B.O.I. N° 216 du 29 DÉCEMBRE 2006
Section 3 :
Entrée en vigueur
10.Ces nouvelles modalités de calcul des acomptes pour les petites et moyennes entreprises s'appliquent aux acomptes dus à compter du 1 er janvier 2006.
CHAPITRE 2 :
DISPENSE DE VERSEMENT DES ACOMPTES PAR LES SOCIETES PREEXISTANTES NOUVELLEMENT SOUMISES À L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS
11.Le 2° du I de l'article 1 er de la loi de finances rectificative pour 2005 étend aux sociétés préexistantes nouvellement soumises à l'impôt sur les sociétés, la dispense de versement d'acomptes d'impôt sur les sociétés prévue au 1 de l'article 1668 en faveur des entreprises nouvellement créées.
Section 1 :
Rappel des dispositions antérieures
12.Avant l'intervention de l'article 24 de l'ordonnance n° 2004-281 du 25 mars 2004 relative à des mesures de simplification en matière fiscale, les sociétés nouvellement créées étaient dispensées de tout versement d'acomptes pendant les douze premiers mois de leur activité. Au-delà de cette période, en l'absence de bénéfice de référence, ces sociétés étaient redevables d'acomptes trimestriels déterminés d'après un impôt de référence calculé au taux fixé au deuxième alinéa du I de l'article 219 sur un produit égal à 5 % de leur capital social (cf. documentation administrative 4 H 5522 n os91 à 100 en date du 30 octobre 1996).
L'article 24 précité a supprimé ces dispositions. Les sociétés nouvellement créées et soumises à l'impôt sur les sociétés sont ainsi, depuis l'entrée en vigueur de cette ordonnance, dispensées du paiement d'acomptes au titre de leur premier exercice d'activité ou de leur première période d'imposition arrêtée conformément aux dispositions du deuxième alinéa du I de l'article 209.
En pratique, cette dispense de versement d'acomptes peut s'appliquer, selon la date de clôture du premier exercice, jusqu'au paiement inclus de l'acompte dû le 15 décembre de l'année suivant la création de la société.
Par ailleurs, le calcul des acomptes pour ces sociétés ne peut plus être assis sur un montant égal à 5 % de leur capital social. Dans ces conditions, en l'absence de résultat de référence, le premier acompte dont l'échéance est comprise entre la date de clôture du premier exercice ou la fin de la première période d'imposition et l'expiration du délai de déclaration est d'un montant nul.
Il est rappelé, cependant, qu'en application de l'article 362 de l'annexe III, ce premier acompte doit être régularisé sur la base des résultats de ce premier exercice ou de cette première période d'imposition lors du versement du deuxième acompte.
13.Pour les sociétés de personnes nouvellement soumises à l'impôt sur les sociétés à la suite de l'exercice de l'option pour le régime des sociétés de capitaux prévue à l'article 239 ou pour les sociétés de capitaux issues de la transformation de sociétés de personnes, la liquidation des acomptes sur une base forfaitaire égale à 5 % de leur capital appelé était également admise en l'absence de bénéfice de référence (cf. rép. Schumann : Assemblée nationale 6 juillet 1960 p.1718 n° 3810, Documentation administrative 4 H 5522 n° 94 en date du 30 octobre 1996).
Les modifications apportées par l'article 24 précité ont par conséquent rendu caduque cette tolérance. Les acomptes dus par ces sociétés préexistantes doivent donc, depuis la date de cette ordonnance, être déterminés en se référant aux résultats de l'exercice précédent, reconstitués en application des règles propres à l'impôt sur les sociétés.
Section 2 :
Extension de la dispense de versement d'acomptes au titre du premier exercice soumis à l'impôt sur les sociétés
14.Le 1 nouveau de l'article 1668 prévoit désormais que la dispense du versement d'acomptes au titre du premier exercice ou de la première période d'imposition s'applique également aux sociétés préexistantes nouvellement soumises de plein droit ou sur option à l'impôt sur les sociétés.
Sont concernées par ces nouvelles dispositions, les sociétés de personnes soumises à l'impôt sur les sociétés du fait de leur option pour leur assujettissement à cet impôt exercée dans les conditions prévues à l'article 239 (cf. sur ce dernier point, la documentation administrative 4 H 117 en date du 1 er mars 1995) et les sociétés de capitaux issues de la transformation de sociétés de personnes. Il s'agit notamment des sociétés en nom collectif, en commandite simple, en participation ou des sociétés à responsabilité limitée dont l'associé unique est une personne physique, qui ont opté pour l'impôt sur les sociétés.
Cette dispense de versement d'acomptes s'applique au titre du premier exercice ou de la première période d'imposition au titre de laquelle une société est soumise à l'impôt sur les sociétés, quelles que soient les raisons de cet assujettissement à cet impôt.
15.S'agissant du premier acompte à verser après la clôture du premier exercice ou de la première période d'imposition, il sera également admis que les entreprises nouvellement soumises à l'impôt sur les sociétés n'acquittent pas cet acompte, dès lors que le délai de dépôt de leur déclaration, fixé au deuxième alinéa du 1 de l'article 223, n'est pas encore expiré à la date d'échéance de paiement de cet acompte.
Dans cette situation, l'absence de versement du premier acompte sera régularisée, conformément aux dispositions de l'article 362 de l'annexe III, lors du versement du deuxième acompte. En pratique, ce deuxième acompte sera égal à la moitié de l'impôt, correspondant aux résultats imposés au taux normal et au taux de 15 % prévu à l'article 219-I b, et aux résultats de concession de licences d'exploitation d'éléments mentionnés à l'article 39 terdecies au titre du premier exercice ou de la première période d'imposition.
16.Les précisions apportées aux n os 91 à 101 de la documentation administrative 4 H 5522 en date du 30 octobre 1996 sont par conséquent rapportées.
Section 3 :
Entrée en vigueur
17.Ces nouvelles dispositions s'appliquent aux acomptes à verser à compter du 1 er janvier 2006.
Toutefois, des hésitations étant apparues, à la suite de l'adoption de l'article 24 de l'ordonnance mentionnée ci-dessus, sur les modalités de calcul des acomptes par les sociétés préexistantes nouvellement soumises à l'impôt sur les sociétés, il sera admis que ces nouvelles dispositions soient appliquées aux entreprises qui se seraient abstenues de payer des acomptes avant le 1 er janvier 2006.
CHAPITRE 3 :
AMENAGEMENT DES MODALITES DE CALCUL DES ACOMPTES POUR LES TRES GRANDES ENTREPRISES
18.Le 3° du I de l'article 1 er de la loi de finances rectificative pour 2005 institue, de manière symétrique aux dispositions du 4 bis de l'article 1668, une modulation du dernier acompte à verser au titre d'un exercice en fonction de l'augmentation prévisionnelle du résultat pour les très grandes entreprises.
Ainsi, les cinquième à huitième alinéas nouveaux du 1 de l'article 1668 prévoient désormais de prendre en compte pour le calcul du dernier acompte le résultat prévisionnel de l'exercice en cours, lorsqu'il est estimé que le résultat de l'exercice au titre duquel est versé cet acompte augmentera de manière significative par rapport au résultat de l'exercice précédent.
Section 1 :
Entreprises concernées
19.Sont concernées par cette modulation du dernier acompte prévue aux cinquième à huitième alinéas du 1 de l'article 1668, les entreprises qui satisfont cumulativement aux deux conditions suivantes :
- le chiffre d'affaires de l'entreprise au titre du dernier exercice clos, ou de la dernière période d'imposition arrêtée, atteint au moins un milliard d'euros ;
- l'impôt sur les sociétés estimé au titre de l'exercice est supérieur d'au moins 50 % par rapport à celui du dernier exercice pour les entreprises dont le chiffre d'affaires est compris entre un et cinq milliards d'euros ou d'au moins 25 % pour les entreprises dont le chiffre d'affaires excède cinq milliards d'euros.
Sous-section 1 :
Condition tenant au chiffre d'affaires
20.Ces nouvelles dispositions prévues aux cinquième à septième alinéas du 1 de l'article 1668 s'appliquent aux entreprises ayant réalisé un chiffre d'affaires au titre du dernier exercice clos ou de la dernière période d'imposition d'au moins un milliard d'euros.
A. CHIFFRE D'AFFAIRES À RETENIR
I . Définition du chiffre d'affaires
21.Le chiffre d'affaires s'entend du montant hors taxes des recettes réalisées par le redevable dans l'accomplissement de son activité professionnelle normale et courante. Il n'est pas tenu compte des produits financiers, sauf dans les cas où la réglementation particulière propre à certains secteurs d'activité le prévoit, ni des recettes revêtant un caractère exceptionnel, telles que les produits provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé. Il est précisé que les dividendes reçus par les redevables dont l'activité consiste en la gestion de leur patrimoine mobilier ne sont pas pris en compte pour la détermination de leur chiffre d'affaires.
Les refacturations de frais effectuées entre sociétés ne sont pas prises en compte pour l'appréciation du chiffre d'affaires lorsqu'elles présentent le caractère de débours au sens du 2° du II de l'article 267.
22.La condition tenant au chiffre d'affaires ayant pour objet d'apprécier l'importance de l'entreprise, la limite d'un milliard s'apprécie par référence aux recettes retirées de l'ensemble des opérations réalisées par le redevable dans le cadre de son activité professionnelle, quel que soit le régime fiscal applicable au résultat de ces opérations.
Il en résulte notamment que les sociétés, françaises ou étrangères, exerçant leur activité en France et hors de France sont visées par la présente mesure si le chiffre d'affaires qu'elles retirent de l'ensemble de leurs opérations atteint au moins un milliard d'euros.
23.Le chiffre d'affaires ainsi défini à retenir pour l'appréciation de ce seuil d'un milliard d'euros est celui réalisé au titre de l'exercice clos ou de la période d'imposition arrêtée précédant l'exercice au titre duquel le dernier acompte visé par les présentes dispositions est dû.
II. Cas particulier : société mère d'un groupe fiscal
24.Conformément au huitième alinéa nouveau du 1 de l'article 1668, pour la société mère d'un groupe fiscal, la limite d'un milliard d'euros s'apprécie en faisant la somme algébrique des chiffres d'affaires de chacune des sociétés membres du groupe au titre de l'exercice au cours duquel le dernier acompte d'impôt sur les sociétés est dû, déterminés dans les conditions décrites aux n os21 et 22 , réalisés au titre de l'exercice précédent.
Doivent être prises en compte pour apprécier le chiffre d'affaires du groupe fiscal, toutes les sociétés membres du groupe au titre de l'exercice de calcul de ce dernier acompte, y compris donc les filiales nouvellement membres. En revanche, il n'est pas tenu compte du chiffre d'affaires réalisé par une société qui cesse d'être membre du groupe au titre de cet exercice.
25.Il est rappelé qu'en application de l'article 223 N, une société nouvellement membre d'un groupe fiscal est tenue de verser des acomptes pour la période de douze mois ouverte à compter du début de l'exercice au titre duquel elle entre dans le groupe. Le montant de ces acomptes à verser est déterminé selon les dispositions du 1 de l'article 1668, y compris les nouvelles dispositions du cinquième à septième alinéa si le chiffre d'affaires de l'exercice de cette société au titre de l'exercice précédent est supérieur à un milliard et si la condition tenant à l'évolution de son résultat en propre (cf. n os27 et 28 ) est remplie.
B. EXERCICES DONT LA DURÉE EST DE MOINS DE DOUZE MOIS
26.La limite d'un milliard d'euros s'apprécie par référence à un chiffre d'affaires réalisé au titre d'un exercice ou d'une période d'imposition d'une durée égale à douze mois. Lorsque l'exercice de référence pour la prise en compte du chiffre d'affaires a une durée différente de douze mois, ce chiffre d'affaires est ajusté prorata temporis.
En pratique, le chiffre d'affaires à retenir pour l'appréciation de la limite d'un milliard d'euros est obtenu en multipliant le montant du chiffre d'affaires effectivement réalisé au titre de l'exercice considéré par un coefficient égal au rapport existant entre 12 et le nombre de mois compris dans l'exercice. En cas d'exercice ouvert ou arrêté en cours de mois calendaire, le nombre de jours résiduels concourt à la détermination du coefficient pour un montant égal au rapport existant entre ce nombre et 30.
Sous-section 2 :
Condition tenant à l'évolution du résultat
27.Il résulte des dispositions des cinquième et sixième alinéas du 1 de l'article 1668 que sont, en pratique, concernées par cet aménagement les sociétés, remplissant les conditions de chiffre d'affaires décrites ci avant, dont le résultat prévisionnel de l'exercice au titre duquel le dernier acompte est dû a augmenté de plus :
- de 50 % par rapport au résultat de l'exercice précédent pour les sociétés ou société mère d'un groupe fiscal dont le chiffre d'affaires ou la somme des chiffres d'affaires des sociétés membres du groupe est compris entre un milliard et cinq milliards ;
- de 25 % par rapport au résultat de l'exercice précédent pour les sociétés ou société mère d'un groupe fiscal dont le chiffre d'affaires ou la somme des chiffres d'affaires des sociétés membres du groupe est supérieur à cinq milliards ;
A. RÉSULTAT À RETENIR
28.Le résultat à retenir pour apprécier cette condition s'entend comme le résultat imposé au taux normal prévu au deuxième alinéa du I de l'article 219 majoré du résultat net de la concession de licences d'exploitation d'éléments mentionnés à l'article 39 terdecies, ce dernier résultat étant affecté du coefficient 15/33 ème .
Il est précisé, à cet égard, s'agissant des concessions de licences d'exploitation des éléments mentionnés au 1 de l'article 39 terdecies, que le résultat à retenir s'entend, comme pour le calcul du résultat servant de base au calcul des acomptes en application du premier alinéa du 1 de l'article 1668, du résultat net de ces concessions avant imputation des moins-values à long terme prévisionnelles de l'exercice considéré, des moins-values nettes à long terme des exercices antérieurs reportables et, le cas échéant, du déficit prévisionnel de l'exercice ou des déficits reportables des exercices antérieurs.
Comme pour le calcul des acomptes prévu au premier alinéa du 1 de l'article 1668, il n'y a pas lieu de prendre en compte pour apprécier l'évolution du résultat de la société ou du groupe fiscal au sens de l'article 223 A des plus-values nettes à long terme provenant de la cession d'éléments d'actif. En revanche, les plus-values provenant de la cession d'éléments d'actif et soumises au régime des plus-values à court terme prévu à l'article 39 duodecies sont comprises dans le résultat servant à apprécier cette évolution.
Exemple :
Hypothèses
Soit une société dont le chiffre d'affaires en 2006 est de 3 milliards d'euros et dont l'exercice coïncide avec l'année civile.
En 2006, son résultat déclaré au taux normal s'élève à 9 millions d'euros et son résultat déclaré au taux réduit et correspondant au résultat net de la concession de licences d'exploitation de brevets, s'élève à 50 millions d'euros. L'impôt sur les sociétés, avant imputation des crédits d'impôts, s'élève donc à 10,5 millions [(9 X 33 1/3 % ) + (50 X 15 %)].
En 2006, elle estime son résultat soumis au taux normal à 45 millions d'euros et le résultat net de concession de licences d'exploitation de brevets à 10 millions.
L'impôt estimé s'élève donc à 16,5 millions [(45 X 33 1/3 %) + (10 X 15 %)]
Solution
En 2006, cette société est dans le champ du nouveau dispositif, dès lors que :
- son chiffre d'affaires au titre de 2005 est supérieur à un milliard d'euros ;
- et que son résultat estimé au titre de 2006, tel que défini au n° 28 [45 + (10 X 15/33,1/3) = 49,5 M€], est supérieur de plus de 50 % au résultat de 2005 déterminé suivant les mêmes modalités [9 + (50 X 15/33,1/3) = 31,5 M€].
Outre les trois acomptes déjà versés en 2006 et déterminés à partir des résultats 2005, soit 2,625 M€ pour chaque acompte (10,5 M€ /4), la société devra verser, en application des dispositions du 5 ème alinéa de l'article 1668, un dernier acompte de 3,125 millions d'euros [(16,5 M€ X 2/3) - (3 X 2,625 M€)].
B. CAS PARTICULIER : SOCIÉTÉ MÈRE D'UN GROUPE FISCAL
29.En application de l'article 223 A, la société mère se constitue, par son option, seule redevable de l'impôt sur le résultat d'ensemble. Dans ces conditions, la société mère est donc tenue de calculer les acomptes à verser sur le résultat d'ensemble du groupe.
Par conséquent, s'agissant de la société mère d'un groupe fiscal au sens de l'article 223 A, cette condition d'évolution du résultat est appréciée par rapport au résultat d'ensemble imposé au taux normal prévu au deuxième alinéa du I de l'article 219 majoré de la somme des résultats nets de la concession de licences d'exploitation d'éléments mentionnés au 1 de l'article 39 terdecies, tels que définis au n° 28 ci-avant, de l'ensemble des sociétés membres du groupe.
Le résultat prévisionnel tel que défini ci-avant est déterminé en fonction du périmètre du groupe fiscal de l'exercice au titre duquel le dernier acompte est dû. Ainsi, le résultat prévisionnel du groupe fiscal est déterminé à partir des résultats de l'ensemble des sociétés membres du groupe, y compris les résultats des sociétés nouvellement entrés dans le groupe. Inversement, il ne doit pas être tenu compte des résultats afférents aux sociétés sorties du groupe au cours de l'exercice pour déterminer le résultat prévisionnel de cet exercice.