SECTION 2 CHAMP D'APPLICATION
SECTION 2
Champ d'application
SOUS-SECTION 1
Contribuables concernés
A. PRINCIPE
1Les dispositions de l'article 168 du CGI ont une portée générale. Elles peuvent s'appliquer à tout contribuable sans qu'il y ait lieu de distinguer selon la nature ou l'origine de ses revenus, selon les modalités de leur évaluation et enfin, selon la procédure d'après laquelle ils sont connus de l'administration (revenus déclarés par des tiers ou non).
Tel est le cas notamment des contribuables soumis au régime du forfait en matière de bénéfices industriels et commerciaux 1 et de bénéfices agricoles ou dont les bénéfices non commerciaux font l'objet d'une évaluation administrative 1 (CE, arrêts des 22 mars 1967, req. n° 68855, 8e s.-s. ; RJCD, n° I, p. 88 ; 21 juin 1967, req. n° 67173, RJCD, n° I, p. 173 ; 26 novembre 1975, req. n° 95008, RJ, n° III, p. 202).
2La circonstance que les déclarations de revenus professionnels d'un contribuable aient fait l'objet de vérifications non suivies de rehaussement n'est pas, non plus, de nature à faire échec à la procédure de taxation forfaitaire (CE, arrêt du 12 juillet 1969, req. n° 74390, 7e et 9e s.-s, RJCD, p. 186).
3Depuis l'entrée en vigueur des dispositions de l'article 82-I de la loi de finances pour 1987 -c'est-à-dire à compter de l'imposition des revenus de 1986- les dispositions de l'article 168 du CGI sont applicables même en cas d'absence de déclaration d'ensemble des revenus 2 pour l'année d'imposition et l'année antérieure, les revenus étant comptés pour zéro.
4Auparavant, les dispositions de l'article 168 du CGI ne pouvaient être appliquées à un contribuable qui n'avait pas souscrit de déclaration d'ensemble de ses revenus (n° 2042) afférente à l'année d'imposition ou à l'année antérieure (en ce sens, CE, arrêt du 21 mars 1975, n° 85496).
Ainsi, antérieurement à l'imposition des revenus de 1986, lorsqu'un contribuable n'avait pas souscrit de déclaration de revenus, il ne pouvait être légalement soumis aux dispositions de l'article 168 du CGI dont l'application, ainsi qu'il résultait de la décision susvisée rendue par le Conseil d'État statuant en section, était réservée aux contribuables qui avaient souscrit une déclaration.
Mais, l'intéressé pouvait évidemment être taxé d'office, en vertu de l'article L. 66 du LPF s'il n'avait pas régularisé sa situation après une première mise en demeure et s'il apparaissait qu'il avait disposé de revenus supérieurs au minimum imposable. Il convenait alors d'évaluer ces revenus par tous moyens et de fixer la base d'imposition dans la limite des présomptions recueillies. À cet égard, l'arrêt du 21 mars précité ne faisait pas obstacle à ce que, à défaut d'éléments certains permettant d'arriver à un chiffre supérieur, les revenus en cause fussent évalués par référence au barème des éléments du train de vie annexé à l'article 168, ainsi que le Conseil d'État l'avait déjà admis dans les décisions des 8 mai 1970, n° 78044 ; 26 janvier 1977, n° 93598 ; 30 mars 1977, n° 2078 et 26 juillet 1982, n° 14509.
Mais, il ne s'agissait là que d'un mode d'évaluation du revenu global et non d'une taxation régie par l'ensemble des dispositions de l'article 168. Il en résultait notamment que le service n'avait pas à démontrer au préalable l'existence d'une disproportion marquée (cf. ci-après DB 5 B 5222, n os2 et s. ) et que la base d'imposition pouvait être inférieure au seuil de déclenchement de la procédure de taxation forfaitaire prévue à l'article 168 précité (cf. DB 5 B 5222, n os10 et s. ).
En revanche, le contribuable était admis, dans ce cas, à faire la preuve que son revenu imposable était inférieur à la base d'imposition résultant du barème en justifiant notamment que ses dépenses de train de vie avaient été financées par des aliénations de capitaux ou des subsides reçus de tiers.
B. CAS PARTICULIERS
1. Contribuables pouvant bénéficier d'une mesure de tolérance administrative.
5Bien que l'article 168 du CGI s'applique à toutes les catégories de contribuables, le service doit, cependant, compte tenu de l'esprit dans lequel ces dispositions doivent être utilisées, s'abstenir de les mettre en oeuvre à l'encontre des contribuables suivants :
a. Contribuables âgés dont les ressources ont diminué sans qu'ils aient pour autant réduit certains éléments de leur train de vie, dès lors que ce dernier était précédemment cohérent avec le montant des revenus déclarés.
b. Contribuables dont la majeure partie des revenus déclarés provient de sommes obligatoirement portées à la connaissance du service par des tiers lorsque, après enquête, il apparaît que la disposition, par les intéressés, des éléments de train de vie visés à l'article 168 ne constitue que le prolongement d'une situation ancienne ou résulte de circonstances exceptionnelles (succession, par exemple) ne permettant pas de présumer une augmentation sensible des revenus réels des contribuables.
c. Contribuables connaissant une baisse passagère de revenus (contribuables privés de leur emploi).
2. Propriétaires d'immeubles ayant effectué des dépenses d'amélioration.
6Il résulte des débats parlementaires, qui ont précédé le vote de l'article 69 de la loi de finances pour 1971, qu'il convient de ne pas faire application des dispositions de l'article 168 du CGI lorsque l'écart, constaté entre le revenu net global déclaré et la base forfaitaire d'imposition au cours de la deuxième année de la période de référence servant à l'appréciation de la disproportion marquée, tient seulement à la déduction de dépenses d'amélioration foncière de caractère non répétitif.
Les dépenses à prendre en considération pour l'application de cette disposition sont les suivantes :
- dépenses d'amélioration afférentes aux locaux d'habitation (CGI, art. 31 - I - 1 - b) ;
- dépenses d'amélioration non rentables affectant les bâtiments d'exploitation, les terrains ou les installations diverses d'une propriété rurale (CGI, art. 31 - I - 2 - c) ;
- charges foncières afférentes aux immeubles classés monuments historiques ou inscrits à l'inventaire supplémentaire (CGI, art. 156 - II - 1° ter).
Ces dépenses seront considérées comme ayant un caractère répétitif et par conséquent de nature à ne pas mettre obstacle à l'application de l'article 168 si elles ont été exposées au cours de la deuxième année de la période de référence servant à l'appréciation de la disproportion marquée et au cours de l'une des quatre années antérieures.
3. Contribuables étrangers domiciliés en France.
7Les dispositions de l'article 168 du CGI sont normalement applicables aux contribuables étrangers domiciliés en France, qu'ils exercent ou non une activité lucrative dans notre pays.
Toutefois, les revenus dont l'imposition est réservée à un pays étranger par une convention conclue entre la France et ce pays en vue d'éviter une double imposition, sont à considérer comme des revenus exonérés (cf. ci-après DB 5 B 5222, n° 6 ).
4. Contribuables n'ayant pas leur domicile en France (cf. DB 5 B 7122 ).
8L'article 168 tendant à déterminer une base d'imposition réelle ne concerne pas les contribuables qui n'ont pas leur domicile en France.
5. Contribuables ayant leur résidence principale à l'hôtel ou en appartement meublé.
9Les dispositions de l'article 168 du CGI s'appliquent à tous les contribuables passibles de l'impôt sur le revenu et notamment à ceux qui ont leur résidence principale à l'hôtel ou en appartement meublé.
1 Il est rappelé que ces deux régimes sont supprimés depuis l'imposition des revenus de 1999.
2 La taxation d'office prévue aux articles L. 66, L. 67 et L. 76 du LPF peut aussi s'appliquer.