B.O.I. N° 69 du 9 AVRIL 1998

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

4 E-2-98  

N° 69 du 9 AVRIL 1998

4 F.E. /15 - E 5321

INSTRUCTION DU 2 AVRIL 1998

DISPOSITIONS DIVERSES (BIC, IS, DISPOSITIONS COMMUNES).
ARTICLE 6 DE LA LOI DE FINANCES POUR 1998. SUPPRESSION DE LA PROVISION POUR FLUCTUATION DES COURS.

(C.G.I., art. 39-1 5° et 209)

NOR : ECO F 9810023J

[S.L.F. - Bureau B 1]

INTRODUCTION

1.L'article 6 de la loi de finances pour 1998 n° 97-1269 du 30 décembre 1997 supprime le régime de la provision pour fluctuation des cours prévu aux troisième et quatrième alinéas du 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, pour la détermination des résultats des exercices clos à compter du 31 décembre 1997.

Corrélativement, les entreprises concernées sont tenues de réintégrer à leurs résultats imposables, par fractions égales, les provisions pour fluctuation des cours inscrites à leur bilan à l'ouverture du premier exercice clos à compter de cette même date.

Cette dernière règle n'est cependant pas applicable au montant des provisions que les entreprises concernées portent à un compte de réserve spéciale à la clôture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1997. Le montant de cette réserve ne peut excéder 60 millions de francs. Les sommes qui sont prélevées sur cette réserve sont rapportées aux résultats de l'exercice en cours lors du prélèvement. Toutefois, cette réintégration n'a pas à être effectuée en cas de dissolution de l'entreprise, d'imputation de pertes sur la réserve ou d'incorporation de celle-ci au capital sauf ci ce dernier est ensuite réduit dans les cinq ans suivant cette incorporation. Enfin, en cas d'opérations de fusion soumises au régime de faveur prévu à l'article 210 A du code général des impôts, la société absorbante est tenue, s'il y a lieu, de reprendre au passif de son bilan la réserve spéciale figurant dans les écritures de la société absorbée à la date de la fusion.

Ces dispositions appellent les commentaires suivants.

SECTION 1

Portée de la suppression du régime

2.La suppression de la provision pour fluctuation des cours est à la fois définitive et générale. Elle s'applique au titre de tous les exercices clos à compter du 31 décembre 1997 et concerne toutes les matières qui pouvaient en faire l'objet.

3.Corrélativement, la règle de non-cumul prévue au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts selon laquelle les matières, produits ou approvisionnements existant en stock à la clôture de chaque exercice et qui peuvent donner lieu à la constitution de la provision pour fluctuation des cours n'ouvrent pas droit à la provision pour hausse des prix, devient sans objet pour les exercices clos à compter du 31 décembre 1997.

En d'autres termes, les entreprises concernées peuvent, s'il y a lieu, constituer au titre de ces exercices une provision pour hausse des prix (cf. DB 4 E 53 ) à raison des matières pour lesquelles elles pratiquaient antérieurement une provision pour fluctuation des cours. Pour être déductibles, les provisions pour hausse des prix ainsi dotées doivent être nécessairement comptabilisées par le débit du compte de résultat, et non par prélèvement sur le compte de provisions pour fluctuation des cours.

Remarque :

Pour le premier exercice clos à compter du 31 décembre 1997, la dotation à la provision pour hausse des prix sera déterminée, pour une matière donnée, en multipliant les quantités de cette matière existant en stock à la date de clôture de cet exercice par la différence entre la valeur unitaire d'inventaire de la matière à cette date et une somme égale à 110 % de sa valeur unitaire d'inventaire à l'ouverture de l'exercice précédent ou, si elle est inférieure, de sa valeur unitaire à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1997.

Il est précisé que dans l'hypothèse où la dotation à la provision pour hausse des prix est calculée à partir de la valeur unitaire d'inventaire à l'ouverture de l'exercice précédent, il n'y a pas lieu de déduire la dotation à la provision pour fluctuation des cours qui a été, le cas échéant, pratiquée à la clôture de ce même exercice.

SECTION 2

Modalités de réintégration des provisions antérieurement constituées

SOUS-SECTION 1

Principe général : réintégration par fractions égales sur trois exercices

4.Aux termes du deuxième alinéa du I de l'article 6 de la loi déjà citée, les provisions pour fluctuation des cours inscrites au bilan à l'ouverture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1997, sont rapportées, par fractions égales, aux résultats imposables de ce même exercice et des deux exercices suivants. Les sommes ainsi réintégrées sont imposées dans les conditions de droit commun.

5.Lorsqu'intervient l'un des événements emportant cession ou cessation d'entreprise au sens des articles 201-1, 202 ter, 221-2 et 221-5 du code général des impôts, les provisions non encore réintégrées sont rapportées aux résultats imposables de l'exercice au cours duquel intervient cet événement. Toutefois cette réintégration n'a pas à être effectuée si les conséquences fiscales de la cessation d'entreprise bénéficient des mesures d'atténuation prévues au deuxième alinéa du I de l'article 202 ter déjà cité et à l'article 221 bis du même code ¹ .

SOUS-SECTION 2

Exception : constitution d'une réserve spéciale

  A. PRINCIPE

6.Le principe de réintégration des provisions pour fluctuation des cours mentionné aux n°s 4 . et 5 . n'est pas applicable aux provisions qui sont portées, à la clôture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1997, à un compte de réserve spéciale au passif du bilan. Les sommes inscrites à cette réserve ne peuvent excéder 60 millions de francs.

7.La constitution de cette réserve spéciale ne revêt pas de caractère impératif. Les entreprises peuvent donc y renoncer ou doter cette réserve pour un montant inférieur à son plafond. Les choix opérés à cet égard constituent des décisions de gestion qui leur sont opposables.

Cette réserve est constituée dès la clôture du premier exercice clos à compter du 31 décembre 1997, par le transfert de tout ou partie du compte « provisions pour fluctuation des cours », à un compte de réserve spéciale créé à cet effet.

8.Les provisions portées à la réserve spéciale ne sont pas réintégrées aux résultats imposables tant qu'elles sont maintenues dans cette réserve.

  B. REGIME FISCAL DES SOMMES PRELEVEES SUR LA RESERVE SPECIALE

  I. Principe : imposition des sommes prélevées

9.En application du quatrième alinéa du I de l'article 6 précité, les sommes prélevées sur la réserve spéciale sont rapportées aux résultats de l'exercice en cours lors de ce prélèvement.

10.S'agissant des entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés, les sommes prélevées comptablement sur la réserve spéciale pour être distribuées aux associés ne donnent pas lieu au paiement du précompte mobilier prévu à l'article 223 sexies du code général des impôts si cette distribution peut être imputée fiscalement sur des bénéfices ou des réserves distribuables en franchise de précompte. A défaut, le précompte exigible ne peut s'imputer sur l'impôt sur les sociétés dû le cas échéant au titre de l'exercice en cours à la date du prélèvement.

Toutefois, les sommes prélevées sur la réserve spéciale et rapportées aux résultats de cet exercice sont susceptibles d'entraîner un accroissement du bénéfice fiscal de l'exercice en cours lors de ce prélèvement et, par suite, une augmentation des capacités de distribution ultérieure en franchise de précompte.

  II. Exceptions

11.La règle selon laquelle les sommes prélevées sur la réserve spéciale doivent être rapportées aux résultats imposables au titre de l'exercice au cours duquel ce prélèvement intervient, comporte trois exceptions énumérées au quatrième alinéa du I de l'article 6 de la loi de finances pour 1998. Ces exceptions correspondent aux situations suivantes :

  1. Dissolution de la société

12.Les prélèvements sur la réserve spéciale ne sont pas rapportés aux résultats de l'exercice au cours duquel ils sont opérés, lorsque la société est dissoute.

Cette règle est étendue aux prélèvements sur la réserve spéciale des plus-values à long terme. A cet égard, la doctrine mentionnée à la documentation de base 4 H 2133 n°s 37 et 39 est donc rapportée, y compris pour les litiges en cours.

Ces prélèvements s'entendent de ceux effectués au cours de la période de liquidation et également de ceux qui résultent de la dissolution de la société du fait de la transmission universelle du patrimoine de la société dissoute au profit d'une ou plusieurs autres sociétés ou de l'associé unique dans le cadre d'une fusion ou d'une scission non soumises au régime de faveur ou encore de la réunion de toutes les parts en une seule main ² . La fermeture par une société étrangère qui ne disparaît pas pour autant, de la succursale qu'elle exploitait en France, ne peut être assimilée à une dissolution de société.