CHAPITRE 3 RÉGIME DU BÉNÉFICE RÉEL
CHAPITRE 3
RÉGIME DU BÉNÉFICE RÉEL
TEXTES
CODE GENERAL DES IMPOTS
(Législation applicable au 22 avril 1998)
Art. 53. - (Abrogé)
Art. 53 A. - Sous réserve des dispositions du 1 bis de l'article 302 ter et de l'article 302 septies A bis, les contribuables, autres que ceux visés aux articles 50-0 et 50, sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175, une déclaration permettant de déterminer et de contrôler le résultat imposable de l'année ou de l'exercice précédent.
Un décret fixe le contenu de cette déclaration ainsi que la liste des documents qui doivent y être joints. Ce décret édicte des définitions et des règles d'évaluation auxquelles les entreprises sont tenues de se conformer [Voir les articles 38 à 38 B et 38 ter à 38 quaterdecies de l'annexe III].
Les modèles d'imprimés de la déclaration et des documents prévus ci-dessus sont fixés par arrête [Voir l'arrêté du 17 juillet 1987 (J.O des 20 et 21)].
Art. 54. - Les contribuables mentionnés à l'article 53 A sont tenus de représenter à toute réquisition de l'administration tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier l'exactitude des résultats indiqués dans leur déclaration.
Si la comptabilité est tenue en langue étrangère, une traduction certifiée par un traducteur juré doit être représentée à toute réquisition de l'administration.
Art. 54 bis. - Les contribuables visés à l'article 53 A sont tenus de fournir, en même temps que la déclaration des résultats de chaque exercice, un état comportant l'indication de l'affectation de chacune des voitures de tourisme ayant figuré à leur actif ou dont l'entreprise a assumé les frais au cours de cet exercice.
Ces mêmes contribuables doivent obligatoirement inscrire en comptabilité, sous une forme explicite, la nature et la valeur des avantages en nature accordés à leur personnel.
Art. 55. - Le service des impôts vérifie les déclarations. Il peut rectifier les déclarations en se conformant à la procédure prévue à l'article L. 55 du livre des procédures fiscales [Voir également les articles L. 10 et L. 15 du livre des procédures fiscales].
Art. 60. - Le bénéfice des sociétés visées à l'article 8 est déterminé, dans tous les cas, dans les conditions prévues pour les exploitants individuels et, en outre, suivant des modalités particulières fixées par décret pour celles de ces sociétés qui sont admises au régime du forfait [Voir l'article 38 sexdecies de l'annexe III].
Ces sociétés sont tenues aux obligations qui incombent normalement aux exploitants individuels [Voir également l'article L. 53 du livre des procédures fiscales].
Art. 172. - 1. En vue du contrôle des bénéfices servant de base à l'impôt sur le revenu, les contribuables réalisant des bénéfices industriels, commerciaux ou artisanaux, des bénéfices non commerciaux ou assimilés ou des bénéfices agricoles soumis au régime du bénéfice réel doivent, en outre, faire parvenir à l'administration les déclarations et renseignements prévus aux articles 53 A, 97, 101 302 sexies ou à l'article 38 sexdecies Q de l'annexe III au présent code.
2. (Abrogé).
3. Les déclarations mentionnées au 1 sont souscrites par celui des époux qui exerce personnellement l'activité.
Art. 175. - Exception faite de la déclaration prévue à l'article 302 sexies qui doit être souscrite avant le 16 février, les déclarations doivent parvenir à l'administration avant le 1er mars. Toutefois, ce délai est prolongé jusqu'au 31 mars en ce qui concerne les commerçants et industriels qui arrêtent leur exercice comptable le 31 décembre.
.....
ANNEXE III
Art. 38. - I. La déclaration dont la production est prévue aux articles 53 A et 302 septies A bis du code général des impôts et ses annexes bis et ter doivent mentionner :
a. la récapitulation des éléments d'imposition ;
b. le nom et l'adresse du ou des comptables ou experts chargés de tenir la comptabilité ou d'en contrôler les résultats généraux en précisant si ces techniciens font partie ou non du personnel salarié de l'entreprise ;
c. éventuellement le nom et l'adresse du centre de gestion agréé auquel le contribuable a adhéré ;
d. les renseignements nécessaires à l'établissement et au contrôle de l'impôt.
I bis. (Dispositions devenues sans objet : loi n° 92-1376 du 30 décembre 1992, article 11-II).
II. Les contribuables visés à l'article 53 A du code général des impôts sont tenus de joindre à la déclaration et aux annexes visées au I, le bilan, le compte de résultat, le tableau des immobilisations, le tableau des amortissements, le tableau des provisions et l'état des échéances des créances et des dettes.
Ils doivent également joindre, le cas échéant, la liste des filiales et participations ainsi qu'une information détaillée ayant trait aux points suivants :
dérogation aux prescriptions comptables ;
modifications affectant les méthodes d'évaluation et la présentation de comptes annuels ;
produits à recevoir et charges à payer ;
produits et charges figurant au bilan sous les postes. Comptes de regularisation.
Les contribuables ayant la qualité de commerçant sont tenus de produire, sur demande de l'administration, les éléments de l'annexe comptable qui ne sont pas énumérés ci-dessus.
Doivent en outre être joints à la déclaration le tableau de détermination du résultat fiscal, l'état des déficits et des provisions non déductibles, l'état des renseignements divers, le tableau des éléments soumis au régime fiscal des plus-values et moins-values et, le cas échéant, le tableau des écarts de réevaluation.
III. Les contribuables visés à l'article 302 septies A bis du code général des impôts sont tenus de joindre à la déclaration et aux annexes visées au I le bilan et le compte de résultats simplifiés les tableaux des immobilisations, des amortissements et des éléments soumis au régime fiscal des plus-values et moins-values, le relevé des provisions, le relevé des provisions non déductibles, l'état des déficits et, le cas échéant, le tableau des écarts de réévaluation.
IV. Les déclarations et les documents qui y sont joints doivent être remis en double exemplaire au service des impôts du siège de la direction de l'entreprise ou, à défaut, du lieu du principal établissement. Toutefois, les sociétés ayant pour objet la construction d'immeubles en vue de la vente et dont l'activité porte sur un seul immeuble ou groupe d'immeubles souscrivent cette déclaration aupres du service des impôts du lieu de situation des constructions.
Il en est délivré récépissé sur demande du contribuable.
Art. 38 A. - Le compte de résultat dont la production est prévue à l'article 38 est presenté « hors taxes ».
Art. 38 B. - Pour l'application du 9 de l'article 38 du code général des impôts, les entreprises joignent à la déclaration de leurs résultats de chaque exercice un état établi sur un document conforme au modèle fixé par l'administration.
Cet état mentionne notamment, pour chaque participation, le prix d'acquisition, la valeur réelle, la valeur d'équivalence et le montant de la dépréciation définie au quinzième alinéa du 5° du 1 de l'article 39 du code précité.
Art. 38 ter. - Le stock est constitué par l'ensemble des marchandises, des matières premières, des matières et fournitures consommables, des productions en cours, des produits intermédiaires, des produits finis, des produits résiduels et des emballages non destinés à être récupérés, qui sont la propriété de l'entreprise à la date de l'inventaire et dont la vente en l'état ou au terme d'un processus de production à venir ou en cours permet la réalisation d'un bénéfice d'exploitation.
Les productions en cours sont les biens ou les services en cours de formation au travers d'un processus de production.
Les produits intermédiaires sont les produits qui, ayant atteint un stade d'achèvement, sont destinés à entrer dans une nouvelle phase du cycle de production.
Les produits finis sont ceux qui ont atteint un stade d'achèvement définitif dans le cycle de production
Les produits résiduels sont constitués par les déchets et rebuts de fabrication.
Les emballages commerciaux comprennent, d'une part, les emballages perdus qui sont destinés à être livrés avec leur contenu sans consignation ni reprise et, d'autre part, les emballages récupérables qui sont susceptibles d'être provisoirement conservés par la clientèle et que le livreur s'engage à reprendre dans des conditions déterminées. En principe, les premiers sont seuls à inclure dans les stocks les seconds constituant normalement des immobilisations. Toutefois, lorsqu'ils ne sont pas commodément identifiables, les emballages récupérables peuvent être assimilés à des stocks.
Art. 38 quater. - Les entreprises doivent respecter les définitions édictées par le plan comptable général, sous réserve que celles-ci ne soient pas incompatibles avec les règles applicables pour l'assiette de l'impôt.
Art. 38 quinquies. - Les immobilisations sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine.
Cette valeur d'origine s'entend :
Pour les immobilisations acquises à titre onéreux par l'entreprise, du coût d'acquisition, c'est-à-dire du prix d'achat majoré des frais accessoires nécessaires à la mise en état d'utilisation du bien ;
Pour les immobilisations acquises à titre gratuit, de la valeur vénale ;
Pour les immobilisations apportées à l'entreprise par des tiers, de la valeur d'apport ;
Pour les immobilisations créées par l'entreprise, du coût d'acquisition des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production à l'exclusion des frais financiers.
Art. 38 sexies. - La dépréciation des immobilisations qui ne se déprécient pas de manière irréversible, notamment les terrains, les fonds de commerce, les titres de participation, donne lieu à la constitution de provisions dans les conditions prévues au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts.
Art. 38 septies. - Les valeurs mobilières constituant des titres de placement sont inscrites au bilan pour leur valeur d'origine.
À la fin de chaque exercice, il est procédé à une estimation de ces titres.
Les titres cotés sont évalués au cours moyen du dernier mois de l'exercice. Les titres non cotés sont évalués à leur valeur probable de négociation.
Les titres cotés s'entendent des valeurs inscrites à la cote officielle d'une bourse de valeurs ou qui figurent à la cote du second marché d'une bourse de valeurs françaises.
Les plus-values ou moins-values résultant de cette estimation sont appréciées, pour chaque catégorie de titres de même nature, par rapport à la valeur d'origine globale de l'ensemble de ces titres.
Les plus-values ne sont pas comptabilisées ; par contre, les moins-values sont inscrites au compte de provisions.
Toutefois, en cas de baisse anormale de certains titres cotés apparaissant comme momentanée, l'entreprise a, sous sa responsabilité, la faculté de ne pas comprendre dans la provision tout ou partie de la moins-value constatée sur ces titres, mais seulement dans la mesure où il peut être établi une compensation avec les plus-values normales constatées sur d'autres titres.
Art. 38 octies. - Les cessions de titres en portefeuille sont réputées porter par priorité sur les titres de même nature acquis ou souscrits à la date la plus ancienne
Les plus-values ou moins-values résultant des cessions en cause sont déterminées et fonction de la valeur d'origine pour laquelle les titres figuraient au bilan.
Art. 38 nonies. - Les marchandises, matières premières matières et fournitures consommables, emballages perdus, produits en stock et productions en cours au jour de l'inventaire sont évalués pour leur coût de revient.
Le coût de revient est constitué :
Pour les marchandises, matiéres premières, matiéres et fournitures consommables et les emballages commerciaux achetés, par le prix d'achat augmenté des frais accessoires d'achat ;
Pour les produits intermédiaires, les produits finis, les emballages commerciaux fabriques et les productions en cours, par le coût d'achat des matières et fournitures consommées, augmenté de toutes les charges directes ou indirectes de production à l'exclusion des frais financiers.
Ces coûts sont fournis par la comptabilité analytique ou, à défaut, déterminés par des calculs ou évaluations statistiques.
Art. 38 decies. - Si le cours du jour à la date de l'inventaire des marchandises, matières premières, matières et fournitures consommables, produits intermédiaires, produits finis et emballages commerciaux perdus en stock au jour de l'inventaire est inférieur au coût de revient défini à l'article 38 nonies, l'entreprise doit constituer, à due concurrence, des provisions pour dépréciation.
Art. 38 terdecies. - Les dispositions des articles 38 ter à 38 decies sont applicables aux entreprises industrielles et commerciales passibles de l'impôt sur le revenu suivant un règime de bénéfice réel et aux personnes morales relevant de l'impôt sur les sociétés, sous réserve des mesures dérogatoires qui pourront être prises en faveur des entreprises soumises au contrôle de l'État et astreintes à des règles comptables particulières.
Art. 38 terdecies A. - Les entreprises dont l'activité est partiellement exercée à l'étranger sont également tenues de produire en double exemplaire, sur des imprimés identiques à ceux visés aux II et III de l'article 38, les renseignements afférents aux seules opérations qui participent à la réalisation du résultat imposable en France.
Art. 38 quaterdecies. - En ce qui concerne les entreprises dont le siège est situé hors du territoire de la République française, les renseignements à fournir s'entendent exclusivement de ceux afférents aux exploitations sises en France.
Art. 38 quindecies E. - Le locataire d'un fonds de commerce d'un fonds, artisanal ou de l'un des eléments incorporels non amortissables loué dans les conditions prévues au 3° de l'article 1er de la loi n° 66-455 du 2 juillet 1966 modifié doit joindre une attestation délivrée par l'entreprise bailleresse à la déclaration de résultats de l'exercice au cours duquel le contrat de crédit-bail a été conclu.
Cette attestation comporte les renseignements suivants :
L'identité et l'adresse du locataire ;
La date et la durée du contrat ;
Le prix convenu pour l'acceptation de la promesse unilatérale de vente prévue au contrat ;
Pour chaque échéance, le montant des loyers dus et la quote-part de ces loyers prise en compte pour la fixation de ce prix ;
Les modalités stipulées en cas de résiliation du contrat ou de non-acceptation de la promesse unilatérale de vente.
L'attestation est établie sur papier libre conformément au modèle fixé par l'administration.
Art. 38 quindecies F. - Le locataire d'un bien loué dans les conditions prévues aux 1° et 2° de l'article 1er de la loi n° 66-455 du 2 juillet 1966 et au 3° du même article en ce qu'il concerne les éléments incorporels amortissables d'un fonds de commerce ou d'un fonds artisanal, qui cède le contrat de crédit-bail ou le bien acquis à l'échéance d'un tel contrat, joint à la déclaration de résultats de l'exercice en cours lors de la cession un état établi sur un document conforme au modèle fixé par l'administration.
Art. 38 quindecies G. - Pour l'application de l'article 39 duodecies A du code général des impôts, l'acquéreur des droits afférents à un contrat de crédit-bail conclu dans les conditions prévues au 2° de l'article 1er de la loi n° 66-455 du 2 juillet 1966, joint à la déclaration de résultats de l'exercice en cours lors de l'acquisition un état établi sur un document conforme au modèle fixé par l'administration. Cet état comporte notamment les renseignements nécessaires à la ventilation du prix d'acquisition des droits entre sa fraction représentative des constructions et celle représentative du terrain.
L'entreprise qui détient à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1990 des droits mentionnés à l'alinéa précédent acquis auprès d'un précédent locataire joint à la déclaration de résultats de cet exercice un état analogue à celui défini au même alinéa.
Cet état est produit également pour les droits détenus à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 1er janvier 1989 ou du 31 décembre 1989 selon que l'entreprise relève de l'impôt sur le revenu ou de l'impôt sur les sociétés ainsi que pour les droits acquis au cours de cet exercice ou des exercices suivants clos avant le 31 décembre 1990, si ces droits ont fait l'objet d'une levée d'option d'achat au cours de cette période.
Art. 38 sexdecies. - Le bénéfice forfaitaire des sociétés admises au régime du forfait est déterminé globalement. Il est ensuite réparti entre les associés dans les conditions prévues à l'article 8 du code géneral des impôts.
Toutefois les membres desdites sociétés qui relèvent de l'impôt sur les sociétés sont, en tout état de cause, passibles de cet impôt compte tenu de leur quote-part dans les résultats réels accusés par les sociétés dont il s'agit.
LIVRE DES PROCÉDURES FISCALES (Législation applicable au 22 avril 1998)
Art. L. 55. - Sous réserve des dispositions de l'article L. 56, lorsque l'administration des impôts constate une insuffisance, une inexactitude, une omission ou une dissimulation dans les éléments servant de base au calcul des impôts, droits, taxes, redevances ou sommes quelconques dus en vertu du code général des impôts, les redressements correspondants sont effectués suivant la procédure de redressement contradictoire définie aux articles L. 57 à L. 61 A.
Cette procédure s'applique également lorsque l'administration effectue la reconstitution du montant déclaré du bénéfice industriel ou commercial, du bénéfice non commercial, du bénéfice agricole ou du chiffre d'affaires déterminé selon un mode réel d'imposition.
Art. L. 56. - La procédure de redressement contradictoire n'est pas applicable.
.....
4° Dans le cas de taxation ou évaluation d'office des bases d'imposition ;
.....
Art. L. 59. - Lorsque le désaccord persiste sur les redressements notifiés, l'administration, si le contribuable le demande, soumet le litige à l'avis soit de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires prévue à l'article 1651 du code général des impôts, soit de la commission départementale de conciliation prévue à l'article 667 du même code.
Les commissions peuvent également être saisies à l'initiative de l'administration.
Art. L. 73. - Peuvent être évalués d'office :
1° le bénéfice imposable des contribuables qui perçoivent des revenus provenant d'entreprises industrielles, commerciales ou artisanales imposables selon le regime du forfait ou un régime de bénéfice réel, ou des revenus d'exploitations agricoles imposables selon un régime de bénéfice réel, lorsque la déclaration annuelle prévue à l'article 53 A ou à l'article 302 sexies du code géneral des impôts n'a pas été déposée dans le délai légal.
Art. L. 74. - Les bases d'imposition sont évaluées d'office lorsque le contrôle fiscal ne peut avoir lieu du fait du contribuable ou de tiers.
Ces dispositions s'appliquent en cas d'opposition à la mise en oeuvre du contrôle dans les conditions prévues à l'article L. 47 A.
Art. L. 76. - Les bases ou les éléments servant au calcul des impositions d'office sont portés a la connaissance du contribuable, trente jours au moins avant la mise en recouvrement des impositions au moyen d'une notification qui précise les modalités de leur détermination. Cette notification est interruptive de prescription. Lorsque le contribuable est taxé d'office en application de l'article L. 69, à l'issue d'un examen contradictoire de sa situation fiscale personnelle, la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires peut être saisie dans les conditions prévues à l'article L 59.
La prescription des sanctions fiscales autres que celles visées au troisième alinéa de l'article L. 188 est interrompue par la mention portée sur la notification de redressements qu'elles pourront être éventuellement appliquées.
Les dispositions du présent article ne sont pas applicables dans les cas prévus au deuxième alinéa de l'article L. 67.
Art. L. 76 A. - Le contribuable qui a fait l'objet d'une imposition d'office conserve le droit de présenter une réclamation conformément à l'article L. 190.
Art. L. 192. - Lorsque l'une des commissions visées à l'article L. 59 est saisie d'un litige ou d'un redressement, l'administration supporte la charge de la preuve en cas de réclamation, quel que soit l'avis rendu par la commission.
Toutefois, la charge de la preuve incombe au contribuable lorsque la comptabilité comporte de graves irrégularités et que l'imposition a été établie conformément à l'avis de la commission. La charge de la preuve des graves irrégularités invoquées par l'administration incombe, en tout état de cause, à cette dernière lorsque le litige ou le redressement est soumis au juge.
Elle incombe également au contribuable à défaut de comptabilité ou de pièces en tenant lieu, comme en cas de taxation d'office à l'issue d'un examen contradictoire de la situation fiscale personnelle en application des dispositions des articles L. 16 et L. 69.
(Les dispositions du présent article s'appliquent aux contentieux relatifs à des impositions établies sur le fondement de rectifications ou de redressements sur lesquels l'une des commissions visées à l'article L. 59 a fourni un avis postérieurement au 9 juillet 1987, date de publication au Journal officiel de la loi n° 87-502 du 8 juillet 1987 modifiant les procédures fiscales et douanières).
Art. L. 193. - Dans tous les cas où une imposition a été établie d'office, la charge de la preuve incombe au contribuable qui demande la décharge ou la réduction de l'imposition.
Art. R* 193-1. - Dans le cas prévu à l'article L. 193 le contribuable peut obtenir la décharge ou la réduction de l'imposition mise à sa charge en démontrant son caractère exagéré.
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GÉNÉRALITÉS
1Le régime du bénéfice réel s'applique aux entreprises qui réalisent des bénéfices industriels, commerciaux ou artisanaux, dans la mesure où elles ne sont pas placées sous le régime des micro-entreprises, sous le régime du forfait ou celui du régime simplifié d'imposition des petites et moyennes entreprises.
Par ailleurs, les entreprises soumises à l'impôt sur les sociétés sont obligatoirement imposées d'après leur bénéfice réel (régime du bénéfice réel proprement dit ou régime simplifié, CGI, art. 221 ; DB 4 H 52 ).
2Sous ce régime, le résultat imposable correspond au résultat net comptable de l'entreprise sous réserve de l'incidence des divergences existant entre les règles de la comptabilité commerciale et la législation fiscale ainsi que de l'application, le cas échéant d'un abattement sur le bénéfice imposable accordé à certains adhérents d'un centre de gestion agréé (cf. DB 5 J 3 ).
3Les entreprises soumises à ce régime sont assujetties à des obligations étendues et strictes, tant en ce qui concerne la déclaration annuelle des résultats et de divers autres éléments, qu'en ce qui touche la tenue, la présentation et la conservation des documents comptables.
Indépendamment de l'obligation de produire la déclaration d'ensemble de leurs revenus, les contribuables qui réalisent des bénéfices industriels, commerciaux ou artisanaux sont tenus de souscrire chaque année, dans les conditions et délais prévus aux articles 172 et 175 du CGI, une déclaration spéciale de leurs résultats.
Cette déclaration est accompagnée de renseignements comptables qui doivent être fournis sur des imprimés établis par l'administration. En outre, le déclarant, dont la comptabilité commerciale doit être régulière et complète, est tenu de présenter à toute réquisition du service tous documents comptables, inventaires, copies de lettres, pièces de recettes et de dépenses de nature à justifier les résultats déclarés.
4Conformément aux dispositions de l'article 55 du CGI, le service des impôts vérifie les déclarations. La rectification du bénéfice imposable est opérée, s'il y a lieu, selon une procédure contradictoire comportant notification à l'intéressé des redressements envisagés et, le cas échéant, après avis de la commission départementale des impôts directs et des taxes sur le chiffre d'affaires (cf. G 3342 et série 13 RC , div. L. 1515).
5Toutefois, le bénéfice imposable peut, sous certaines conditions, être evalué d'office en cas de non-production ou de production tardive de la déclaration spéciale des résultats (cf. G 3326 ).
Pour toutes les questions relatives tant au contrôle des déclarations souscrites par les entreprises qu'à l'application des sanctions encourues par celles-ci, il convient de se reporter à la section ci-après G 334 et à la série de documentation 13 RC :
- division L « Contrôles et redressements » ;
- division N « Infractions et sanctions » ;
- et, en ce qui concerne plus spécialement les obligations comptables des entreprises, aux rubriques K et L de la même série.
On examinera successivement :
- le champ d'application du régime du bénéfice réel ;
- les obligations fiscales incombant aux entreprises placées sous ce régime ;
- les obligations comptables que doivent observer ces mêmes entreprises ;
- le contrôle et la rectification des déclarations.