B.O.I. N° 173 du 19 octobre 1983

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

14 B-4-83

N° 173 du 19 octobre 1983

14 A.I./10

Instruction du 19 octobre 1983

Conventions destinées à éviter la double imposition en matière d'impôts directs sur le revenu et sur la fortune.
Convention fiscale avec le territoire d'outre-mer de la Nouvelle-Calédonie des 31 mars et 5 mai 1983

[S.L.F. - Bureau E1]

PRÉSENTATION

La présente instruction a pour objet de commenter sommairement les principales dispositions, en matière d'impôts sur le revenu et sur la fortune, de la convention fiscale des 31 mars et 5 mai 1983 entre la métropole et le territoire d'outre-mer de la Nouvelle-Calédonie dont le texte a été publié au B.O.D.G.I. 14 A-5-83 (n° 167 du 7 octobre 1983). Les développements concerneront notamment les impôts perçus par voie de retenue à la source et les mesures de régularisation liées à l'application rétroactive au 1 ^er janvier 1982 des dispositions de ce texte.

Terminologie. - Pour des raisons de pure commodité les termes ou expressions ci-après, employés dans l'instruction, désignent respectivement :

1.« Métropole » ou « France » : la France au sens géographique, telle qu'elle est définie à l'article 3-1-a de la convention, c'est-à-dire les départements européens et d'outre-mer de la République française dans lesquels les dispositions du Code général des Impôts sont applicables (v. ci-après n° 222) ;

- « impôt métropolitain » ou « impôt français » : les impôts auxquels s'applique la convention qui sont régis par les dispositions du Code général des Impôts ;

- « résidents de la métropole » ou « résidents métropolitains » : les personnes physiques, les sociétés et tous autres groupements de personnes résidentes de la France, au sens susvisé.

2.« Territoire » ou « Nouvelle-Calédonie » : le territoire d'outre-mer de la Nouvelle-Calédonie et dépendances au sens géographique, tel qu'il est défini à l'article 3-1-a de la convention (v. ci-après n° 222) ;

- « l'impôt du territoire » : les impôts auxquels s'applique la convention qui sont régis par la réglementation fiscale propre au territoire au sens susvisé ;

- « résidents de la Nouvelle-Calédonie » ou « résidents du territoire » : les personnes physiques, les sociétés et tous autres groupements de personnes résidentes du territoire au sens susvisé.

  I. Première partie

(Physionomie générale de la convention)

GÉNÉRALITÉS

1.Une convention fiscale avec le territoire d'outre-mer de la Nouvelle-Calédonie a été signée à Nouméa le 31 mars 1983 et à Paris le 5 mai 1983. Le texte en a été publié :

- du côté métropolitain, au Journal officiel du 27 juillet 1983, page 2332, en annexe à la loi n° 83-676 du 26 juillet 1983 qui en porte approbation (avec rectificatif au J.O. du 6 octobre 1983) ;

- du côté du territoire, au journal officiel de la Nouvelle-Calédonie du 23 août 1983, page 1205, en annexe à l'arrêté de promulgation n° 2046 du 18 août 1983.

2.Cette convention est destinée, dans les relations entre la métropole et les départements d'outre-mer d'une part, et le territoire d'outre-mer de la Nouvelle-Calédonie et dépendances d'autre part, à éviter les doubles impositions pouvant résulter de l'application simultanée des dispositions du Code général des Impôts et de la réglementation fiscale propre au territoire considéré.

En fait, l'élimination de la double imposition intéresse principalement le domaine des impôts sur les revenus, du fait de la mise en place, en 1979, d'un impôt calédonien sur les sociétés et l'institution, dans le territoire, à compter du 1 ^er janvier 1982, d'un impôt sur le revenu des personnes physiques.

Mais la convention vise également les impôts sur les successions et les donations ainsi que les autres droits d'enregistrement notamment les droits sur les sociétés. Elle contient enfin diverses dispositions en matière d'assistance administrative et tendant à prévenir l'évasion fiscale.

3.En matière d'impôts sur les revenus, les dispositions de la convention sont techniquement classiques et d'application connue.

Le commentaire qui suit se limitera donc à l'essentiel en appelant seulement l'attention, dans une première partie, sur certains points caractéristiques ou spécifiques de la convention. Dans une deuxième partie, seront exposées les mesures de régularisation qu'implique l'effet rétroactif au 1 ^er janvier 1982 de la convention, plus spécialement en ce qui concerne les impôts français perçus par voie de retenue à la source.

CHAMP D'APPLICATION DE LA CONVENTION

Personnes concernées

1.La convention s'applique aux « personnes » qui sont des « résidents » de France ou de Nouvelle-Calédonie, tels que ces termes sont définis par la convention respectivement :

- le terme « personne » ainsi que le terme « société » à l'article 3, § 1- b et c ;

- le terme « résident » à l'article 4.

On notera qu'en ce qui concerne les personnes physiques, l'article 4, § 2-a, de la convention se réfère, aux liens personnels et économiques pour caractériser le centre des intérêts vitaux, et non pas seulement aux liens personnels.

Remarque importante. - En ce qui concerne l'impôt sur les grandes fortunes, voir ci-après n° 3 .

Portée territoriale

2.Ainsi qu'il résulte de son article 3, § 1-a, la convention s'applique :

- d'une part, à la France métropolitaine et aux départements d'outre-mer dans lesquels les dispositions du Code général des Impôts s'appliquent, c'est-à-dire, actuellement, la Guadeloupe, la Guyane, la Martinique et la Réunion ¹  ;

- d'autre part, au territoire de la Nouvelle-Calédonie et ses dépendances, tel que ce territoire est déterminé par la loi n° 76-1222 du 28 décembre 1976 (J.O. du 29 décembre 1976).

Impôts visés

3.Les impôts auxquels s'applique la convention sont énumérés au paragraphe 2 de l'article 2.

Remarque importante. - La convention ne vise pas les impôts sur la fortune.

En effet, en l'absence d'un tel impôt dans le territoire, il n'existe pas de risque de double imposition. Toutefois, le point 3 du protocole annexé à la convention prévoit que les dispositions des articles 4 (notion de résident) [v. ci-avant n° 1 ] et 24 (échange de renseignements) sont étendues, avec effet au 1 ^er janvier 1982, à l'impôt français sur les grandes fortunes.

Cette disposition a pour objet d'homogénéiser les notions de domicile en évitant qu'un contribuable qui est résident du territoire de Nouvelle-Calédonie au sens de la convention puisse être dans le même temps considéré comme ayant son domicile fiscal en métropole par référence à un seul des critères de domiciliation du Code général des Impôts. En pareil cas, la personne en cause sera réputée résidente du territoire tant en matière d'impôt sur le revenu que d'impôt sur la fortune. Elle ne sera donc imposable à ce dernier impôt qu'à raison de ses biens français au sens de l'article 750 ter- 2 ° du Code général des Impôts.

RÈGLES CONCERNANT L'IMPOSITION DES DIFFÉRENTES CATÉGORIES DE REVENUS

Revenus immobiliers et bénéfices agricoles

PRINCIPE D'IMPOSITION

1.Conformément à la règle traditionnelle dans ce domaine, l'article 6 de la convention attribue l'imposition des revenus des biens immobiliers au territoire où ces biens sont situés, quel que soit le mode d'exploitation de ces biens (notamment exploitations agricoles et forestières, biens immobiliers dépendant d'une entreprise ou affectés à l'exercice d'une profession indépendante).

DÉFINITION

2.On notera, par ailleurs, que le paragraphe 2 du même article 6 définit la notion de « biens immobiliers » par référence au « droit » du territoire de la situation du bien. Cette expression, qui couvre aussi bien le droit fiscal que le droit civil, permet de considérer comme revenus de biens immobiliers les produits des droits sociaux possédés par les associés ou les actionnaires des sociétés qui ont, en fait, pour unique objet soit la construction ou l'acquisition d'immeubles ou de groupes d'immeubles en vue de leur division par fractions destinées à être attribuées à leurs membres en propriété ou en jouissance, soit la gestion de ces immeubles ou groupes d'immeubles ainsi divisés, c'est-à-dire les revenus des droits détenus dans les sociétés immobilières dotées de la transparence ficale en vertu de l'article 30-I de la loi n° 63-254 du 15 mars 1963 (Code général des Impôts, art. 1655 ter).

Bénéfices industriels et commerciaux

PRINCIPE D'IMPOSITION

1.Le paragraphe 1 de l'article 7 pose le principe classique de l'imposition exclusive des bénéfices des entreprises dans le territoire où se trouve un établissement stable et dans la mesure des bénéfices imputables à cet établissement.

Il est précisé à ce sujet qu'à défaut de dispositions spécifiques aux entreprises de navigation maritime et aérienne, de telles entreprises demeurent imposables dans chacun des territoires contractants au titre des établisements stables qui y sont situés. En particulier, les compagnies aériennes desservant la Nouvelle-Calédonie resteront imposables dans ce territoire pour les établissements stables qu'elles y possèdent.

DÉFINITION DE L'ETABLISSEMENT STABLE

2.L'article 5 de la convention définit la notion d'établissement stable et précise, sous ses paragraphes 4, 6 et 7, des chefs d'activité qui ne sont pas regardés comme constituant un établissement stable. En outre, le paragraphe 3 stipule qu'un chantier de construction ou de montage ne constitue un établissement stable que si la durée d'un tel chantier dépasse douze mois.

DÉTERMINATION DU BÉNÉFICE IMPOSABLE

3.Lorsqu'une entreprise possède des établissements stables dans les deux territoires, le bénéfice imposable doit être déterminé, pour chacun d'eux, conformément aux principes posés par l'article 7, § 2, suivant lesquels le bénéfice de l'établissement stable doit correspondre au bénéfice que l'établissement aurait normalement réalisé s'il avait constitué une entreprise autonome.

Il doit être tenu compte, éventuellement, d'une quote-part des frais généraux du siège de l'entreprise (art. 7, § 3).

Ces principes ne font toutefois pas obstacle à ce que, si l'usage en est établi, les bénéfices imposables soient déterminés par une répartition des résultats globaux. Mais, en pareil cas, le résultat obtenu doit être conforme aux principes susvisés (art. 7, § 4).

Par ailleurs, le paragraphe 5 du même article 7 précise qu'aucun bénéfice ne peut être imputé à un établissement stable par le seul fait qu'il a seulement acheté des marchandises pour l'entreprise ² .

Impôt de distribution

IMPÔT VISÉ

1.L'impôt visé sous cette rubrique est l'impôt pouvant être dû dans un territoire, en vertu de l'article 9, § 8, de la convention, sur les bénéfices de l'établissement stable qui y possède une société résidente de l'autre territoire, en sus de l'impôt sur les sociétés frappant ces bénéfices.

PORTÉE

2.En l'état actuel de la législation, cette disposition n'est susceptible de jouer que dans le territoire de la Nouvelle-Calédonie, à l'égard des sociétés métropolitaines qui y possèdent un établissement stable. En effet, les dispositions de l'article 115 quinquies du Code général des Impôts qui visent les sociétés étrangères ne sont pas applicables aux sociétés résidentes du territoire de la Nouvelle-Calédonie qui possèdent un établissement stable en métropole.

Revenus de capitaux mobiliers

Sous cette rubrique seront examinés successivement le régime applicable aux dividendes et aux intérêts. Les modalités pratiques d'application de la convention en ce qui concerne ces revenus sont indiquées dans la deuxième partie.

Dividendes

a. Économie générale du régime conventionnel.

Partage de l'imposition entre les deux territoires

1.La convention institue un partage de l'imposition des dividendes entre le territoire de la source et celui de résidence du bénéficiaire.

L'article 9 pose en principe, dans son paragraphe 1, que les dividendes - tel que ce terme est défini au paragraphe 3 - payés par une société résidente de l'un des territoires à un résident de l'autre territoire sont imposables dans ce dernier territoire.

Mais le paragraphe 2 du même article 9 maintient, au profit du territoire de la source, un droit d'imposer limité, la double imposition étant alors évitée par l'imputation, sur l'impôt dû dans le territoire de résidence du bénéficiaire, d'un crédit d'impôt dans les conditions prévues par l'article 22 de la convention (v. ci-après n° 2612).

Cela dit, le régime fiscal des dividendes est différent selon que le bénéficiaire est une personne physique ou une société.