SECTION 2 PÉRIODE D'IMPOSITION

SECTION 2  

Période d'imposition

  A. PRINCIPE

1Conformément à la règle posée par l'article 12 du CGI, l'impôt porte, pour une année donnée, sur les traitements, indemnités, émoluments, salaires, pensions et rentes viagères dont le contribuable a disposé au cours de la même année.

2Sont donc imposables, sous réserve des exceptions visées ci-dessous, n°s 6 et suivants , les sommes mises à la disposition du contribuable au cours de l'année d'imposition, soit par voie de paiement (versement en numéraire, paiement par chèques, virement en banque, paiement d'un mandat-poste), soit par voie d'inscription au crédit d'un compte courant sur lequel l'intéressé a fait ou aurait pu faire un prélèvement au plus tard le 31 décembre de l'année considérée.

  B. CONSÉQUENCES

3Les revenus payés au cours de l'année d'imposition doivent être pris en compte pour l'établissement de l'impôt, sans qu'il y ait lieu de distinguer suivant la période à laquelle ils se rapportent ou la date à laquelle se place leur échéance.

4Il convient donc de retenir dans le revenu brut de l'année où ils ont été effectivement versés :

- les arrérages de pensions ou de rentes viagères payés pendant une année déterminée, alors même que leur échéance se placerait avant le 1er janvier de l'année considérée ;

- les rappels de pension ou de salaire, même s'ils concernent des années différentes (voir toutefois ci-dessous n° 37 ).

5En revanche, les arrérages de pension qui sont simplement échus, mais qui n'ont pas été payés au sens indiqué ci-dessus, ne sont pas retenus pour l'établissement de l'impôt.

Toutes précisions utiles sont données en ce qui concerne la disponibilité du revenu dans la division 5 B 214. convient donc de s'y référer en cas de difficultés, notamment pour :

- la définition du revenu disponible ;

- la distinction entre le revenu disponible et le revenu acquis ;

- la distinction entre le revenu disponible et le revenu perçu et ses divers cas d'application (paiement par chèque, inscription d'un revenu au crédit d'un compte courant, paiement par l'intermédiaire d'un mandataire).

  C. EXCEPTIONS

  I. Conséquences de la mensualisation du paiement des pensions

6L'article 62 de la loi de finances pour 1975, n° 74-1129 du 30 décembre 1974, a institué le paiement mensuel des pensions de l'État et modifié en conséquence les dispositions de l'article L. 90 du code des pensions civiles et militaires de retraite annexé à la loi n° 64-1335 du 26 décembre 1964.

Du fait de la généralisation du paiement mensuel des pensions qui est intervenue en 1987, de nombreux contribuables auraient dû déclarer au titre de cette année des arrérages correspondant à plus de douze mois.

Pour éviter cette situation, l'article 158-5-e du CGI prévoit que le montant annuel de la pension imposable des contribuables concernés correspond à douze mensualités.

1. Champ d'application du dispositif.

7Les dispositions de l'article 158-5-e du CGI sont applicables à toutes les pensions, quel qu'en soit l'organisme débiteur, dont la mise en paiement mensuel aurait conduit les bénéficiaires à déclarer au titre de 1987 des arrérages correspondant, selon la date d'échéance trimestrielle antérieure à la pension, à treize ou quatorze mois, au lieu de douze mois si le système du paiement trimestriel avait été maintenu.

Tel aurait été le cas, par exemple :

- pour certains pensionnés de l'État, titulaires :

• de pensions militaires personnelles (treize mois),

• de pensions civiles personnelles ou de réversion autres que les pensions des PTT (quatorze mois) ;

- pour les pensionnés du régime général de la sécurité sociale, nés en janvier, avril, juillet et octobre (quatorze mois) ou nés en février, mai, août et novembre (treize mois) ;

- pour les pensionnés du régime des assurances sociales agricoles, nés en février, mai, août et novembre (treize mois).

2. Mécanisme du report d'imposition des arrérages excédentaires.

8Le dispositif prévu à l'article 158-5-e du CGI permet de limiter chaque année la pension imposable aux arrérages qui correspondent à une période de douze mois. Le surplus est reporté sur l'année suivante, et ce jusqu'à l'extinction du versement de la pension.

Ce mécanisme se décompose ainsi :

• Pour 1987, la somme à déclarer a été obtenue en appliquant au montant des arrérages qui auraient dû normalement être imposés au titre de 1987 (treize ou quatorze mois) le rapport (12 / 13) ou (12 / 14) selon le cas, soit l'équivalent de douze mensualités (ce rapport dépend de la date d'échéance trimestrielle antérieure ; il est déterminé par l'organisme débiteur -cf. ci-dessous, n° 10 -).

• Pour 1988, la somme à déclarer comprenait :

- les arrérages de 1987 non imposés au titre de 1987, soit (1 / 13) ou (2 / 14)

- les onze ou dix premières mensualités, selon le cas, perçues en 1988, soit, au total, l'équivalent de douze mensualités ;

• Pour 1989, la somme à déclarer était constituée par :

- la dernière ou les deux dernières mensualités perçues en 1988,

- les onze ou dix premières mensualités perçues en 1989, soit, au total, douze mensualités.

Il est procédé de la même façon pour chacune des années suivantes, de sorte que, pour chaque année, les arrérages imposés correspondent à douze mensualités.

9Le report des arrérages supplémentaires sur l'année suivante prend fin lors du décès du pensionné ou de l'extinction de la pension.

Conformément au dernier alinéa de l'article 204-1 du CGI, les arrérages courus depuis la dernière mensualité soumise à l'impôt au titre de l'année précédente sont imposables au titre de l'année du décès.

Cette règle est également applicable en cas d'extinction de la pension pour une cause autre que le décès (par exemple, pension d'orphelin qui cesse d'être due lorsque le bénéficiaire atteint l'âge limite pour la percevoir, perte du droit à pension de veuve, etc.).

3. Obligations déclaratives des débiteurs des pensions.

10L'article 39 A-2°-d de l'annexe III au CGI dispose que la déclaration annuelle des pensions et rentes viagères prévue à l'article 88 du CGI doit mentionner, pour les contribuables pensionnés au 31 décembre 1986 dont la pension a fait l'objet d'un premier versement mensuel en 1987, le montant des arrérages correspondant à la période de douze mois qui suit la période à laquelle se rapportent les arrérages imposables au titre de l'année précédente, sous réserve des dispositions du 1 de l'article 204 du même code (cf. ci-dessus n° 9 ) [rapp. DB 5 A 22 ].

  II. Indemnité compensatrice de délai-congé

11  L'article L. 122-8 du Code du travail prévoit que l'inobservation par l'employeur du délai-congé (ou préavis), auquel a droit le salarié licencié dans la mesure où il n'a pas commis de faute grave, ouvre droit, au bénéfice de ce dernier, à une indemnité compensatrice.

La durée du délai-congé est d'un mois si le salarié justifie d'une ancienneté de services continus, chez le même employeur, comprise entre six mois et deux ans ; elle est portée à deux mois si cette ancienneté de services est d'au moins deux ans. D'autre part, les conventions collectives, les règlements d'entreprises, les contrats individuels de travail ou les usages de la profession prévoient souvent une durée supérieure, notamment en ce qui concerne les cadres.

Le salarié congédié continue normalement à exercer son activité dans l'entreprise jusqu'à l'expiration du délai-congé. Mais l'employeur peut s'y opposer et devient alors débiteur d'une indemnité compensatrice égale, en principe, à la rémunération que le salarié aurait touchée s'il avait travaillé durant le délai-congé.

12  L'indemnité compensatrice de délai-congé est imposable à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires, dans les conditions de droit commun.

Toutefois, par dérogation à l'article 12 du CGI, l'article 163 quinquies du CGI autorise les contribuables congédiés et percevant une indemnité compensatrice de délai-congé se rapportant à la fois à l'année de congédiement et à l'année suivante à déclarer ladite indemnité en plusieurs fractions correspondant respectivement à chacune des années considérées.

Exemple. - Licencié le 1er décembre 1997 et ayant perçu une indemnité compensatrice de délai-congé de six mois, le contribuable, s'il a opté pour cette possibilité, a pu rattacher :

- à ses revenus de 1997, la fraction de l'indemnité afférente au mois de décembre 1997 (soit un mois) ;

- à ses revenus de 1998, la fraction de l'indemnité afférente aux mois de janvier à mai 1998 (soit cinq mois) ;

13  Cette modalité de taxation n'est pas obligatoire pour le contribuable qui peut ne pas y trouver intérêt (réduction du nombre de parts, accroissement de ses revenus au cours de la seconde année). Il peut exercer son option :

-soit au moment de la déclaration des revenus de l'année au cours de laquelle il a perçu l'indemnité compensatrice de délai-congé ;

- soit, par voie de réclamation, dans le délai normal applicable en matière d'impôt sur le revenu, c'est-à-dire jusqu'au 31 décembre de la deuxième année suivant celle de la mise en recouvrement du rôle.

Exemple. - En reprenant les termes de l'exemple ci-dessus, l'option a pu être exercée

- dans la déclaration déposée au plus tard le 28 février 1998 ;

- ou, par réclamation, jusqu'au 31 décembre 2000 (mise en recouvrement du rôle en 1998) si la totalité de l'indemnité a été déclarée avec les revenus de 1997.

  III. Aide à la création d'entreprise

14Voir supra 5 F 1122, n°s 17 et suivants.

  IV. Sommes déposées dans les fonds salariaux

15Le dispositif des fonds salariaux a été institué par l'article 76 de la loi de finances pour 1984.

L'article 35 de l'ordonnance du 21 octobre 1986 prévoit qu'aucun nouveau fonds salarial ne peut plus être créé à compter de la date de publication de ce texte, intervenue le 23 octobre 1986.

Mais les fonds salariaux existants subsistent. Le régime fiscal exposé à 5 B 338 continue à s'appliquer aux salariés qui participent au financement de ces fonds.

  V. Sommes dues au décès du contribuable

16En cas de décès du contribuable ou de l'un ou l'autre des époux soumis à une imposition commune, l'article 204 du CGI prévoit que l'impôt est établi à raison des revenus dont le défunt a disposé pendant l'année de son décès ainsi que sur les revenus dont la distribution ou le versement résulte du décès, s'ils n'ont pas été précédemment imposés, et sur ceux qu'il a acquis sans en avoir la disposition antérieurement à son décès.

Ces dispositions qui concernent, le cas échéant, des traitements et salaires dus au moment du décès et les arrérages de pensions ou de rentes viagères dont l'échéance est postérieure au décès sont commentées division 5 B 612.

  VI. Année de l'acquisition d'un domicile en France

17Les salaires perçus par un contribuable avant la date de l'établissement de son domicile en France ne sont pas imposables dès lors qu'ils rémunèrent une activité exercée hors de France.

Les règles d'imposition applicables à l'année d'acquisition d'un domicile en France sont exposées dans la division 5 B 631.

  VII. Année du transfert du domicile hors de France (à l'étranger ou dans les territoires d'outre-mer)

18Voir 5 B 632.

  D. CAS PARTICULIER : REVERSEMENT DE REVENUS ANTÉRIEUREMENT PERÇUS ET IMPOSÉS

19Conformément au principe général posé par l'article 12 du CGI, l'impôt porte chaque année sur les revenus dont le redevable a disposé au cours de la même année.

Par suite, lorsqu'un redevable est appelé ultérieurement à reverser des sommes sur lesquelles il a été régulièrement imposé, ce reversement est sans incidence sur l'imposition se rapportant à l'année au cours de laquelle le contribuable a disposé des revenus (CE, arrêts du 6 octobre 1971, req. n° 80636, RJ n° III, p. 167 et du 7 novembre 1975, req. n° 85284, RJ n° III, p. 181).

Remarque. - Si le reversement intervient au cours de l'année même de la perception du revenu, il convient de n'imposer que le montant réel des revenus disponibles.

20Le reversement s'impute sur le revenu de l'année au cours de laquelle il est intervenu (CE, arrêt du 3 décembre 1975, req. n° 98888, RJ n° III, p. 214).

21Les principes exposés dans le cadre de l'impôt sur le revenu (cf. 5 B 214, n° 10) sont applicables en matière de traitements, salaires, pensions et rentes viagères. Par suite, les reversements s'analysent en une réduction du revenu brut disponible et non comme des dépenses professionnelles.

Il en est ainsi notamment des sommes qu'un fonctionnaire reverse à l'administration à la suite de la rupture de son engagement. Les sommes correspondantes s'imputent donc sur le montant brut (c'est-à-dire avant application de la déduction des frais professionnels) des salaires perçus l'année du reversement par l'intéressé ou, à défaut, par son conjoint ou ses enfants à charge. En l'absence de revenus de cette catégorie, le reversement est traité comme un déficit ; il peut alors être retranché du revenu global imposable de la même année ou, en cas d'insuffisance de ce dernier, de celui des années suivantes jusqu'à la cinquième inclusivement.