B.O.I. N° 136 du 27 JUILLET 2001

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

5 E-12-01

N° 136 du 27 JUILLET 2001

5 F.P./59 - E 46

INSTRUCTION DU 18 JUILLET 2001

BÉNÉFICES AGRICOLES. SOCIETES DE PERSONNES EXERÇANT UNE ACTIVITE AGRICOLE. IMPOSITION DES
RESULTATS DE L'ANNEE DE LA TRANSMISSION OU DU RACHAT DES DROITS SOCIAUX.
DÉTERMINATION DU BÉNÉFICE IMPOSABLE (ARTICLE 14-IV DE LA LOI DE FINANCES POUR 2001 N° 2000-1352 DU
30 DECEMBRE 2000)

(C.G.I., art. 73 D)

NOR : ECO F 01 20081 J

[Bureau C2]

INTRODUCTION

1.Les associés des sociétés de personnes mentionnées à l'article 8 du CGI sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société. Cette part des bénéfices doit être regardée comme étant acquise à la date de la clôture de chaque exercice (DB 4 F1221, n° 33 ).

2.La transmission ou le rachat des droits d'un associé en cours d'exercice est sans incidence sur l'application de ces principes. Les associés d'une société de personnes exerçant une activité agricole présents à la clôture de l'exercice supportent l'imposition du résultat de l'exercice entier pour la part correspondant à leurs droits, appréciée à la date de cette clôture.

En effet, conformément à la jurisprudence du Conseil d'Etat, le bénéfice réalisé par la société au cours de l'exercice où intervient le retrait d'un associé est imposable au nom des seuls associés présents à la clôture de cet exercice, à l'exclusion de l'associé sortant (voir notamment l'arrêt du 10 juin 1983, n° 28922).

3.Par ailleurs, une répartition des résultats « prorata temporis » entre les associés présents à la clôture de l'exercice et les anciens associés n'est pas opposable à l'administration pour l'assiette de l'impôt des contribuables (réponse ministérielle PERICARD, JO Assemblée nationale du 30 août 1993, p. 2707, n° 738).

4.L'article 73 D du CGI, issu du IV de l'article 14 de la loi de finances pour 2001, permet aux sociétés de personnes qui exercent une activité agricole et sont soumises obligatoirement à un régime réel d'imposition, de déterminer un résultat fiscal intermédiaire en cas de transmission - à titre onéreux ou à titre gratuit - ou de rachat des droits d'un associé personne physique.

5.Ce dispositif présente un caractère optionnel. Il s'applique sur demande conjointe de l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés ou de ses ayants cause et du bénéficiaire de la transmission ou, en cas de rachat par la société de ses propres titres, des associés présents dans la société à la date du rachat. Lorsque l'option est exercée, l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés est redevable de l'impôt afférent à la part du résultat correspondant à ces titres, déterminée à la date de cet événement.

6.Le bénéficiaire de la transmission des titres (acquéreur, héritier, donataire ou légataire) est imposable à raison de la part correspondant à ses droits dans le bénéfice réalisé par la société au cours de l'exercice, diminuée de la part du résultat imposée au nom du précédent détenteur des titres dans les conditions définies au n° 5 .. En cas de rachat des titres par la société, les associés présents dans la société à la clôture de l'exercice sont imposables à raison du résultat réalisé par la société au cours de l'exercice, sous déduction de la part du résultat imposée au nom de l'associé dont les titres ont été rachetés.

SECTION 1 :

Champ d'application

  A. CONTRIBUABLES CONCERNÉS

7.  Les dispositions prévues à l'article 73 D du CGI sont applicables aux associés personnes physiques des sociétés de personnes mentionnées à l'article 8 du CGI qui ne sont pas assujetties à l'impôt sur les sociétés, de plein droit ou sur option (voir DB 5 E 122, n°s 8 à 26 ). Les sociétés ainsi concernées sont :

- les sociétés en nom collectif ;

- les sociétés en commandite simple pour la part de bénéfices revenant aux commandités ;

- les sociétés civiles mentionnées au 1° de l'article 8 du CGI et notamment les groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC) ;

- les groupements fonciers agricoles mentionnés à l'article L. 322-1 du code rural qui mettent directement en valeur un bien rural et les groupements fonciers ruraux mentionnés à l'article L. 322-22 du code rural pour la partie agricole de leur activité (voir DB 5 E 623 ) ;

- les exploitations agricoles à responsabilité limitée mentionnées aux articles L. 324-1 à L. 324-11 du code rural constituées d'un seul associé (EARL unipersonnelles) ou des membres d'une même famille (EARL de famille) ou encore entre l'apporteur de tout ou partie d'une exploitation individuelle et un exploitant qui s'installe ainsi qu'entre les membres de leurs familles ;

- les sociétés à responsabilité limitée (SARL) ayant opté pour le régime fiscal des sociétés de personnes en application de l'article 239 bis AA du CGI ;

- les sociétés en participation et les sociétés créées de fait, dès lors qu'en application de l'article 238 bis L du CGI leur régime fiscal est celui des sociétés en participation.

8.Les dispositions de l'article 73 D du CGI ne concernent pas les exploitations agricoles en indivision ou en métayage, sauf lorsque les critères permettant de constater l'existence d'une société créée de fait sont réunis (DB 5 E 122, n° 26 ).

9.Les associés doivent être des personnes physiques imposées à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices agricoles pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société.

Les dispositions de l'article 73 D du CGI ne sont pas applicables lorsque l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés est une personne morale, quelle qu'en soit la forme, ou lorsque les droits sociaux sont inscrits à l'actif d'une entreprise industrielle, commerciale, ou artisanale placée de plein droit sous un régime de bénéfice réel. Dans cette dernière situation, la part de bénéfice est déterminée selon les règles applicables à l'entreprise membre (CGI, article 238 bis K-I, DB 4 F 1221, n° 24 ).

  B. NATURE DE L'ACTIVITÉ EXERCÉE PAR LA SOCIÉTÉ

10.La société doit exercer une activité agricole au sens de l'article 63 du CGI qui s'entend, d'une manière générale, comme l'exploitation de biens ruraux (pour la définition de l'activité agricole, voir DB 5 E 111 et 5 E 1111 ).

La société peut exercer cette activité agricole à titre principal ou accessoire. Peu importe, par ailleurs, que les associés exercent ou non leur activité professionnelle au sein de la société. Il est cependant indispensable que la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits soit imposée dans la catégorie des bénéfices agricoles (voir n° 9 .).

  C. RÉGIME D'IMPOSITION DE LA SOCIÉTÉ

11.Pour l'application de l'article 73 D du CGI, la société doit normalement être soumise obligatoirement à un régime réel d'imposition. Les associés des sociétés soumises sur option à un tel régime sont toutefois également autorisés à bénéficier de ces dispositions.

  D. OPÉRATIONS CONCERNÉES

12.Les dispositions de l'article 73 D du CGI s'appliquent en cas de transmission ou de rachat des parts de la société. La transmission peut être effectuée à titre onéreux, du fait notamment d'une vente, d'un échange ou d'un apport en société. Il peut également s'agir d'une transmission à titre gratuit résultant d'une succession, d'une donation ou d'un legs. Le rachat s'entend du rachat par la société de ses propres titres.

La transmission ou le rachat peut porter sur l'ensemble des parts détenues par l'associé personne physique, ou sur certaines d'entre-elles seulement.

SECTION 2 :

Détermination du résultat à la date de la transmission ou du rachat des droits

13.L'article 73 D du CGI permet de retenir, pour l'imposition de l'associé dont les titres sont transmis ou rachetés, un résultat intermédiaire à la date de cette transmission ou de ce rachat.

14.Le résultat est déterminé selon les règles applicables en matière de bénéfice réel agricole (régime réel normal ou simplifié selon le cas). Il est établi en fonction des produits ou des charges afférents à la période qui a pour point de départ la fin de la dernière période d'imposition et pour terme la date de la transmission ou du rachat des droits. Ce résultat prend en compte les variations de l'actif net de la société constatées et, le cas échéant, les plus-values professionnelles réalisées par la société au cours de cette période. En revanche, les plus-values latentes acquises par les éléments de l'actif social ne sont pas prises en compte.

15.Les dispositions du 2 ^ème alinéa de l'article 39 B du CGI relatives aux amortissements régulièrement comptabilisés mais réputés différés en période déficitaire sont applicables pour la détermination du résultat intermédiaire. De même les déficits correspondant aux amortissements réputés différés des exercices antérieurs sont imputables pour la détermination de ce résultat. En outre, la déduction pour investissement prévue à l'article 72 D du CGI peut être pratiquée. En revanche aucune réintégration de déduction ne peut être effectuée pour la détermination du résultat intermédiaire.

16.La fin de la dernière période d'imposition mentionnée au n° 14 . s'entend :

- de la date de clôture de l'exercice qui précède celle de la transmission ou du rachat des droits ;

- ou de la date du début de l'activité de la société si la transmission ou le rachat des droits est intervenu au cours de la première année d'activité de la société ;

- ou du 31 décembre de l'année qui précède lorsque la société ayant été créée au cours de cette même année, aucun bilan n'a été établi au cours de cette année (CGI, article 37) ;

- ou la date de la détermination d'un résultat intermédiaire arrêté en application des dispositions de l'article 73 D du CGI lors d'une précédente transmission des mêmes droits, intervenue au cours du même exercice.