SECTION 3 AUTRES REVENUS IMPOSABLES DANS LA CATÉGORIE DES BÉNÉFICES AGRICOLES
d. Effet du dépassement des seuils.
17 Lorsqu'au titre d'un exercice, le chiffre d'affaires tiré d'activités accessoires dépasse l'une ou l'autre des deux limites de 30 % et de 200 000 F, le régime de l'article 75 n'est pas applicable à cet exercice. L'exploitant individuel doit alors déposer des déclarations séparées pour ses bénéfices agricoles, pour ses bénéfices industriels et commerciaux et pour ses bénéfices non commerciaux, sous réserve de l'application éventuelle des articles 50-0 et 102 ter du CGI. Si l'année suivante les recettes accessoires redescendent en-dessous des limites, les dispositions de l'article 75 peuvent à nouveau s'appliquer.
18 Pour les sociétés civiles agricoles, l'assujettissement à l'impôt sur les sociétés qui résulte du franchissement des limites de 30 % ou 200 000 F s'applique à compter du premier jour de l'exercice. Il cesse de s'appliquer à compter du premier jour de l'exercice au cours duquel ces seuils ne sont plus dépassés.
Le bilan d'ouverture du premier exercice soumis à l'impôt sur les sociétés doit être produit dans un délai de soixante jours à compter de la date de réalisation de l'événement qui entraîne le changement de régime, qui est réputée être la date de clôture de ce même exercice.
2. Dispositions modifiées applicables pour les exercices clos à compter du 1er janvier 1998 1 .
L'article 16 de la loi de finances rectificative pour 1997 (n° 97-1239 du 29 décembre 1997) modifie les règles d'appréciation des limites prévues pour le rattachement aux bénéfices agricoles des produits des activités commerciales et non commerciales accessoires. Celles-ci sont désormais appréciées de la même manière qu'en matière de TVA pour l'application du régime simplifié de l'agriculture (CGI, art. 298 bis-III bis).
a. Nouvelles règles d'appréciation des seuils.
19 Dans sa nouvelle rédaction issue de l'article 16 de la loi de finances rectificative pour 1997, l'article 75 du CGI prévoit que les produits des activités accessoires relevant de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux et de celle des bénéfices non commerciaux réalisés par un exploitant agricole soumis à un régime réel ou au régime transitoire d'imposition peuvent être pris en compte pour la détermination du bénéfice agricole lorsque, au titre de l'année civile précédant la date d'ouverture de l'exercice, les recettes commerciales et non commerciales accessoires n'excèdent ni 30 % des recettes tirées de l'activité agricole, ni 200 000 F.
Comme par le passé, il convient pour apprécier ces limites, de comparer les chiffres d'affaires, tant accessoires qu'agricoles, remboursements de frais inclus et taxes comprises (cf. n° 12 ).
Les nouveaux exploitants agricoles peuvent dans tous les cas, pour leur premier exercice d'activité, prendre en compte les produits de leurs activités commerciales et non commerciales accessoires pour la détermination de leur bénéfice agricole.
b. Recettes à prendre en compte.
20 Les recettes à retenir pour l'appréciation des limites de 30 % et de 200 000 F sont constituées par l'ensemble des sommes effectivement encaissées au cours de l'année civile précédant la date d'ouverture de l'exercice, même si elles se rapportent à une année antérieure. En outre, il n'y a pas lieu de faire application d'un prorata temporis lorsque l'activité n'a pas été exercée pendant la totalité de l'année civile. Par ailleurs, la mesure de tempérament prévue en faveur des exploitants réalisant des opérations d'élevage ou de culture à façon (cf. DB 5 E 3221, n° 5 ) s'applique désormais en multipliant par cinq, pour l'appréciation du franchissement de la limite de 30 %, le montant des recettes provenant d'opérations d'élevage ou de culture portant sur des animaux ou des produits appartenant à des tiers réalisées au cours de l'année civile qui précède la date d'ouverture de l'exercice.
c. Cas particulier des sociétés civiles à objet agricole.
21 Les sociétés civiles visées ci-dessus n° 10 qui ne remplissent pas les conditions posées par l'article 75 du CGI, c'est-à-dire dont les recettes commerciales et non commerciales accessoires excèdent, au cours de l'année civile qui précède l'ouverture de l'exercice, la limite de 30 % ou de 200 000 F, sont de droit soumises à l'impôt sur les sociétés. Lorsque ces limites ne sont pas dépassées, la société échappe à cet impôt et peut rattacher à ses bénéfices agricoles les produits de ses activités commerciales et non commerciales accessoires.
22 En l'absence, au cours de l'année de référence, de recettes commerciales accessoires et si les seules recettes non commerciales dépassent lesdites limites, la société n'est pas soumise de droit à l'impôt sur les sociétés. Elle doit alors établir deux déclarations distinctes : une selon les règles des bénéfices agricoles, l'autre selon les règles des bénéfices non commerciaux. Une troisième déclaration, selon les règles des bénéfices industriels et commerciaux, doit le cas échéant être établie si de tels bénéfices sont réalisés au cours de l'année d'imposition.
d. Entrée en vigueur du nouveau dispositif.
23 Les nouvelles dispositions de l'article 75 du CGI s'appliquent pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1er janvier 1998.
24 L'article 88 de la loi portant diverses dispositions d'ordre économique et financier (n° 98-546 du 2 juillet 1998) permet toutefois aux exploitants agricoles, à titre de mesure transitoire, de continuer à appliquer les dispositions antérieures de l'article 75 du CGI (cf. n°s 8 à 18 ) pour l'imposition des résultats de leurs deux premiers exercices clos à compter du 1er janvier 1998.
II. Exploitations agricoles soumises au régime du forfait
1. Exploitants individuels.
25 Pour les exercices ouverts depuis le 1er janvier 1993, les contribuables soumis au régime du bénéfice forfaitaire qui perçoivent, par foyer fiscal, dans la limite de 150 000 F, remboursement de frais inclus et taxes comprises, des recettes provenant d'une activité de tourisme à la ferme ou de l'accomplissement de travaux forestiers pour le compte de tiers ou d'une activité accessoire de nature commerciale ou artisanale au sens de l'article 34 du CGI peuvent porter directement sur leur déclaration d'ensemble des revenus n° 2042 le montant brut de ces recettes commerciales. Le bénéfice provenant de ces activités est déterminé après application d'un abattement forfaitaire de 50 %.
26 Ce dispositif, prévu à l'article 52 ter du CGI, et détaillé dans la DB 4 G 3274 est supprimé pour la détermination des résultats des années 1999 et suivantes, conformément à l'article 7 de la loi de finances pour 1999 (n° 98-1266 du 30 décembre 1998).
Les contribuables concernés doivent donc désormais déterminer le résultat imposable provenant de leur activité commerciale accessoire dans les conditions de droit commun, c'est-à-dire, sauf option pour un régime réel d'imposition ou lorsque ce dernier régime s'applique à titre obligatoire, selon le régime d'imposition des micro-entreprises défini à l'article 50-0 du CGI (cf. BOI 4 G-2-99 ). De la même manière, sauf option pour le régime de la déclaration contrôlée ou lorsque ce régime s'applique à titre obligatoire, les bénéfices retirés d'activités non commerciales accessoires sont soumises au régime déclaratif spécial prévu à l'article 102 ter du CGI (cf. BOI 5 G-6-99). S'agissant des modalités d'imposition des résultats provenant de leur exploitation agricole, il est admis de ne pas faire application des dispositions du 2° de l'article 69 A du CGI à l'égard des exploitants individuels pour le seul motif qu'ils relèvent, de plein droit ou sur option, d'un régime réel d'imposition à raison d'activités commerciales accessoires ou du régime de la déclaration contrôlée pour leurs activités non commerciales accessoires, lorsque les revenus (c'est-à-dire le chiffre d'affaires et/ou les recettes, selon le cas) qu'ils retirent de l'ensemble de ces activités accessoires n'excèdent pas, par foyer fiscal, 175 000 F, remboursements de frais inclus et taxes comprises (cf. DB 5 E 2112, n°s 13 et suiv. ).
2. Sociétés civiles agricoles.
27 En application du 2 de l'article 206 du CGI, les sociétés civiles qui relèvent du régime du forfait agricole ne sont pas assujetties à l'impôt sur les sociétés lorsque les recettes qu'elles réalisent au titre d'activités accessoires commerciales n'excèdent pas'les limites visées à l'article 75 du CGI.
28 Pour l'application de cette disposition, les recettes retirées des activités commerciales et non commerciales accessoires ne doivent avoir excédé ni 30 % des recettes de l'activité agricole, ni 200 000 F :
- au titre d'un exercice pour la détermination des résultats des exercices clos jusqu'au 31 décembre 1997 (cf. n° 8 ) ;
- au cours de l'année civile qui précède celle de l'ouverture de l'exercice considéré, pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 1er janvier 1998 (cf. n°s 19 et 23 ), sous réserve de l'application de la mesure transitoire prévue au n° 24 ci-avant.
29 Les recettes accessoires commerciales ou non commerciales réalisées par les sociétés définies au n° 27 sont imposées distinctement d'après les règles prévues en matière de bénéfices. industriels et commerciaux ou de bénéfices non commerciaux. Jusqu'à l'imposition des résultats de l'année 1998, si ces recettes étaient de nature commerciale, les régimes prévus aux articles 50-0 ( " micro-entreprises " ) ou 50 (régime du forfait) du CGI étaient, le cas échéant, applicables à l'exclusion du régime défini à l'article 52 ter du CGI dont l'application était limitée aux exploitants individuels (cf. n° 25 ). Si les recettes accessoires étaient de nature non commerciale, le régime prévu à l'article 102 ter du CGI n'était pas applicable (cf. DB 5 G 331, n° 18).
À compter de l'imposition des résultats de l'année 1999, les recettes accessoires des sociétés définies au n° 27 sont obligatoirement imposables selon un régime réel d'imposition, qu'elles proviennent de l'exercice d'une activité commerciale ou non commerciale (les régimes prévus aux articles 50-0 et 102 ter du CGI ne sont pas applicables ; cf. BOI 4 G-2-99 et 5 G-6-99).
30 Remarque : L'article 109 de la loi de finances pour 1997 (n° 96-1181 du 30 décembre 1996), codifié à l'article 69 D du CGI, a exclu du régime du forfait agricole les sociétés agricoles, autres que les GAEC, créées à compter du 1er janvier 1997 (cf. DB 5 E 2112, n°s 46 et suiv. ). Par ailleurs, l'article 7 de la loi de finances pour 1999 a supprimé le régime du forfait BIC à compter de la détermination des résultats de l'année 1999. Dans ces conditions, la possibilité pour une société civile agricole de bénéficier du régime du forfait pour ses activités commerciales accessoires est donc réservée, toutes conditions étant par ailleurs remplies, aux GAEC, quelle que soit la date de leur création et aux autres sociétés civiles à objet agricole créées avant le 1er janvier 1997, pour la détermination de leurs résultats relatifs aux années 1998 et antérieures.
31 S'agissant des modalités d'imposition des résultats provenant de leur exploitation agricole, il est admis de ne pas faire application des dispositions du 2° de l'article 69 A du CGI à l'égard des sociétés civiles agricoles soumises au régime forfaitaire agricole pour le seul motif qu'elles relèvent obligatoirement d'un régime réel d'imposition à raison de leurs activités commerciales ou non commerciales accessoires, lorsque les revenus (c'est-à-dire le chiffre d'affaires et/ou les recettes, selon le cas) tirés de ces activités n'ont excédé ni 30 % des recettes provenant de l'activité agricole, ni 200 000 F au cours de l'année civile qui précède l'année d'imposition. Ces montants s'apprécient remboursements de frais inclus et taxes comprises.
1 Cf. toutefois, n° 24 .