B.O.I. N°63 du 6 AVRIL 2006
Section 2 :
Calcul de la réduction d'impôt
A. BASE DE LA REDUCTION D'IMPOT
164.La base de la réduction d'impôt est constituée par le montant des travaux tels que définis aux n os 135. et s. , à l'exclusion du prix d'acquisition du logement. En effet, quelle que soit la date de son acquisition ou le logement concerné, le prix d'acquisition du logement n'entre pas dans la base de calcul de la réduction d'impôt.
Pour les résidences de tourisme classées qui répondent aux conditions fixées par l'article 261 D - 4°- 9 du CGI, la TVA est généralement exclue de la base de calcul de la réduction d'impôt, dès lors qu'elle est le plus souvent récupérée par le bailleur. Pour plus de précisions, voir le BOI 3 A-13-91 du 9 juillet 1991.
165.Si les travaux ont été financés en partie à l'aide d'une subvention, la base de la réduction d'impôt est diminuée du montant de celle-ci.
Toutefois, le b du 3 de l'article 199 decies F du CGI prévoit que les dépenses afférentes à un logement faisant partie d'un village résidentiel de tourisme classé inclus dans le périmètre d'une opération de réhabilitation de l'immobilier de loisir, supportées à l'aide de subventions, demeurent incluses dans la base de la réduction d'impôt. La base de la réduction d'impôt n'est donc pas diminuée de ces subventions.
B. MONTANT DE LA REDUCTION D'IMPOT
1. Taux de la réduction d'impôt
166.Pour les logements faisant partie d'une résidence de tourisme classée, le taux de la réduction s'élève à 20 % du montant des travaux dans la limite du plafond applicable.
167.Pour les logements destinés à la location en la qualité de meublé de tourisme, le taux de la réduction s'élève à 20 % du montant des travaux dans la limite du plafond applicable.
168.Pour les logements faisant partie d'un village résidentiel de tourisme situé dans une ORIL, le taux de la réduction s'élève à 40 % du montant des travaux dans la limite du plafond applicable.
2. Fait générateur
169.La réduction d'impôt est accordée au titre de l'année de paiement des dépenses de travaux de reconstruction, d'agrandissement, de réparation ou d'amélioration. Lorsque le paiement des dépenses de travaux s'étale sur plusieurs années (paiement de plusieurs acomptes par exemple), le contribuable peut bénéficier d'une réduction de l'impôt dû au titre de chacune des années au cours desquelles les dépenses ont été payées. La circonstance que tout ou partie du paiement intervienne avant l'achèvement du logement est sans incidence sur le bénéfice de la réduction d'impôt.
Exemple : une personne seule a entrepris des travaux d'agrandissement d'un logement qu'elle destine à la location en qualité de meublé de tourisme. Les travaux sont achevés le 31 septembre 2006. Le montant des dépenses s'élève à 75.000 € et a été versé en deux fois, 30.000 € en décembre 2005 et 35.000 € en sept embre 2006. Le contribuable bénéficiera d'une réduction d'impôt au titre des revenus 2005 de 6 000 € (30.000 x 20 %) et d'une réduction d'impôt au titre des revenus 2006 de 7 000 € (35.000 x 20 %).
3. Plafond global annuel
170.Le montant des dépenses de reconstruction, d'agrandissement, de réparation ou d'amélioration effectivement supportées par le propriétaire ouvrant droit à la réduction d'impôt ne peut excéder, au titre d'une même année, 50.000 € pour une personne célibataire, veuve ou divorcée et 100.000 € pour un couple mari é.
Ce plafond s'applique à l'ensemble des dépenses réalisées au titre d'une année, quelle que soit la nature des investissements concernés.
4. Ordre d'imputation de la réduction d'impôt
171.Conformément à l'article 197-I-5 du CGI, auquel l'article 199 decies F renvoie expressément, la réduction d'impôt s'impute sur le montant de l'impôt progressif sur le revenu déterminé compte tenu, s'il y a lieu, du plafonnement des effets du quotient familial, après application de la décote lorsque le contribuable en bénéficie, et avant imputation, le cas échéant, des crédits d'impôts et des prélèvements ou retenues non libératoires. Elle ne peut pas s'imputer sur les impositions à taux proportionnel.
172.Dans le cas où le montant de la réduction d'impôt excède celui de l'impôt brut, la fraction non imputée de cette réduction ne peut donner lieu à remboursement ou à report sur l'impôt dû au titre des années suivantes.
Section 3 :
Incidence de la réduction d'impôt
A. TAUX DE LA DEDUCTION FORFAITAIRE
173.Le régime de droit commun des revenus fonciers prévoit l'application sur le revenu brut des propriétés urbaines d'une déduction forfaitaire de 14 % qui représente l'amortissement de l'immeuble ainsi que les frais de gestion et les frais d'assurance autres que les primes ayant pour objet de couvrir le risque de loyers impayés.
A la différence de la réduction d'impôt prévue à l'article 199 decies F du CGI dans sa rédaction antérieure à la loi relative au développement des territoires ruraux, aucune baisse provisoire du taux de la déduction forfaitaire n'est prévue.
En effet, l'article 20 de la loi précitée rend autonome la réduction d'impôt prévue à l'article 199 decies F du CGI pour les dépenses réalisées entre le 1 er janvier 2005 et le 31 décembre 2010. Cette réduction d'impôt est désormais distincte de la réduction accordée au titre de l'article 199 decies E du CGI. La baisse du taux de la déduction forfaitaire prévue dans le cadre de cette dernière réduction d'impôt n'est donc plus applicable à la réduction d'impôt pratiquée sur le fondement du nouvel article 199 decies F du CGI.
L'article 76 de la loi de finances pour 2006 supprime toutefois la déduction forfaitaire pour les revenus fonciers imposables à compter du 1 er janvier 2006.
B. UNICITE DE LA REDUCTION D'IMPOT
174.La réduction d'impôt prévue à l'article 199 decies F du CGI est devenue autonome de celles prévues aux articles 199 decies E et 199 decies EA du CGI et peut donc se cumuler avec celles-ci.
C. NON CUMUL
175.Le contribuable qui demande le bénéfice de la réduction d'impôt doit renoncer à la faculté de déduire ces dépenses pour leur montant réel ou sous la forme d'une déduction au titre de l'amortissement, pour la détermination des revenus catégoriels.
En outre, il ne peut bénéficier ni du régime « micro-foncier » prévu à l'article 32 du CGI, ni du régime des « micro-entreprises » de l'article 50-0 du CGI.
Section 4 :
Remise en cause de la réduction d'impôt
A. CAS DE REMISE EN CAUSE
176.Conformément aux dispositions de l'article 199 decies F du CGI, en cas de non-respect de l'engagement ou de cession du logement, la réduction pratiquée fait l'objet d'une reprise au titre de l'année de la rupture de l'engagement ou de celle de la cession. Il en est ainsi notamment lorsque :
1°) le propriétaire personne physique ne respecte p as l'engagement de louer le logement nu pendant au moins neuf ans à l'exploitant de la résidence de tourisme ou du village résidentiel de tourisme. Cette rupture de l'engagement peut être constituée par un défaut effectif de location après l'expiration du délai d'un mois imparti pour louer, par une interruption de location pendant la période de neuf ans couverte par l'engagement de location supérieure à celle admise ou par une utilisation du logement par son propriétaire supérieure à huit semaines au cours d'une année ;
2°) le propriétaire personne physique ne respecte p as l'engagement de louer le logement meublé à des personnes physiques à raison de douze semaines au minimum par an et pendant les neuf années qui suivent celle de l'achèvement des travaux ;
3°) le propriétaire du logement personne physique c ède le logement pendant la période couverte par l'engagement. En effet, la cession du logement entraîne, soit la résiliation du bail, soit sa transmission à l'acquéreur ; dans les deux cas, le cédant ne respecte pas son engagement de location. Cette cession peut prendre la forme d'une vente, de la cession d'un droit indivis, d'une transmission à titre gratuit (sous réserve de l'exception examinée au n° 94 . prévue en cas de transmission par décès entre conjoints) ;
4°) la propriété du logement ou des parts est démem brée pendant la période couverte par l'engagement, sous réserve de l'exception prévue au n° 94 . lorsque le démembrement a lieu en faveur du seul conjoint survivant ;
5°) la résidence cesse de remplir, avant l'expirati on de la période de location de neuf ans, les conditions pour être considérée comme une résidence de tourisme classée ou son exploitant cesse d'être en mesure de prendre le logement en location.
B. CAS OU LA REMISE EN CAUSE N'EST PAS EFFECTUEE
177.Il est admis de ne pas remettre en cause la réduction d'impôt précédemment accordée lorsque le non-respect de l'engagement résulte de l'un des événements suivants :
1°) changement de la situation matrimoniale du cont ribuable sous certaines conditions (voir mutatis mutandis n° 95. et n° 114. ) ;
2°) décès du contribuable ou de l'un des époux soum is à imposition commune ;
3°) décès du contribuable célibataire, veuf ou divo rcé ;
4°) expropriation pour cause d'utilité publique de la résidence ;
5°) invalidité correspondant au classement dans la deuxième ou la troisième des catégories prévues à l'article L. 341-4 du code de la sécurité sociale ;
6°) licenciement (voir n° 106 . ).
C. MODALITES DE LA REMISE EN CAUSE
178.En cas de remise en cause, la réduction d'impôt dont a bénéficié le contribuable fait l'objet d'une imposition supplémentaire au titre de l'année au cours de laquelle est intervenue la rupture de l'engagement ou le non-respect des conditions d'application de l'avantage fiscal.
Cette remise en cause intervient dans le délai normal de reprise, soit dans les trois ans de la rupture de l'engagement ou de l'intervention de l'événement entraînant la déchéance de l'avantage fiscal. Le montant de la dépense ayant servi de base au calcul de la réduction d'impôt est assimilé à une insuffisance de déclaration.
CHAPITRE 3 :
OBLIGATIONS DES CONTRIBUABLES
179.Le décret à paraître précise les obligations des contribuables qui souhaitent bénéficier de la réduction d'impôt pour l'application de l'article 199 decies F tel qu'il résulte des modifications intervenues dans le cadre de l'article 20 de loi relative au développement des territoires ruraux.
1. Obligations générales
180.Le contribuable qui entend bénéficier de la réduction d'impôt est tenu de joindre à la déclaration des revenus de l'année au titre de laquelle le bénéfice de la réduction d'impôt est demandé pour la première fois :
1° une note, établie selon un modèle figurant en annexe II, comportant les éléments suivants :
- l'identité et l'adresse du contribuable ;
- l'adresse du logement concerné ;
- le type d'investissement concerné ;
- la date d'achèvement du logement pour les logements destinés à la location en qualité de meublé de tourisme ou ceux faisant partie d'un village résidentiel de tourisme classé inclus dans le périmètre d'une opération de réhabilitation de l'immobilier de loisir (ORIL) ;
- le montant des travaux et la ou les dates de leur paiement ;
- pour les logements faisant partie d'une résidence de tourisme classée ou d'un village résidentiel de tourisme inclus dans le périmètre d'une ORIL, l'engagement de louer nu dans le mois qui suit la date d'achèvement des travaux, pendant une durée d'au moins neuf ans, à l'exploitant de la résidence de tourisme ou du village résidentiel de tourisme classé ;
- pour les logements destinés à la location en qualité de meublé de tourisme, l'engagement de louer meublé à des personnes physiques à raison de douze semaines au minimum par an et pendant les neufs années suivant celle de l'achèvement des travaux ;
- une note manuscrite dans laquelle le contribuable renonce à la faculté de déduire les dépenses de reconstruction, d'agrandissement, de réparation ou d'amélioration, pour leur montant réel ou sous la forme d'une déduction de l'amortissement, pour la détermination des revenus catégoriels ainsi qu'au bénéfice des dispositions prévues à l'article 32 ou, le cas échéant, à l'article 50-0 du code général des impôts ;
2° pour les logements destinés à la location en qua lité de meublé de tourisme, une copie de la décision attestant du classement du logement en qualité de meublé de tourisme ou, pour les logements faisant partie d'un village résidentiel de tourisme classé inclus dans le périmètre d'une ORIL, une copie de l'arrêté de classement du village résidentiel de tourisme dans le périmètre d'une opération de réhabilitation de l'immobilier de loisir ;
3° une copie du bail conclu avec l'exploitant de la résidence de tourisme ou du village résidentiel de tourisme classé mentionnant la date d'effet de la location ainsi que, lorsqu'il y a lieu, la durée totale, en nombre de semaines, des périodes d'occupation du logement que le propriétaire se réserve ;
4° une copie des factures des entreprises ayant réalisé les travaux. Les factures doivent mentionner l'adresse de réalisation des travaux, leur nature et leur montant.