SOUS-SECTION 2 LES ACQUISITIONS INTRACOMMUNAUTAIRES
4° Le bien est destiné à être monté ou installé en France par l'assujetti établi dans un autre État membre ou pour son compte.
25Dans ce cas, la livraison du bien est située en France en application de l'article 258-I-b du CGI.
3. La réception en France, par une personne morale non assujettie, d'un bien qu'elle a importé sur le territoire d'un autre État membre de la Communauté européenne (art. 256 bis-II-3° du CGI).
26Cette réception est assimilée à une acquisition intracommunautaire de biens.
L'opération doit être soumise à la TVA par la personne morale non assujettie, lorsque celle-ci ne bénéficie pas du régime dérogatoire ci-après (cf. n° 42 ) ou a opté pour le paiement de la taxe sur ses acquisitions intracommunautaires (cf. n° 48 ).
27Afin d'éviter de supporter une situation de double taxation, la personne morale peut obtenir le remboursement de la taxe qu'elle a acquittée à l'importation dans l'autre État membre, ainsi que le prévoit l'article 28 bis-3 de la sixième directive modifiée.
4. Cas particuliers :
a. Ventes en consignation et transferts de stocks mis à la disposition du futur client ou d'un intermédiaire à la vente agissant pour le compte d'autrui mais en son nom propre (intermédiaire dit " opaque " ).
28Les commentaires ci-après concernent les contrats suivants :
- les ventes dites en consignation. Ce sont les ventes qui se caractérisent par le fait que le fournisseur place chez son client des biens qui deviennent la propriété de ce dernier au moment où celui-ci les revend lui-même en l'état à un sous-acquéreur.
- les transferts de stocks, dans le cadre d'un contrat de dépôt, par un fournisseur dans les locaux d'un client qui y prélève les biens au fur et à mesure de ses besoins pour les intégrer dans son processus de fabrication, le transfert de propriété du fournisseur au client n'intervenant qu'au moment du prélèvement dans les stocks.
Dans l'un ou l'autre cas, si elles font usage des mesures de simplification décrites ci-après, les entreprises concernées doivent être en mesure de produire :
- les contrats relatifs à la vente en consignation ou au dépôt ;
- tous documents permettant de déterminer la nature et la quantité exactes des biens concernés ainsi que la date d'envoi ou de réception de ces biens.
- le contrat liant le commettant et l'intermédiaire et toutes pièces permettant de justifier de la qualité d'intermédiaire " opaque " pour les opérations faisant intervenir un tel intermédiaire.
Il est rappelé que seules sont concernées les opérations dans lesquelles les biens sont expédiés ou transportés d'un autre État membre de la Communauté vers la France.
1° Cas général.
29Lorsque les biens sont expédiés ou transportés, par un assujetti ou pour son compte, à partir d'un autre État membre vers la France, à destination d'un client français chez qui ils sont stockés avant d'être acquis par ce dernier, le fournisseur réalise en France une affectation assimilée à une acquisition intracommunautaire en vertu de l'article 256 bis-II du CGI. Cette affectation doit, en principe, être soumise à la TVA.
La livraison des biens par le fournisseur à son client français, qui intervient au moment où celui-ci en devient propriétaire, est également taxable.
Si le fournisseur n'est pas établi en France, il doit y désigner un représentant fiscal afin d'accomplir les obligations déclaratives et d'acquitter la taxe exigible au titre de ces opérations.
30Toutefois, il est admis que la réception en France de biens expédiés ou transportés à partir d'un autre État membre, dans le cadre d'une vente en consignation ou d'un dépôt, tels que définis au n° 28 ci-dessus, ne constitue pas une affectation de ces biens en France au moment de leur arrivée, dès lors que les conditions suivantes sont réunies :
- le fournisseur étranger vend les biens à son client français dans les locaux duquel ils sont stockés ;
- le transfert de propriété intervient dans le délai de trois mois à compter de l'arrivée des biens en France.
Par suite, ces conditions étant remplies, la vente des biens au client français, chez qui ils sont stockés, s'analyse comme une opération intracommunautaire au moment du transfert de propriété. Le client réalise donc une acquisition intracommunautaire à ce moment.
Bien entendu, lorsque les biens font l'objet d'une vente en consignation, la livraison interne consécutive à l'acquisition est taxée dans les conditions de droit commun.
31Lorsque le transfert de propriété n'intervient pas dans le délai de trois mois, le fournisseur étranger doit régulariser la situation de ses biens :
- il doit soumettre à la taxe l'affectation des biens en France au jour de l'expiration du délai de trois mois.
- il doit taxer la livraison interne en France, au moment du transfert de propriété.
2° Opérations faisant intervenir un intermédiaire agissant en son nom propre.
32Dans cette situation, le commettant établi dans un autre État membre de la Communauté, envoie des biens qui sont stockés chez un intermédiaire à la vente, agissant en son nom propre, établi en France.
Il est admis que la réception en France de biens expédiés ou transportés à partir d'un autre État membre et destinés à être stockés chez un intermédiaire à la vente, agissant en son nom propre, ne constitue pas une affectation de ces biens en France au moment de leur arrivée, dès lors que le transfert de propriété au client intervient dans le délai de trois mois à compter de l'arrivée des biens en France 1 .
Dans ces conditions, la vente s'analyse comme une opération intracommunautaire au moment du transfert de propriété au profit du client de l'intermédiaire. L'intermédiaire réalise donc une acquisition intracommunautaire à ce moment pour laquelle l'exigibilité de la TVA intervient conformément aux dispositions de l'article 269-2-d du CGI.
Bien entendu, la livraison effectuée par l'intermédiaire au profit du client est soumise à la TVA dans les conditions de droit commun.
Exemple.
33Un commettant établi dans un autre État membre envoie le 2 janvier des marchandises à un intermédiaire à la vente français chargé de les vendre en son propre nom. Celui-ci les vend à son client le 27 février.
Au moment de la réception en France des marchandises, l'intermédiaire n'est pas encore réputé les avoir acquises (CGI, art. 269-1-a-ter).
Le commettant réalise donc en principe en France une affectation assimilée à une acquisition intracommunautaire.
Il devrait désigner un représentant fiscal afin d'accomplir les formalités déclaratives et d'acquitter la taxe exigible au titre de cette opération.
Toutefois, il est admis que la réception des marchandises en France ne constitue pas une affectation, dès lors que l'intermédiaire revend les marchandises le 27 février, donc dans le délai de trois mois. La vente s'analyse comme une opération intracommunautaire à la date du 27 février. Le commissionnaire réalise donc une acquisition intracommunautaire à cette date pour laquelle la TVA devient exigible conformément aux dispositions de l'article 269-2-d du CGI.
Lorsque le transfert de propriété au profit du client n'intervient pas dans le délai de trois mois, le commettant étranger doit régulariser la situation de ses biens :
- il doit soumettre à la taxe l'affectation des biens en France au jour de l'expiration du délai de trois mois ;
- il doit taxer la livraison interne en France au moment où la vente est réputée effectuée au profit de l'intermédiaire (c'est-à-dire au moment où le transfert de propriété au tiers cocontractant intervient).
b. Ventes à l'essai dans le cadre des échanges intracommunautaires.
34Les ventes à l'essai sont les ventes réalisées sous condition suspensive d'essais satisfaisants. Le transfert de propriété n'intervient que lorsque cette condition est remplie.
Les commentaires ci-après concernent les contrats stipulant que les essais sont réalisés dans l'État membre d'arrivée des biens, par l'acquéreur ou pour son compte.
1° Régime applicable au moment de l'expédition ou du transport des biens.
35Lorsque les biens, objet du contrat, sont expédiés ou transportés par le fournisseur ou pour son compte, à partir d'un autre État membre vers la France, la réception n'est pas considérée comme une affectation assimilée à une acquisition intracommunautaire.
2° Régime applicable au moment du transfert de propriété.
36Le transfert de propriété des biens vendus sous réserve d'essais satisfaisants, intervient lorsque les essais sont concluants, conformément aux stipulations des parties au contrat.
Lorsque les biens vendus à l'essai sont expédiés ou transportés à partir d'un autre État membre de la Communauté vers la France, l'acquéreur réalise une acquisition intracommunautaire lors du transfert de propriété.
III. Opérations ne constituant pas des affectations assimilées à des acquisitions intracommunautaires de biens
37Il est précisé que ne constituent pas des affectations assimilées à des acquisitions intracommunautaires de biens, au sens de l'article 256 bis II-2° du CGI, les expéditions et les transports de biens à partir d'un État membre à destination de la France effectués par un assujetti ou pour son compte, dans les hypothèses suivantes :
- les biens font l'objet d'une livraison soumise au régime des ventes à distance située, en application de l'article 258 B du CGI, soit dans l'État membre de départ de l'expédition ou du transport, soit en France.
- les biens font l'objet d'une exportation à partir de la France.
Dans ce cas, les biens expédiés ou transportés en France doivent immédiatement faire l'objet des formalités douanières d'exportation.
Ils peuvent être éventuellement transbordés d'un moyen de transport à un autre.
- les biens font l'objet d'une expédition ou d'un transport dont une partie du trajet est effectuée en France alors que les lieux de départ et d'arrivée sont situés sur le territoire d'autres États membres de la Communauté.
Lors de leur passage en France, les biens peuvent être éventuellement transbordés d'un moyen de transport à un autre.
B. RÉGIME D'IMPOSITION DES ACQUISITIONS INTRACOMMUNAUTAIRES
I. Régime général
38Les acquisitions de biens meubles corporels effectuées à titre onéreux par un assujetti agissant en tant que tel ou par une personne morale non assujettie lorsque le vendeur est un assujetti agissant en tant que tel sont soumises à la TVA.
39Ce régime d'imposition ne s'applique pas :
- aux biens vendus par un assujetti qui bénéficie dans son État membre du régime particulier de franchise des petites entreprises ;
- aux biens qui font l'objet en France d'une installation ou d'un montage par le vendeur ou pour son compte. La livraison de ces biens est soumise à la TVA en France, en application de l'article 258-I-b ;
- aux biens dont la livraison est soumise au régime des ventes à distance ;
- aux biens, acquis par les personnes physiques non assujetties (particuliers), sous réserve du régime applicable aux moyens de transport neufs.
Lorsque l'acquisition intracommunautaire porte sur un moyen de transport neuf, le régime d'imposition de l'opération est prévu par l'article 298 sexies du CGI.
II. Régime dérogatoire
40Bien que réalisant des acquisitions intracommunautaires, certaines personnes bénéficient d'un régime dérogatoire qui les autorise à ne pas soumettre ces opérations à la TVA.
41Ce régime dérogatoire ne s'applique pas aux opérations portant sur :
- les moyens de transport neufs ;
- les produits soumis à accises (alcools, boissons alcooliques, huiles minérales, tabacs manufacturés).
1. Personnes bénéficiant du régime dérogatoire (PBRD).
Lorsqu'elles remplissent la condition de seuil visée aux n°s 45 et suiv. , les personnes ci-après n'ont pas à soumettre à la TVA leurs acquisitions intracommunautaires de biens :
42- les personnes morales non assujetties, à raison de l'activité pour laquelle l'acquisition est réalisée.
- les assujettis qui réalisent exclusivement des livraisons de biens ou des prestations de services ne leur ouvrant aucun droit à déduction (assujettis bénéficiant de la franchise en base de l'article 293 B du CGI par exemple). Les assujettis dont une partie de l'activité est soumise à la TVA ne bénéficient donc pas du régime dérogatoire.
Il en est de même de ceux dont l'activité, bien qu'exonérée, ouvre droit à déduction en application de l'article 271-V du CGI : opérations liées au commerce extérieur (exportations, livraisons intracommunautaires de biens ...), opérations exonérées à l'intérieur sans droit à déduction, mais ouvrant droit à déduction lorsqu'elles sont réalisées hors de la Communauté (opérations bancaires et financières, opérations d'assurance).
- les exploitants agricoles placés sous le régime du remboursement forfaitaire prévu aux articles 298 quater et 298 quinquies du CGI.
Les personnes mentionnées au 1 ci-dessus ne peuvent pas bénéficier du régime dérogatoire dès lors qu'au cours de l'année civile précédente :
43- la personne morale a été assujettie, de plein droit ou sur option, à la TVA en raison de l'activité pour laquelle l'acquisition est réalisée :
- l'assujetti a réalisé des opérations lui ouvrant droit à déduction ;
- l'exploitant agricole n'a pas été soumis au régime du remboursement forfaitaire.
44Lorsque les personnes qui peuvent bénéficier du régime dérogatoire fournissent au vendeur leur numéro d'identification dans un autre État membre, c'est-à-dire lorsqu'elles ne bénéficient plus du régime dérogatoire dans cet État, les livraisons qui leur sont faites peuvent bénéficier de l'exonération prévue par l'article 262 ter-I du CGI, dès lors que les conditions posées par ce texte sont remplies.
Dans le cas où ces personnes ne fournissent pas de numéro d'indentification dans un autre État membre ou fournissent un numéro invalide à la date de l'opération, cette exonération n'est pas applicable.
1 Ce délai est porté à vingt-quatre mois si les biens sont des oeuvres d'art, des biens de collection ou d'antiquité ; cf. DB 3 K 3223 n°s 12 et s