B.O.I. N° 158 Bis du 25 SEPTEMBRE 2003
Section 3 :
Exigibilité de l'impôt sur les sociétés
29.Conformément aux dispositions de la première phrase du 4 ème alinéa du 2 de l'article 1663, l'impôt sur les sociétés établi dans les conditions prévues à l'article 221 est immédiatement exigible.
L'article 11 de la loi de finances n° 2002-1575 du 30 décembre 2002 a prévu toutefois que le montant dû par les SIIC et leurs filiales au titre de l'imposition des plus-values visées au IV de l'article 219, c'est-à-dire celles imposables au taux de 16,5 %, est exigible le 15 décembre de l'année d'option pour le quart de son montant, le solde étant versé par fraction égale au plus tard le 15 décembre des trois années suivant le premier paiement.
Les entreprises concernées devront distinguer au titre de l'impôt sur les sociétés résultant de la cessation d'activité, d'une part l'impôt dû au titre des résultats soumis aux taux normal et réduit, exigible immédiatement, d'autre part l'impôt dû au titre des plus-values soumises au taux de 16,5 % exigible par fraction.
30.Conformément à l'article 363 de l'annexe III, le versement de chaque fraction devra être accompagné d'un bordereau de versement daté et signé, établi sur papier libre, indiquant la désignation, l'adresse et le numéro SIRET de la société versante, la nature et le montant du versement, l'échéance à laquelle il se rapporte ainsi que la base de calcul.
CHAPITRE TROISIEME :
DETERMINATION DES RESULTATS
Section 1 :
Secteur exonéré
31.Les bénéfices exonérés d'impôt sur les sociétés recouvrent trois catégories de produits soumis à des obligations de distributions distinctes :
- les bénéfices provenant de la location d'immeubles, qui doivent être distribués à hauteur de 85 % ;
- les plus-values de cession d'immeubles, de participations dans des sociétés visées à l'article 8 ayant un objet identique aux SIIC ou de titres de filiales soumises à l'impôt sur les sociétés ayant opté, qui doivent être distribuées à hauteur de 50 %.
Seules sont exonérées les plus-values provenant de cessions effectuées au profit de personnes non liées au sens du 12 de l'article 39 : aux termes de cet article, des liens de dépendance sont réputés exister entre deux personnes lorsqu'une détient directement ou par personne interposée la majorité du capital social de l'autre ou y exerce en fait le pouvoir de décision ou lorsqu'elles sont placées l'une et l'autre dans les conditions définies précédemment, sous le contrôle d'une même personne.
Ces plus-values sont calculées par rapport à la valeur retenue lors de la cessation pour les immeubles et parts de personnes visées à l'article 8 du code et par rapport à la valeur fiscale à la clôture de l'exercice précédant l'entrée dans le régime pour les titres de filiales ayant opté ;
- les dividendes reçus des filiales ayant opté, qui doivent être distribués à 100 %.
32.Les bénéfices exonérés qui correspondent à la quote-part de résultats provenant de sociétés de personnes visées à l'article 8 sont réputés provenir d'opérations réalisées directement par les SIIC ou leurs filiales qui ont opté et doivent donc être distribués dans les délais et proportions indiqués au paragraphe précédent selon qu'ils proviennent de la location des immeubles, de leur cession ou de dividendes reçus de filiales ayant opté. Le résultat de la société de personnes doit par conséquent faire l'objet d'une nouvelle détermination pour être décomposé entre ces trois activités : la quote-part du résultat de chaque activité vient donc s'ajouter ou être retranchée du résultat de l'activité considérée chez l'associé. A cet égard, pour les obligations de distribution de l'associé, la quote-part de résultat provenant de la cession par la société de personnes d'un immeuble ou de participations représentatives d'immeubles sera diminuée de la plus-value sur lesdits éléments ayant concouru à l'imposition au taux de 16,5% lors de l'option chez l'associé.
33.Les résultats des opérations du secteur exonéré se compensent, y compris lorsque la cession de titres de participation dans des personnes visées à l'article 8 ou dans des filiales qui ont opté fait naître une moins-value à long terme.
34.Lorsque cette compensation fait apparaître un résultat fiscal négatif, celui-ci est reportable durant 5 ans sur les résultats futurs du secteur exonéré dans les conditions de droit commun.
Section 2 :
Secteur imposable
35.Le régime optionnel n'exclut pas l'exercice d'activités accessoires mais les revenus tirés de celles-ci sont imposables à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun.
36.Le résultat du secteur imposable est sans influence sur le résultat du secteur exonéré et n'influence pas les obligations de distribution afférentes aux opérations exonérées. En particulier, un déficit du secteur imposable ne peut diminuer le montant des obligations de distribution.
Section 3 :
Conséquences de l'existence de deux secteurs et d'opérations exonérées soumises à des obligations de distribution différentes
Sous-section 1 :
Méthode de répartition des dépenses afférentes aux secteurs exonéré et imposable
37.Les SIIC et leurs filiales doivent ventiler entre leurs secteurs exonéré et imposable les produits et charges correspondants . Il n'est pas exigé la tenue de comptes distincts : toutefois, la comptabilité tenue par l'entreprise doit permettre de suivre au mieux les produits et charges se rapportant aux activités qui ne sont pas soumises à des dispositions identiques au regard de l'impôt sur les sociétés.
Le principe retenu en matière de répartition des charges est l'affectation totale et exclusive lorsque cela est possible, que ce soit au secteur exonéré ou au secteur imposable.
Les charges propres au secteur exonéré sont, par exemple, celles qui grèvent directement un immeuble loué. Elles comprennent notamment le montant des amortissements, les impôts locaux, les primes d'assurances.
Certaines charges telles les dépenses de personnel ou les frais de gestion peuvent difficilement être affectées en totalité à l'un des deux secteurs. A titre de règle pratique, la prise en compte de ces charges communes pour la détermination du résultat du secteur exonéré est effectuée sur la base d'un rapport comportant, au numérateur, le montant des produits (loyers, produits de cession, dividendes) du secteur exonéré et au dénominateur, le montant total des produits de l'entreprise.
Cas particulier des produits et charges financiers
38.Il y a lieu de procéder à une comparaison des produits financiers et des charges financières de l'entreprise pour déterminer le montant de la composante financière à affecter. En pratique, cela revient à prendre le résultat financier de l'entreprise, hors dotation et reprise sur amortissement et provision, dans la mesure où ces dernières peuvent être afffectées.
Les produits financiers nets sont considérés comme relevant du secteur taxable.
A défaut d'affectation exclusive, l'imputation des charges financières nettes au secteur exonéré s'effectuera, à titre de règle pratique, au prorata sur la base d'un rapport comprenant au numérateur la valeur comptable brute des éléments d'actif concourant à la réalisation de ces opérations (immeubles, parts de sociétés de personnes visées à l'article 8, titres de filiales ayant opté et comptes courants y afférents) et au dénominateur la valeur comptable brute de l'ensemble des éléments d'actif.
En cas de prêt accordé par une SIIC ou une de ses filiales soumises au présent régime à une personne visée à l'article 8, dont elles sont associées, les charges financières viennent en diminution du résultat fiscal de la personne concernée dans les limites de droit commun. La quote-part de résultat fiscal de cette dernière revenant à la société soumise au présent régime est augmentée de la proportion des produits financiers correspondante, seul l'excédent devant être pris en compte pour calculer le résultat financier à affecter.
Sous-section 2 :
Méthode de répartition des dépenses afférentes aux opérations exonérées
39.Compte tenu du fait que les obligations de distribution sont différentes selon la nature des produits dégagés par la SIIC ou sa filiale, il apparaît nécessaire de prévoir une répartition des charges en fonction de ces produits.
Le principe de l'affectation totale et exclusive des charges est retenu, chaque fois que cela est possible. En particulier, les amortissements concernant l'activité locative viendront en diminution des résultats de cette activité. A l'identique, les charges engagées pour la cession d'un immeuble ou d'une participation soumise au régime, tels que par exemple les honoraires d'un expert, seront déduites des résultats de la cession.
Certaines charges ne peuvent être directement affectées en totalité à l'une de ces trois catégories d'opérations. A titre de règle pratique, la prise en compte de ces charges communes, après répartition au secteur taxable, pour la détermination du résultat des trois opérations du secteur exonéré sera effectuée sur la base d'un rapport comportant, au numérateur, le montant des produits de l'opération considérée et au dénominateur, le montant total des produits du secteur exonéré.
Cas particulier des charges financières
40.A défaut d'affectation exclusive à l'une des opérations exonérées, l'imputation des charges financières nettes, après répartition au secteur taxable, s'effectuera à titre de règle pratique sur la base d'un rapport comportant, au numérateur, la valeur comptable brute des éléments d'actif concourant à l'opération considérée et au dénominateur, la valeur comptable brute des éléments d'actif affectés au secteur exonéré.
Section 4 :
Conséquences fiscales d'une réévaluation comptable lors de l'option
41.Comme indiqué aux paragraphes n° 23 et 25 , une réévaluation de l'ensemble des immobilisations opérée sur le plan comptable lors du premier exercice au titre duquel l'option a été exercée n'emporte pas, sous la condition figurant au 2 ème alinéa de l'article 221 bis, de conséquence fiscale immédiate. Les plus ou moins-values de cession ultérieure des immobilisations, y compris celles visées par la mesure de tolérance prévue au dernier alinéa du paragraphe n°25, devront donc être calculées à partir de leur valeur non réévaluée.
Corrélativement, les amortissements et provisions calculés pour constater la dépréciation de ces immobilisations ne seront admis en déduction du résultat fiscal du secteur imposable, qu'à hauteur de leur prix de revient fiscal avant réévaluation. Il en sera de même pour les provisions pour dépréciation de titres visés par la mesure de tolérance prévue au dernier alinéa du paragraphe n°25.
Ces dispositions ne concernent pas les immobilisations qui auront fait l'objet d'une imposition lors de la cessation, que celle-ci ait été effectuée aux taux de droit commun, 33,1/3 % et 19 %, ou au taux particulier de 16,5 %.
CHAPITRE QUATRIEME :
REGIME DES DISTRIBUTIONS
Section 1 :
Obligation de distribution
42.Le respect de l'obligation de distribution est apprécié pour sa totalité et non par type d'opération : si l'une des obligations de distributions n'est pas satisfaite, l'exonération de l'entreprise qui a opté sera remise en cause pour son intégralité.
Le montant total de l'obligation de distribution est obtenu en appliquant à chacune des trois catégories de revenus le coefficient de distribution qui lui correspond, puis est limité au résultat fiscal de l'ensemble du secteur exonéré.
Ensuite, il est plafonné au montant du bénéfice comptable, l'excédent éventuel de l'obligation de distribution fiscale par rapport au résultat comptable étant reporté jusqu'à épuisement sur les résultats ultérieurs.
- la limite constituée par le bénéfice fiscal net exonéré
Le résultat fiscal net exonéré s'obtient en compensant toutes les catégories de revenus du secteur exonéré - résultat de l'activité locative, de la cession, perception de dividendes - sans distinction, et s'agissant des plus et moins-values sur parts desorganismes visés à l'article 8 et sur titres de filiales ayant opté, du court terme et du long terme.
Lorsque ce résultat fiscal exonéré global est inférieur au cumul des obligations de distribution théoriques, ce résultat constitue une limite, le surplus n'a pas à être distribué. Les obligations de distribution effectives afférentes à chaque catégorie de revenus s'obtiennent alors en multipliant le montant de chacune des obligations de distribution théoriques par un rapport égal au bénéfice fiscal exonéré sur la somme des obligations de distribution théoriques.
- le plafond annuel constitué par le bénéfice comptable
Lorsque le bénéfice comptable d'un exercice, constitué par le bénéfice de l'exercice diminué des pertes antérieures et des sommes à porter en réserves en application de la loi, augmenté du report bénéficiaire, est inférieur à la somme des obligations de distribution fiscales telles que déterminées ci-avant, l'excédent est reporté sur le premier exercice bénéficiaire suivant et les exercices ultérieurs en tant que besoin. Les résultats comptables d'un exercice doivent cependant être affectés en priorité à satisfaire l'obligation de distribution au titre de cet exercice.
Les obligations de distribution effectives de l'exercice s'obtiennent pour chaque catégorie de revenus en multipliant le montant de chacune des obligations de distribution théoriques par un rapport égal au bénéfice comptable sur la somme des obligations de distribution théoriques. Le surplus doit être distribué sur le premier exercice bénéficiaire suivant et les exercices ultérieurs en tant que de besoin.
43. Exemples chiffrés :
a) Le résultat fiscal exonéré d'une SIIC se décompose, au cours d'un exercice N en :
Le résultat fiscal exonéré de la SIIC est donc de 120.
Au cours de cet exercice, le bénéfice comptable de la SIIC est de 150.
Les obligations de distribution théoriques afférentes à chaque catégorie de revenus sont :
Le montant global à distribuer de 80 n'est pas limité car il est inférieur au bénéfice fiscal du secteur exonéré et n'est pas plafonné car il est également inférieur au bénéfice comptable total.
Les obligations de distributions seront respectées au titre de l'exercice N si les plus-values de cession d'immeubles sont distribuées à hauteur de 50 avant la fin de l'exercice N+2 (deuxième exercice suivant celui de leur réalisation) et si les dividendes sont redistribués à hauteur de 30 au cours de l'exercice N+1 (exercice suivant leur perception).
b) Le résultat fiscal exonéré d'une SIIC, dont la quote-part en provenance d'une SNC non soumise à l'IS, se décompose, au cours d'un exercice N en :
Le résultat fiscal exonéré de la SIIC est donc de 140.
Au cours de cet exercice, le bénéfice comptable de la SIIC est de 200.
Les obligations de distribution théoriques afférentes à chaque catégorie de revenus sont :
Le montant global à distribuer est limité à 140 et n'est pas plafonné car il est inférieur au bénéfice comptable de la SIIC.
Les obligations de distributions seront respectées au titre de l'exercice N si les bénéfices de location sont distribués à hauteur de 119 (170 x 140/200) au cours de l'exercice N+1 (exercice suivant celui de leur réalisation) et si les dividendes sont redistribués à hauteur de 21 (30 x 140/200) au cours de l'exercice N+1 (exercice suivant celui de leur perception).
c) Le résultat fiscal exonéré d'une SIIC, dont la quote-part en provenance d'une SNC non soumise à l'IS, se décompose, au cours d'un exercice N en :
Le résultat fiscal exonéré de la SIIC est donc de 240.
Au cours de cet exercice, le bénéfice comptable de la SIIC est de 160.
Les obligations de distribution théoriques afférentes à chaque catégorie de revenus sont :
Le mon tant global à distribuer est de 200 mais est plafonné car il est inférieur au bénéfice comptable de la SIIC.
Les obligations de distributions seront respectées au titre de l'exercice N si les bénéfices de location sont distribués à hauteur de 136 (170 x 160/200) au cours de l'exercice N+1 (exercice suivant celui de leur réalisation), si les plus-values de cession d'immeubles sont distribuées à hauteur de 8 (10 x 160/200) avant la fin de l'exercice N+2 (deuxième exercice suivant celui de leur réalisation) et si les dividendes perçus par la SNC sont redistribués à hauteur de 16 (20 x 160/200) au cours de l'exercice N+1 (exercice suivant celui de leur perception).
En N+2, si le résultat comptable de l'année N+1 le permet, la SIIC devra, après avoir satisfait à son obligation de distribution au titre de l'exercice N+1, distribuer les bénéfices de location de N à hauteur de 34 (170 x 40/200), les plus-values de cession d'immeubles à hauteur de 2 (10 x 40/200) - voire plus si elle n'a pas encore distribué totalement la fraction de 8 - et les dividendes perçus par la SNC à hauteur de 4 (20 x 40/200).