SOUS-SECTION 5 PORTÉE DES VICES DE FORME

SOUS-SECTION 5

Portée des vices de forme

1Les vices de forme dont les réclamations au service des Impôts se trouvent entachées par suite de l'absence d'observation de l'une quelconque des règles fixées par le CGI ont, en principe, pour effet de rendre ces réclamations irrecevables.

Cependant, si certains de ces vices de forme entraînent l'irrecevabilité définitive des réclamations qu'ils affectent, d'autres sont susceptibles d'être régularisés.

  A. VICES DE FORME NON SUSCEPTIBLES D'ÊTRE RÉGULARISÉS

2Doivent être considérées comme définitivement irrecevables :

- les réclamations collectives, mais seulement en ce qui concerne les signataires autres que le premier ;

- les réclamations relatives aux impôts directs locaux et visant plusieurs communes, mais seulement en ce qui concerne les impositions établies dans les communes autres que celle désignée la première (cf. 13 O 2131, n° 8 ) ;

- les réclamations présentées par un contribuable domicilié hors de France lorsqu'il ne peut être regardé comme ayant, même implicitement, élu domicile en France (cf. 13 O 2134, n° 2 ).

Les réclamants ont toujours la faculté de réparer les vices de forme définitifs qui affectent leurs demandes en faisant parvenir au service des Impôts, avant l'expiration du délai légal de réclamation, une nouvelle réclamation régulière en la forme.

Aussi, le service doit toujours inviter les intéressés à régulariser leur demande dans un délai de trente jours ; l'invitation est effectuée par lettre recommandée avec accusé de réception.

La décision de rejet n'est prise que tout autant que le contribuable n'a pas déféré à cette invitation.

  B. VICES DE FORME SUSCEPTIBLES D'ÊTRE RÉGULARISÉS

3Les vices de forme énumérés ci-après peuvent être réparés jusqu'à la décision du directeur (cf. ci-après, sect. 5), la régularisation devant être considérée comme valable même si elle intervient après l'expiration du délai de réclamation :

- absence de mention de l'imposition contestée (cf. 13 O 2132, n° 2 et LPF, art. R* 197-3-a ) ;

- absence d'exposé sommaire des moyens et des conclusions (cf. 13 O 2132, n°s 3 et suiv. et LPF, art. R* 197-3-b ) ;

- défaut de production de l'avis d'imposition, de l'avis de mise en recouvrement ou d'une pièce en tenant lieu, d'une pièce justifiant le montant de la retenue ou du versement de l'impôt contesté (cf. 13 O 2132, n° 20 et LPF, art. R* 197-3 d ).

La possibilité de régularisation ainsi ouverte résulte notamment des dispositions de l'avant-dernier alinéa de l'article R* 200-2 du LPF, aux termes duquel ces vices de forme peuvent, lorsqu'ils ont motivé le rejet d'une réclamation, être utilement couverts dans la demande au tribunal administratif.

Il en est de même, aux termes du dernier alinéa de l'article R* 200-2 du LPF, pour le défaut de signature de la réclamation lorsque l'administration a omis de demander la régularisation dans les conditions prévues à l'article R* 197-3-c du LPF (cf. 13 O 2132, n° 6 ).

Il convient d'admettre, en outre, que les dispositions des deux derniers alinéas de l'article R*200-2 du LPF trouvent également leur application en ce qui concerne les réclamations visant les droits d'enregistrement, de timbre et la taxe de publicité foncière dont le contentieux relève de la compétence du Tribunal de grande instance.

4Par ailleurs, l'assimilation, par le juge administratif de la signature d'une personne non mandatée pour agir au nom du contribuable à un défaut de signature implique la possibilité de régularisation prévue à l'article R* 200-2 du LPF précité (arrêts C.E., 1er mars 1989, n°s 79218 et 79283, et C.A.A. LYON, 26 juillet 1990, n° 1692).

En conséquence, l'absence de mandat - ou la production d'un mandat irrégulier - peut être régularisée dans les conditions suivantes :

* au stade de la réclamation :

Avant l'intervention de la décision du Directeur, la régularisation intervient par la production d'un mandat enregistré dans le délai légal de réclamation (cf. arrêt C.E., 5 février 1986, n° 34256).

Après notification d'une décision de rejet pour irrecevabilité, le vice de forme est régularisable par la demande adressée au tribunal administratif, dans le délai de recours contentieux, présentée par le contribuable lui-même (arrêt C.A.A. NANCY, 19 juin 1990, n° 224) ou par une personne ayant qualité pour agir en son nom sans mandat (C.E., 1er mars 1989, n°s 79218 et 79283 ; 3 mai 1989 n° 78223), ainsi que par une personne dûment mandatée.

En l'absence de décision du Directeur dans le délai de six mois, la régularisation peut intervenir, dans les conditions de l'alinéa précédent, à tout moment de l'instance contentieuse.

* au stade de l'instance juridictionnelle :

Dans le délai de recours contentieux, le défaut de qualité du signataire de la demande introductive d'instance ou de la requête peut être régularisé par la production d'un mandat.

Nonobstant l'expiration du délai de recours, la régularisation peut être effectuée, jusqu'à la clôture de l'instruction, par la production d'une lettre, d'une copie de la requête ou d'un mémoire dûment signé par le contribuable (C.A.A. LYON, 26 juillet 1990, n° 1692).

S'agissant du juge judiciaire, la jurisprudence n'est pas définitivement fixée (en faveur de la possibilité d'une régularisation, cf. Cass Com., 16 mai 1995, n° 1051 D ; en sens contraire, cf. Cass. Com., 10 octobre 1989, n° 1167 D) ; provisoirement, il est préconisé aux services de retenir pour l'avenir la solution la plus favorable aux redevables, telle qu'adoptée par le dernier arrêt en date, et ainsi de faire application de l'article R* 197-3 c du LPF.

5À défaut de régularisation devant le tribunal administratif, les réclamations entachées des vices de forme mentionnés ci-avant n°s 3 et 4 sont irrecevables (en ce qui concerne l'irrecevabilité d'une réclamation non motivée, CE, 13 janvier 1960, n°s 24086 et 24087) ¹ .

Par ailleurs, si le défaut d'indication de la contribution contestée ou le défaut de production de l'avis d'imposition ainsi que l'absence d'exposé sommaire des moyens et des conclusions dans la réclamation au service des Impôts, peuvent être couverts devant le tribunal administratif, ils ne peuvent l'être en appel devant le Conseil d'État ² (CE, 7 juin 1929, n° 4818, RO, 5359). Dans cette affaire, le requérant avait produit son avis d'imposition devant la haute juridiction administrative.

6Enfin, d'une manière générale, les vices de forme dont peuvent se trouver entachées les réclamations ne privent pas le service du pouvoir, qu'il tient de l'article R* 211-1 du LPF, de prononcer d'office, en toute matière fiscale, le dégrèvement des impositions ou fractions d'imposition qui sont reconnues former surtaxe.

1   En l'espèce, il n'y avait pas eu régularisation devant le tribunal. La décision du Conseil d'État se fonde sur l'irrecevabilité de la réclamation au directeur (actuellement service des Impôts) et non sur l'irrecevabilité de la demande au tribunal.

2   Il est rappelé que, depuis le 1er janvier 1989, les appels formés contre les jugements des tribunaux administratifs sont portés devant les cours administratives d'appel (loi n° 87-1127 du 31 décembre 1987).