B.O.I. N° 42 du 22 MARS 2007

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

4 E-1-07  

N° 42 du 22 MARS 2007

BENEFICES INDUSTRIELS ET COMMERCIAUX - IMPOT SUR LES SOCIETES - DISPOSITIONS COMMUNES -
PROVISIONS - PROVISIONS POUR DEPRECIATION DES TITRES DE PARTICIPATION ET DES IMMEUBLES DE
PLACEMENT - LIMITES DE DEDUCTION

(C.G.I., art. 39-1-5° et 209 VI)

NOR : BUD F 0710024J

Bureau B 1

INTRODUCTION

1.L'article 25 de la loi de finances pour 2006 (loi n° 2005-1719 du 30 décembre 2005) rend non déductible les provisions pour dépréciation des titres de participation et des immeubles de placement à hauteur du montant des plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice sur ces mêmes biens. Désormais, seules les moins-values latentes nettes sont admises en déduction du bénéfice imposable.

2.L'article 25 précité introduit à cet effet, au 5° du 1 de l'article 39 du code général des impôts, une définition des titres de participation identique à celle déjà retenue pour l'application du régime des plus et moins-values à long terme en matière d'impôt sur les sociétés, ainsi qu'une définition des immeubles de placement.

3.La présente instruction commente cette nouvelle mesure.

4.Sauf mention contraire, les articles cités sont ceux du code général des impôts et de ses annexes.

CHAPITRE 1 :

CHAMP D'APPLICATION

Section 1 :

Entreprises concernées

5.La limite de déduction des dotations aux provisions pour dépréciation des titres de participation et des immeubles de placement s'applique aux entreprises qui, quelle que soit leur activité, sont imposables à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices agricoles, ou à l'impôt sur les sociétés.

Il est rappelé que les contribuables imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux ne peuvent constituer de telles provisions.

6.Sont ainsi concernés :

- les entrepreneurs individuels relevant de l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices agricoles ;

- les sociétés relevant du régime fiscal des sociétés de personnes prévu à l'article 8, imposables dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices agricoles ;

- les sociétés passibles de l'impôt sur les sociétés de plein droit ou sur option, y compris les sociétés d'investissements immobiliers cotées mentionnées à l'article 208 C, ainsi que l'ensemble des personnes assujetties à cet impôt sur tout ou partie de leurs résultats (associations, fondations, régies, établissements publics, établissements stables de sociétés étrangères, etc.).

7.Sont concernées par la présente mesure les seules entreprises relevant d'un régime réel d'imposition, à l'exclusion de celles qui relèvent du régime du forfait agricole ou du régime des micro-entreprises dès lors que celles-ci ne peuvent pas constituer de provisions pour dépréciation.

8.La présente mesure de plafonnement s'applique société par société.

Aucune compensation ne peut être opérée entre les provisions dotées et les plus-values latentes existant à la clôture de l'exercice au niveau d'une société associée d'une société de personnes relevant du régime de l'article 8 et les provisions dotées et les plus-values latentes existant à la clôture du même exercice au niveau de cette société de personnes.

Il en va de même pour les sociétés d'investissements immobiliers cotées mentionnées ci-avant. Ainsi, les dispositions du 5 ^ème alinéa du II de l'article 208 C, selon lesquelles les opérations exonérées en application de ce régime et réalisées par des sociétés de personnes sont réputées être faites par leurs associés, n'ont pas d'effet sur l'application de la présente mesure. En d'autres termes, cette mesure de plafonnement doit être appliquée au niveau de chaque société au regard des seules plus-values latentes existant dans cette société.

Section 2 :

Provisions concernées

9.La présente mesure institue une limitation à la déduction des provisions dotées au titre de la dépréciation des titres de participation et des immeubles de placement.

Sous-section 1 :

Provisions pour dépréciation

10.La présente mesure de plafonnement des dotations aux provisions pour dépréciation des titres de participation et des immeubles de placement ne concerne que les dotations aux provisions qui répondent aux conditions générales de déduction définies à l'article 39-1-5°, les dotations aux provisions non déductibles en raison du non-respect de ces conditions étant déjà rapportées au résultat de l'entreprise qui les a constituées.

En effet, il est rappelé que, pour être admises en déduction du bénéfice imposable, les provisions pour dépréciation doivent respecter les conditions générales de déductibilité prévues au 5° du 1 de l'article 39. Les provisions doivent ainsi être constituées en vue de faire face à des pertes ou des charges nettement précisées et que des évènements en cours rendent probables, à condition qu'elles aient été effectivement constatées dans les écritures de l'exercice (cf., pour plus de précisions, la documentation administrative 4 E en date du 26 novembre 1996).

S'agissant des biens non amortissables, tels que les titres de participation, il est également rappelé que, conformément au vingt-sixième alinéa du 5° du 1 de l'article 39, si ces titres ont été reçus lors d'une opération placée sous l'un des régimes prévus aux articles mentionnés au II de l'article 54 septies (notamment 38-7 bis, 210 A, 210 B et 210 D), la provision doit être déterminée par rapport à la valeur fiscale des actifs auxquels les titres se sont substitués (cf. documentation administrative 4 I 1242, n ^os13 et s. , en date du 1 ^er novembre 1995).

D'une manière générale, la mesure de plafonnement ne s'applique qu'aux dotations aux provisions qui n'ont pas déjà été rapportées au résultat de l'entreprise en vertu d'une règle particulière qui en interdirait sa déduction au plan fiscal.

11.Il est par ailleurs rappelé qu'une provision pour dépréciation d'une immobilisation amortissable peut être constatée s'il est effectivement établi que la valeur vénale de l'actif est inférieure à sa valeur nette comptable, que cette dépréciation est probable et qu'elle ne revêt pas un caractère irréversible. L'intention de céder l'immobilisation amortissable dépréciée ne constitue pas une condition pour la déduction de la dépréciation (cf. instruction administrative 4 A-13-05 en date du 30 décembre 2005, n ^os 144 à 146).

12.En revanche, ne sont pas visées par la présente mesure les provisions spéciales constituées par les entreprises donnant des biens en crédit-bail ou en location avec option d'achat en application des dispositions de l'article 39 quinquies I (cf. instruction administrative 4 A-6-95 en date du 26 décembre 1995). Plus généralement, les immeubles donnés en crédit-bail ne devraient pas être concernés en pratique par ces dispositions, dès lors qu'aucune provision ne devrait en principe être constatée sur ces immeubles.