B.O.I. N° 158 Bis du 25 SEPTEMBRE 2003
Section 2 :
Les participations détenues par les sociétés d'investissements immobiliers cotées
Sous-section 1 :
Les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés
14.Sont susceptibles de pouvoir exercer l'option pour le présent régime, les sociétés qui remplissent simultanément et continûment les conditions suivantes :
- être soumises de plein droit ou sur option à l'impôt sur les sociétés ;
- être détenues directement ou indirectement à au moins 95 %, de manière continue, par une SIIC qui a elle-même opté pour le régime de l'article 208 C ;
- avoir pour objet social principal l'acquisition ou la construction d'immeubles en vue de la location, ou la détention directe ou indirecte de participations dans des personnes morales dont l'objet social est identique, soumises au régime des sociétés de personnes ou à l'impôt sur les sociétés.
De la même manière que les SIIC, ces sociétés peuvent avoir une ou des activités accessoires, imposables dans les conditions de droit commun, à la condition que les ratios prévus au paragraphe n° 13 soient respectés.
Sous-section 2 :
Les sociétés visées à l'article 8
15.Les revenus de ces sociétés, dont l'objet social doit être identique à celui de leurs associés SIIC ou filiales qui ont opté (cf. paragraphes n° 7 à 13 ), bien qu'elles n'entrent pas dans le champ d'application du nouveau régime, bénéficient de l'exonération sous condition de distribution.
En effet, les résultats des opérations réalisées par ces sociétés de personnes - qui sont, de par le 5 ème alinéa du II de l'article 208 C, réputées être faites par les associés - sont exonérés entre les mains de leurs associés qui ont opté, au prorata de leurs droits et dans les conditions prévues par l'article 208 C.
Aucune condition de détention minimale du capital de ces sociétés par les SIIC ou leurs filiales soumises à l'impôt sur les sociétés ayant opté n'est exigée.
CHAPITRE DEUXIEME :
EXERCICE DE L'OPTION
Section 1 :
Nature et forme de l'option
Sous-section 1 :
Modalités d'application
16.L'option ouvrant droit au bénéfice des dispositions de l'article 208 C est notifiée sur papier libre par chaque société au service des impôts auprès duquel est souscrite sa déclaration de résultat, au plus tard avant la fin du quatrième mois de l'ouverture de l'exercice au titre duquel l'entreprise souhaite être soumise au présent régime. Par exception, pour l'exercice clos en 2003, l'option peut être notifiée jusqu'au 30 septembre 2003.
Le régime s'applique à compter du 1 er jour de l'exercice au titre duquel l'option a été exercée.
Il est confirmé que les opérations de restructuration (fusion, apport,....) réalisées avant la date de l'option et ayant un effet rétroactif au 1 er jour de l'exercice en cause sont prises en compte à leur date d'effet.
Sous-section 2 :
Obligations déclaratives
17.L'article 46 ter A de l'annexe III au code général des impôts énumère les documents qui doivent être joints à la notification de l'option.
Lors de la notification de l'option, les sociétés d'investissements immobiliers cotées doivent ainsi fournir :
- la liste de leurs filiales qui optent en indiquant leur dénomination, l'adresse de leur siège social, le numéro SIRET et la répartition de leur capital. Cette liste, mise à jour, doit être fournie chaque année lors du dépôt de la déclaration de résultat. Les filiales doivent, pour leur part, indiquer lors de la notification de leur option et du dépôt des déclarations de résultats ultérieures, le nom, l'adresse du siège social et le numéro SIRET de la société d'investissements immobiliers cotée qui les contrôlent ;
- l'engagement prévu au deuxième alinéa de l'article 221 bis (cf. paragraphe n° 23 ci-après).
18.Dans la mesure où l'option emporte cessation d'entreprise, les sociétés d'investissements immobiliers cotées et leurs filiales qui ont opté doivent également fournir la déclaration de résultat visée au 3 de l'article 201 intégrant le détail du calcul des plus-values sur immeubles et parts des organismes visés à l'article 8 soumises à la taxation prévue au IV de l'article 219.
Section 2 :
Conséquences de l'option
19.L'option, qui est irrévocable et globale, entraîne, en application du deuxième alinéa de l'article 221-2, cessation d'entreprise dans la mesure où les entreprises concernées cessent totalement ou partiellement d'être soumises à l'impôt sur les sociétés. Les activités accessoires qui restent soumises à l'impôt sur les sociétés dans les conditions de droit commun peuvent toutefois bénéficier des dispositions de l'article 221 bis qui prévoient une atténuation conditionnelle des conséquences de la cessation.
Sous-section 1 :
Portée de l'option
20.L'option est irrévocable et ne peut donc prendre fin que si la SIIC ne remplit plus les conditions de cotation, de capital et d'objet social visées ci-avant, entraînant de ce fait la sortie du régime des filiales qui ont opté, et pour ces dernières, lorsque la SIIC n'est pas elle-même sortie du régime, si les conditions de soumission à l'impôt sur les sociétés d'activité et de détention visées ci-avant ne sont plus satisfaites (cf. chapitre sixième sur la sortie du régime).
L'option est globale et vise par conséquent l'ensemble des immeubles et parts des organismes mentionnés à l'article 8. En revanche, les immeubles situés dans un Etat étranger ou parts de sociétés dont l'actif est principalement constitué d'immeubles dans ce même Etat, pour lesquels la convention fiscale conclue entre la France et cet Etat prévoit l'imposition exclusive dans cet Etat, sont de fait exclus de l'option puisqu'en droit commun, les résultats de cette activité ne sont pas imposables à l'impôt sur les sociétés en France.
En revanche, si la convention ne prévoit pas l'imposition exclusive, lesdits immeubles et parts entrent de plein droit dans le champ d'application du nouveau régime. Il sera toutefois admis qu'ils ne soient pas retenus lors de l'option pour le régime ou lors de leur acquisition si celle-ci est postérieure. Les résultats tirés de ces activités seront par conséquent considérés comme demeurant dans l'activité imposable dans les conditions de droit commun et ne relèveront donc pas des dispositions du présent régime. L'administration devra être informée de cette décision définitive d'exclusion, soit lors de l'option pour le régime soit lors de l'acquisition des immeubles ou parts si celle-ci est postérieure.
Sous-section 2 :
Cessation d'entreprise
I. Effets de la cessation sur les résultats d'exploitation en cours
21.Conformément aux dispositions du deuxième alinéa du 2 de l'article 221, le changement de régime fiscal consécutif à l'option pour le présent régime a pour conséquence l'imposition immédiate des résultats de l'exercice en cours à la date de l'option. Cela étant, dès lors que l'option a un effet au premier jour de l'exercice au titre duquel elle est exercée, aucune conséquence pratique n'est à prévoir de ce chef.
II. Effets de la cessation sur les bénéfices en sursis d'imposition
a. Imposition des bénéfices afférents à l'activité qui devient exonérée
22.En pratique, sont concernées les provisions relatives à l'activité qui devient exonérée, c'est-à-dire les provisions pour dépréciation (toutes créances douteuses, ....) ou pour risques et charges (grosses réparations, ....) qui ont été déduites lors de leur constitution. Ces provisions doivent être réintégrées au résultat fiscal de cessation, au taux normal ou au taux réduit s'il s'agit de provisions pour dépréciation de titres de participation.
b. Sort des bénéfices afférents aux activités accessoires
23.En principe, les bénéfices afférents aux activités accessoires devraient subir le sort des bénéfices afférents à l'activité exonérée. Toutefois, le principe de la cessation partielle d'activité sera retenu dès lors que l'imposition desdits bénéfices demeure possible dans le cadre du nouveau régime fiscal. Dans ces conditions, les provisions se rapportant directement et exclusivement à l'activité accessoire ne font pas l'objet d'une réintégration lors de la cessation. Il en est de même des profits latents sur les stocks et en cours de production.
Cette atténuation est applicable quand bien même l'entreprise qui aura opté modifie ses écritures comptables à l'occasion de l'exercice de l'option. En effet, l'article 11 de la loi de finances n° 2002-1575 du 30 décembre 2002 a ajouté un deuxième alinéa à l'article 221 bis afin de tenir compte de la possibilité de réévaluation comptable des éléments d'actif immobilisé. Une telle réévaluation, pratiquée lors du premier exercice au titre duquel l'option a été exercée, qui doit porter sur l'ensemble des immobilisations corporelles et financières et a pour conséquence une modification des valeurs nettes comptables desdites immobilisations, n'entraînera pas la remise en cause du bénéfice de cette atténuation si l'entreprise prend l'engagement, pour les immobilisations autres que les immeubles et parts des organismes mentionnés au dernier alinéa du II de l'article 208 C, de calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l'occasion de leur cession d'après la valeur qu'elles avaient, du point de vue fiscal, à la clôture de l'exercice précédant l'entrée dans le régime (cf. paragraphe n° 25 sur les effets de la cessation sur les plus-values).
III. Effets de la cessation sur les plus-values
a. Imposition au taux de 16,5 % des immeubles et parts des personnes visées à l'article 8
24.Les plus-values latentes sur les immeubles, y compris le siège social, et parts des organismes visés à l'article 8 ayant un objet identique à celui des SIIC, détenus par ces dernières et leurs filiales qui ont opté, sont soumises à un impôt sur les sociétés au taux particulier de 16,5 % prévu au IV de l'article 219. Elles ne sont en revanche pas soumises aux contributions additionnelles visées aux articles 235 ter ZA et ZC.
Ces plus-values se calculent par rapport à la valeur fiscale desdites immobilisations. En particulier, les plus-values sur terrains ou parts sont calculées par rapport à la valeur fiscale qu'elles avaient dans les écritures de la société apporteuse si lesdits éléments ont été acquis dans le cadre d'une opération de restructuration soumise au régime spécial visé à l'article 210 A.
S'agissant des éléments amortissables, il sera admis que les plus-values en instance de réintégration et visées au d de l'article 210 A, qui doivent être imposées lors de la cessation, soient soumises au taux de 16,5 %.
Les plus-values sur éléments amortissables ou non, qui n'ont pas été retenues dans la détermination du résultat d'ensemble conformément aux dispositions de l'article 223 F, bénéficient également du taux de 16,5 % si la société tête de groupe opte ; dans le cas d'un élément amortissable, le supplément d'amortissement qui avait été réintégré aux termes de ces mêmes dispositions, vient en diminution de la plus-value y afférente et soumise au taux de 16,5 %.
En fin, en cas de moins-value, celle-ci pourra être compensée avec les résultats de cessation soumis aux taux normal de 33,1/3 % ou réduit de 19 %.
b. Conséquences pour les autres immobilisations
25.Les plus-values latentes sur les autres immobilisations que celles visées au paragraphe n° 24 sont en principe taxables immédiatement. Toutefois, trois situations doivent être distinguées :
la société qui opte n'exerce pas une autre activité que celle éligible à l'exonération d'impôt sur les sociétés : les plus-values latentes sur ces immobilisations font l'objet d'une imposition immédiate ;
- la société qui opte exerce une autre activité que celle éligible à l'exonération d'impôt sur les sociétés : seules les immobilisations affectées exclusivement à cette activité peuvent bénéficier de l'atténuation prévue au premier alinéa de l'article 221 bis dès lors que l'imposition des plus-values y afférentes demeure possible. Comme pour les bénéfices, l'absence d'imposition immédiate ne sera pas remise en cause si l'entreprise modifie ses écritures comptables, à la suite d'une réévaluation effectuée lors du premier exercice au titre duquel l'option a été exercée, à la condition qu'elle prenne l'engagement, lors de l'option, de calculer les plus-values réalisées ultérieurement à l'occasion de la cession de ces immobilisations d'après la valeur qu'elles avaient, du point de vue fiscal, à la clôture de l'exercice précédant l'entrée dans le régime. Cet engagement, qui sera pris lors de l'option pour le présent régime, devra être accompagné d'un état faisant apparaître les renseignements nécessaires au calcul du résultat imposable de la cession ultérieure des immobilisations considérées, à savoir la valeur comptable, la valeur fiscale servant pour le calcul du résultat imposable de cessions ultérieures et la valeur réévaluée. En revanche, en l'absence d'affectation de ces immobilisations, les plus-values latentes font l'objet d'une imposition immédiate ;
- le cas particulier des titres de participation : la gestion de ces titres doit être considérée comme une activité dissociable des autres activités de la société. Les revenus tirés de cette activité (dividendes, cession,....) n'entrent pas en principe dans le champ d'application de l'exonération prévue à l'article 208 C et les plus-values latentes ne font pas l'objet d'une imposition immédiate, même si, l'exercice de l'option, les écritures comptables sont modifiées à la suite d'une réévaluation (cf. alinéa précédent pour l'engagement à prendre par la société qui procède à une réévaluation l'exercice de l'option). Il en va autrement lorsque les filiales considérées, qui remplissent les conditions d'accès au régime définies au II dudit article, optent pour ce régime. Dans ce cas, les plus-values réalisées sur les titres de participation bénéficieront de l'exonération, ce qui devrait avoir pour conséquence l'imposition immédiate des plus-values latentes chez l'associé qui a opté. Toutefois, pour éviter une imposition à la fois chez l'associé qui a opté et dans la filiale concernée, il sera admis de ne pas tirer de conséquences chez la première, que la seconde opte pour le présent régime au titre du même exercice ou au titre d'un exercice ultérieur : corrélativement, la plus-value qui sera réalisée ultérieurement par l'associé sera calculée par rapport à la valeur fiscale des titres avant l'entrée dans le régime.
IV. Effets de la cessation sur les déficits antérieurs
26.Le reliquat des déficits ordinaires et amortissements réputés différés non utilisés par une société avant son option pour le présent régime peut être imputé sur le résultat de cessation. Cette imputation s'opère indifféremment sur le résultat de cessation soumis au taux normal, au taux de 16,5 % susvisé et au taux réduit de 19 %. Le solde non imputé est définitivement perdu.
Les moins-values à long terme non utilisées par une société avant son option pour le présent régime peuvent être imputées sur le résultat de cessation soumis au taux réduit de 19 %. Le reliquat éventuel peut être imputé indifféremment sur le résultat de cessation soumis au taux normal et au taux de 16,5 % à hauteur de 19/33,33è de son montant. Le solde non imputé est définitivement perdu.