, lors de chaque livraison, des factures comportant toutes les mentions prévues par l'article 289-II du CGI.
Aussi est-il admis que les commerçants intéressés établissent périodiquement (hebdomadairement ou mensuellement) un document tenant lieu de facture sur lequel sont récapitulées les livraisons effectuées pendant la période considérée. Ce document doit, bien entendu, comporter toutes les mentions prévues par l'article 289-II du CGI.
3. Bandes de caisse enregistreuse.
10Les bandes de caisse enregistreuse ou d'additionneuse électrique ne comportant pas le nom et l'adresse du client ni la désignation des marchandises, ni toutes les mentions obligatoires en application des articles 289-II du CGI et 242 nonies 1 de l'annexe II audit code ne peuvent être considérées comme des factures ou documents en tenant lieu réguliers ; elles ne peuvent, en conséquence, être valablement utilisées pour l'exercice du droit à déduction même dans l'hypothèse où la TVA a été mentionnée par le vendeur et quelle que soit l'importance des achats.
4. Travaux immobiliers effectués pour le compte de particuliers.
11D'une manière générale, et sous réserve des règles particulières applicables aux opérations intracommunautaires, l'obligation de facturation prévue à l'article 289 du CGI ne s'impose qu'aux assujettis qui livrent des biens ou rendent des services à d'autres assujettis.
Le texte de loi ne prévoit pas de formalisme pour l'établissement de la note.
5. Décompte détaillé des commissaires-priseurs.
12Les dispositions de l'article 289 du CGI, des articles 242 nonies de son annexe II 2 , 77 et 80 de son annexe III et de l'article 37 de son annexe IV afférentes aux factures ou documents en tenant lieu s'appliquent aux commissaires-priseurs dans les conditions de droit commun.
Le commissaire-priseur agissant en son nom propre est tenu de délivrer à l'acquéreur une facture ou un document en tenant lieu (art. 289 -I 3e alinéa du CGI). Depuis le 1er janvier 1995, l'obligation fiscale de facturer la taxe est étendue au cas où l'acquéreur n'est pas un assujetti. Le commettant du commissaire-priseur, s'il est un assujetti à la TVA, est également tenu, en principe, de délivrer une facture au commissaire-priseur.
a. Facture établie pour l'acquéreur des biens.
13Il s'agit normalement du bordereau d'adjudication des biens.
Lorsque la livraison effectuée par le commissaire-priseur a été soumise à la TVA sur la marge bénéficiaire (cf. 3 K 31 ), ce document doit reprendre de manière distincte
- le prix d'adjudication du bien ;
- les impôts, droits, prélèvements éventuellement dus à raison de cette livraison, à l'exclusion de la TVA elle-même qui ne peut jamais être mentionnée distinctement ;
- les frais accessoires que le commissaire-priseur peut, en fonction de la réglementation actuelle, demander à l'acquéreur (essentiellement les frais de commission).
La facture devra bien entendu comprendre toutes les mentions obligatoires, telles qu'elles figurent ci-après E 222 et suiv.
Il est rappelé que lorsque la livraison effectuée par le commissaire-priseur a été soumise à la TVA sur le prix total, le bordereau d'adjudication doit faire apparaître distinctement le montant de la TVA
b. Facture établie par le commettant du commissaire-priseur.
14En application de l'article 289 du CGI, le commettant, s'il est un assujetti à la TVA, est tenu de délivrer une facture au commissaire-priseur.
Pour ce qui concerne les ventes aux enchères publiques, il est admis que le compte-rendu qui est obligatoirement remis par le commissaire-priseur à son commettant tienne lieu de facture pour ce dernier.
Le compte-rendu doit faire apparaître distinctement le détail de l'opération, c'est-à-dire le prix d'adjudication du bien diminué du montant de la rémunération que le commettant verse au commissaire-priseur.
Le compte-rendu ainsi établi par le commissaire-priseur devra reprendre les éléments figurant aux n°s 6 à 8 ci-dessus.
Selon que la vente du commettant au commissaire-priseur est ou non imposable sur le prix total, le compte-rendu devra ou non faire apparaître distinctement le montant de la TVA.
15 Jusqu'au 31 décembre 1994, les commissaires pnseurs devaient faire apparaître sur les comptes rendus de vente remis aux vendeurs la TVA correspondant aux honoraires facturés.
À compter du 1er janvier 1995, et selon les dispositions de l'article 297 E du CGI, issu de l'article 16 de la loi de finances rectificative pour 1994, les assujettis qui appliquent le régime de la marge (cf. 3 K 31, n°s 26 et suiv. ) ne peuvent pas faire apparaître la TVA sur leurs factures ou tous autres documents en tenant lieu.
6. Note des experts judiciaires.
16Les experts judiciaires doivent adresser au greffe du tribunal une note faisant apparaître le montant hors TVA de leurs honoraires ainsi que le montant de taxe correspondant. Cette note, délivrée par le greffe du tribunal au justiciable, permettra à ce dernier d'opérer, le cas échéant, la déduction de la taxe ainsi facturée.
7. Exploitation des appareils automatiques.
17Depuis le 1er juillet 1985, le produit de l'exploitation des appareils automatiques est assujetti à la TVA.
Au titre de l'exploitation directe de leurs appareils (par exemple, appareils « placés » dans des établissements de ventes à consommer sur place ou appareils exploités « en kermesse »), les exploitants ne sont pas soumis à l'obligation de facturation.
Par contre, cette obligation devrait être respectée si l'exploitation prenait la forme d'une mise en location des appareils.
D'autre part, lorsque les appareils sont placés chez les dépositaires, ces derniers reçoivent une partie de la recette en contrepartie de la mise à disposition de leurs locaux.
À ce titre, les dépositaires doivent établir, à l'intention des déposants, des factures mentionnant la TVA. Mais il sera admis que ces factures soient constituées par les fiches de caisse établies par les exploitants, à la condition que ces fiches soient aménagées de telle sorte :
- qu'apparaissent distinctement le montant de la recette brute par appareil et le montant de la somme versée au dépositaire, ainsi que le montant et le taux de la TVA correspondante ;
- que ces indications soient portées dans un cadre spécial où figureront la raison sociale, l'adresse du dépositaire et sa signature.
L'original de ce document est conservé par l'exploitant, la copie est remise au dépositaire.
8. Taxation des cessions de biens mobiliers d'investissement.
18Dans cette situation le cédant doit établir une facture comportant les mentions légales prévues à l'article 289 du CGI (date, identification des parties, nature du bien cédé, taux et montant de la TVA). Elle permet à l'acquéreur de bénéficier du droit à déduction de la taxe correspondante, selon les conditions de droit commun.
9. Entreprises qui réalisent des opérations fréquentes au profit d'un même client.
19Les entreprises qui réalisent des opérations fréquentes au profit d'un même client sur une très courte période peuvent, dans certaines conditions, être dispensées de délivrer des factures pour chacune de leurs opérations.
La délivrance de factures récapitulatives n'est admise que si les entreprises rencontrent un obstacle matériel à l'accomplissement de leurs obligations de facturation, en raison de l'existence d'opérations très fréquentes au profit d'un même client sur une courte période et entraînant des coûts excessifs en raison du nombre de clients concernés.
Les entreprises peuvent donc délivrer des factures récapitulatives lorsque deux conditions sont réunies :
- l'activité réalisée oblige à renouveler plusieurs fois par semaine les mêmes opérations auprès d'un même client ;
- cette fréquence des opérations concerne de nombreux clients.
20La possibilité de ne délivrer que des factures récapitulatives n'est reconnue que si certaines règles sont respectées.
a. L'émission de bons de livraison.
21Les assujettis qui ne délivrent pas de facture lors de chaque livraison doivent remettre à leurs clients, dès la délivrance des biens, des bons de livraison numérotés, pour chaque année ou exercice, de manière continue.
Ces bons de livraison doivent comporter l'identité et l'adresse du client, la date de l'opération ainsi que la quantité et la dénomination précise des biens livrés. Ils doivent être émis en double exemplaire. L'original est remis au client et le double conservé à l'appui de la comptabilité du fournisseur, dans les mêmes conditions que les factures.
2 L'article 242 nonies de l'annexe II au CGI a été instauré par l'article 1er du décret 92-1244 du 27 novembre 1992. L'article 2 de ce même décret abroge l'article 95 de l'annexe III au CGI qui était applicable précédemment.