SOUS-SECTION 2 RÉDUCTION D'IMPÔT POUR FRAIS DE GARDE DES JEUNES ENFANTS
SOUS-SECTION 2
Réduction d'impôt pour frais de garde des jeunes enfants
1L'article 4-I de la loi de finances pour 1989 (n° 88-1149 du 23 décembre 1988 codifié à l'article 199 quater D du CGI) a remplacé, depuis l'imposition des revenus de l'année 1988, la déduction des frais de garde des jeunes enfants par une réduction d'impôt.
Ainsi, depuis l'imposition des revenus de l'année 1988, les frais nécessités par la garde des enfants âgés de moins de 6 ans au 1er janvier de l'année d'imposition ouvrent droit, sous certaines conditions, à une réduction d'impôt de 25 % de leur montant.
2À compter de l'imposition des revenus de 1989, la loi de finances pour 1990 (n° 89-935 du 29 décembre 1989) a relevé le plafond annuel de dépenses ouvrant droit à réduction d'impôt (art. 2-IV) et étendu son champ d'application aux couples qui poursuivent des études supérieures (art. 2-V).
3Enfin, l'article 17-II de la loi de finances rectificative pour 1991 (n° 91-1323 du 30 décembre 1991) a précisé la nature des dépenses pouvant ouvrir droit à la réduction d'impôt prévue par l'article 199 quater D du CGI.
A. CHAMP D'APPLICATION DE LA RÉDUCTION D'IMPÔT
I. Contribuables concernés
4La réduction d'impôt est accordée à tous les contribuables domiciliés en France au sens de l'article 4 B du CGI (DB 5 B 1121 ), disposant de revenus professionnels et quelle que soit leur situation de famille.
Dès lors, elle bénéficie aux contribuables célibataires, veufs, divorcés ou séparés qui exercent une activité professionnelle.
5S'agissant plus particulièrement de la condition d'activité professionnelle requise pour les contribuables mariés, l'article 199 quater D du CGI précise que la réduction d'impôt bénéficie aux foyers fiscaux dont les conjoints justifient, soit de deux emplois à plein temps, soit d'un emploi à plein temps et d'un emploi à mi-temps, soit de deux emplois à mi-temps ou ne peuvent exercer leur emploi du fait d'une longue maladie, d'une infirmité ou de la poursuite d'études dans l'enseignement supérieur.
La réduction d'impôt bénéficie donc, à compter de l'imposition des revenus de l'année 1989, aux foyers fiscaux dans lesquels chacun des conjoints, soit occupe un emploi au moins à mi-temps, soit ne peut exercer son activité professionnelle du fait d'une longue maladie ou d'une infirmité ou de la poursuite d'études dans l'enseignement supérieur.
1. Emploi à plein temps ou à mi-temps.
6La réduction d'impôt est admise lorsque les deux conditions suivantes sont simultanément réunies :
- l'un et l'autre des époux doivent exercer une activité professionnelle : en pratique, cette condition doit être considérée comme remplie chaque fois que la déclaration d'ensemble comporte des revenus professionnels pour l'époux et pour l'épouse ;
- chaque conjoint doit exercer son activité au moins à mi-temps : cette condition s'apprécie par rapport à l'horaire légal ou normal de l'emploi. Ainsi, la réduction d'impôt est applicable si l'activité est exercée pendant seulement une partie de l'année dès lors que, pendant cette période, l'exercice de l'activité s'effectue selon une durée au moins égale à la moitié de l'horaire légal ou normal de l'emploi : dans ce cas, bien entendu, seuls les frais exposés pendant cette période sont retenus.
Toutefois, le service ne doit demander des justifications sur ce point que si, à l'examen des documents en sa possession (notamment lorsque les revenus de l'un des époux sont très faibles), il existe un doute sérieux sur le fait que les intéressés aient été employés, au moins à mi-temps ou que les sommes en cause aient correspondu à des dépenses exposées pour assurer la garde de l'enfant pendant le temps de travail de ses parents.
Solutions :
7• Conjoint d'exploitant individuel.
Même s'il travaille à temps complet dans l'entreprise agricole, artisanale, industrielle, commerciale ou non commerciale le conjoint d'un exploitant individuel n'a pas de revenu professionnel personnel à déclarer pour l'assiette de l'impôt si aucune déduction n'a été effectuée à ce titre pour la détermination du résultat imposable de l'entreprise.
Cette particularité ne doit pas conduire à écarter ces contribuables du bénéfice de la réduction d'impôt. En effet, la condition posée par la loi est seulement la justification d'un emploi à plein temps ou à mi-temps et non la disposition d'un revenu imposable.
Aussi, les époux placés dans cette situation particulière doivent pour bénéficier de la réduction d'impôt, joindre à la déclaration d'ensemble de leurs revenus tout document, établi par les organismes sociaux collecteurs, permettant de justifier que les conjoints ont l'un et l'autre, acquitté des cotisations sociales à raison de leur activité professionnelle.
• Conjoint effectuant son service national.
Il doit être assimilé à une personne ayant un emploi à plein temps.
• Stage de formation professionnelle.
8Les stages de formation professionnelle suivis par les demandeurs d'emploi sont assimilés à l'exercice d'une activité. La condition d'exercice d'une activité professionnelle peut aussi être considérée comme remplie l'année au cours de laquelle le contribuable perd son emploi, ou retrouve un emploi sans que les frais de garde à retenir puissent excéder le montant des revenus professionnels (RM M. Autexier, JO, AN du 21 mai 1990, n° 25537, p. 2378).
2. Longue maladie et infirmité.
9Conformément au texte légal, la réduction d'impôt est réservée aux foyers dans lesquels les conjoints (cf. ci-dessus n° 5 deuxième alinéa), remplissent simultanément les deux conditions suivantes :
- être atteints d'une longue maladie ou d'une infirmité ;
- ne pas pouvoir, de ce fait, exercer leur emploi.
En l'absence d'une définition précise donnée par le texte légal, le point de savoir si ces conditions sont remplies résulte de l'appréciation des circonstances de fait propres à chaque cas particulier.
Toutefois, à titre de règle pratique, il convient de considérer que sont atteints d'une longue maladie ou d'une infirmité et, par suite, remplissent la première condition, notamment :
- les titulaires de pensions d'invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories d'invalidité prévues à l'article L. 341-4 du Code de la sécurité sociale. Il est souligné que, par définition, ces invalides sont des personnes incapables d'exercer une profession quelconque ;
- les titulaires de la carte d'invalidité prévue à l'article 173 du Code de la famille et de l'aide sociale ;
- les titulaires de l'allocation aux adultes handicapés ;
- les personnes atteintes de l'une des maladies figurant sur la liste, établie par décret, des affections comportant un traitement prolongé et une thérapeutique particulièrement coûteuse (art. L. 322-3-3° du Code de la sécurité sociale) ou d'une maladie ne figurant pas sur cette liste mais comportant un traitement prolongé et une thérapeutique particulièrement coûteuse (art. L. 322-3-4° du même code).
La seconde condition implique, en principe, que l'intéressé ait antérieurement exercé un emploi. Mais, dans un souci de bienveillance et eu égard aux motifs qui sont à l'origine de cette disposition, il est admis d'accorder le bénéfice de la réduction d'impôt lorsque l'état de santé ou l'invalidité de la personne concernée la met dans l'impossibilité d'exercer un premier emploi.
3. Conjoints poursuivant des études dans l'enseignement supérieur.
10La réduction d'impôt peut bénéficier aux foyers fiscaux dont les conjoints ne peuvent exercer leur activité professionnelle du fait de la poursuite d'études dans l'enseignement supérieur.
Par enseignement supérieur, il convient d'entendre les études poursuivies dans un établissement public ou privé qui dispense des formations au-delà de l'enseignement secondaire.
II. Dépenses à retenir
11 L'article 17-II de la loi de finances rectificative pour 1991 a aménagé le dispositif relatif à la réduction d'impôt prévue par l'article 199 quater D du CGI au titre des frais de garde des jeunes enfants.
Ainsi, depuis l'imposition des revenus de 1992 :
1° La réduction d'impôt est réservée aux dépenses nécessitées par la garde des enfants de moins de 6 ans au 1er janvier de l'année d'imposition à l'extérieur du domicile du contribuable 1 : gardes assurées par une assistante maternelle agréée (ou un assistant maternel agréé) mentionnée à l'article 80 sexies du CGI ou dans un établissement de garde visé à l'article L. 180 du code de la santé publique (crèche, garderie, halte-garderie).
Il est précisé que les centres de loisirs sans hébergement, ainsi que les garderies scolaires assurées en dehors des heures de classe (garderies péri-scolaires et post-scolaires) relèvent du contrôle sanitaire prévu à l'article L.180 du code de la santé publique.
Par conséquent, la partie des sommes versées par les parents qui est représentative des frais de garde entre dans le champ d'application de la réduction d'impôt.
Doivent cependant être exclues de la base de la réduction d'impôt toutes les dépenses qui ne sont pas liées la simple garde, tels que les frais de nourriture et les suppléments exceptionnels, notamment ceux afférents à des activités extérieures au centre ou la garderie.
2° Lorsque la garde est assurée par un(e) assistant(e) maternel(le), la réduction d'impôt n'est accordée que pour les sommes versées aux assistantes ayant fait l'objet de l'agrément prévu à l'article 123-1 du code de la famille et de l'aide sociale.
À ce sujet, il est précisé que la personne qui accueille habituellement des mineurs à son domicile, moyennant rémunération, doit être agréée en cette qualité par le président du conseil général du département de sa résidence.
L'agrément ou son renouvellement est en principe accordé pour une période de 5 ans. Lorsqu'il est réputé acquis, une attestation est délivrée sans délai par le président du conseil général la demande de l'assistante maternelle.
Les dépenses prises en compte sont celles effectivement supportées dans l'année d'imposition. Les cotisations de sécurité sociale patronales et salariales sont couvertes par l'AFEAMA (aide la famille pour l'emploi d'une assistante maternelle agréée) versée directement par les caisses d'allocations familiales ou la mutualité sociale agricole aux organismes chargés du recouvrement des cotisations sociales (art. L. 841-1 du code de la sécurité sociale). Cette aide est accordée à la condition que la rémunération de l'assistante maternelle, hors frais d'entretien, ne dépasse pas un plafond fixé par décret ; actuellement 5 SMIC horaires par jour et par enfant (art. D. 841-1 du code de la sécurité sociale) soit par exemple au 1er juillet 1999 : 40, 72 F x 5 = 203, 60 F.
En outre, depuis le 1er janvier 1992, cette prise en charge est complétée par une allocation mensuelle versée directement aux familles par les caisses d'allocations familiales ou la mutualité sociale agricole. Le montant de cette aide, qui varie avec l'âge de l'enfant, est fixé par décret en pourcentage de la base mensuelle des prestations familiales 2 ,
12 Depuis l'imposition des revenus de 1992 , l'assiette de la réduction d'impôt est donc constituée, dans la limite de 15 000 F par enfant gardé (cf. n° 14 ci-après), par :
- le salaire net directement versé par l'employeur à l'assistant(e) maternel(le) agréé(e) ;
- majoré des cotisations sociales autres que celles acquittées par un tiers payant 3 ;
- sous déduction de l'allocation mensuelle reçue de la caisse d'allocations familiales ou de la mutualité sociale agricole ainsi que des diverses allocations ou indemnités qui peuvent être versées par l'employeur du contribuable pour l'aider à supporter les frais de garde.
B. MONTANT DE LA RÉDUCTION D'IMPÔT
131. Le taux de la réduction d'impôt est fixé à 25 %.
2. Limitation des dépenses.
14Le taux s'applique aux dépenses exposées pour la garde des enfants à charge âgés de moins de 6 ans au 1er janvier de l'année d'imposition. Ces dépenses sont prises en compte dans la limite annuelle de 15 000 F par enfant.
Le montant maximal annuel de la réduction d'impôt s'élève donc à 3 750 F.
Le chiffre limite ne fait l'objet d'aucune réduction prorata temporis lorsque l'enfant :
- est né ou a atteint l'âge de 6 ans en cours d'année ;
- a été donné en garde pendant seulement une partie de l'année.
Par ailleurs, si au cours d'une même année, un enfant a été successivement à la charge de contribuables différents (année du mariage, de la séparation ou du divorce, du veuvage), la limite s'applique distinctement à chacun de ces contribuables.
Ainsi, l'année du mariage, de la séparation ou du veuvage, un même enfant peut ouvrir droit à une réduction d'impôt au profit de chacun des contribuables, imposé distinctement qui l'a eu à sa charge et donné à garder.
3. La base de la réduction d'impôt ne peut cependant excéder le montant net des revenus professionnels pour tous les contribuables.
15Si le foyer fiscal ne perçoit aucun revenu professionnel, il n'y a pas lieu, bien entendu, à réduction d'impôt.
S'agissant des contribuables mariés, la base de la réduction d'impôt ne peut excéder le total des revenus professionnels nets de frais des deux conjoints. Ainsi, dans le cas où l'un des conjoints constate un résultat déficitaire, l'autre un revenu positif, la base de la réduction d'impôt au titre des frais de garde des enfants ne peut dépasser un montant égal à la somme algébrique de ces revenus.
Par ailleurs, il est précisé que :
- les revenus professionnels s'entendent des traitements et salaires, des bénéfices agricoles, des bénéfices industriels et commerciaux, des bénéfices non commerciaux et des rémunérations de gérants et associés [CGI, art. 62] ;
- à l'inverse, doivent être considérés comme des revenus non professionnels : les revenus de valeurs et capitaux mobiliers, les revenus fonciers, les plus-values de cession à titre onéreux de biens ou droits de toute nature taxables en vertu de l'article 150 A du CGI, les pensions et rentes viagères ;
- le montant des revenus nets de frais est égal :
• pour les salaires et autres revenus taxés comme des salaires, au montant obtenu après déduction des frais professionnels réels ou forfaitaires et de l'abattement de 20 % visé à l'article 158-5 a du CGI ;
• pour les autres revenus, au montant net imposable après application, le cas échéant, de l'abattement prévu en faveur des membres des centres de gestion ou associations agréés.
1 Les dépenses engagées pour la garde des enfants au domicile sont prises en compte dans le cadre de la réduction d'impôt pour un emploi d'un salarié au domicile (cf. DB 5 B 3314 ).
2 Actuellement, dans la limite du salaire versé, cette majoration de l'AFEAMA s'établit à 826 F hors CRDS/mois/enfant de moins de 3 ans et 413 F hors CRDS/mois/enfant de 3 à 6 ans.
3 L'AFEAMA n'entre donc pas dans la base de la réduction d'impôt.