B.O.I. N° 167 du 16 OCTOBRE 2006
• Conséquences de l'application de la retenue à la source « directive épargne » sur des produits de placements à revenu fixe soumis, sur option, au prélèvement forfaitaire libératoire
60. Pour les produits de placements à revenu fixe et de capitalisation des années 2007 et suivantes : lorsque ces produits sont soumis, sur option, au prélèvement forfaitaire libératoire, le crédit d'impôt « directive épargne » s'impute sur ce prélèvement puis, le cas échéant, sur les prélèvements sociaux dus sur ces mêmes produits de placements. Si ce crédit d'impôt « directive épargne » est supérieur au montant du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux dus au cours de la période concernée, le solde non imputé est alors reporté sur la déclaration de revenus de l'année de perception desdits produits (ligne 2BG de la déclaration n° 2042).
61. Pour les produits de placements à revenu fixe et de capitalisation des années 2005 et 2006 : lorsque ces produits sont imposés au prélèvement forfaitaire libératoire dans les conditions de l'article 125 D du CGI, le crédit d'impôt « directive épargne » est reporté en totalité sur la déclaration de revenus de l'année concernée (ligne 2BG de la déclaration n° 2042).
Exemple d'application :
62.Un contribuable français perçoit en septembre 2007, sur un compte détenu en Belgique, des intérêts de titres de créances belges pour un montant net, après retenues à la source (conventionnelle et « directive épargne »), de 14 000 € (soit 20 000 € brut). Pour ces produits, le contribuable a choisi d'opter pour le prélèvement forfaitaire libératoire et il effectue lui-même les formalités déclaratives et de paiement du prélèvement.
Les retenues à la source prélevées par l'établissement financier belge sont les suivantes :
- une retenue à la source au taux de 15 % au titre de la directive « épargne », soit 3 000 € ( = 20 000 € x 15 %). Cette retenue à la source ouvre droit à un crédit d'impôt d'égal montant qui s'impute sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable ou qui lui est, le cas échéant, restitué ;
- une retenue à la source en application du droit interne. La convention franco-belge prévoit que la retenue à la source applicable sur des intérêts de source belge payés à des résidents français est égale à 15 % du montant brut des intérêts, soit 18 % du montant net perçu. Cette retenue à la source ouvre droit à un crédit d'impôt d'égal montant, qui est imputable sur l'impôt sur le revenu dû par le contribuable mais qui ne peut pas lui être restitué.
Le prélèvement forfaitaire libératoire et les prélèvements sociaux dus sur ces produits sont donc calculés comme suit (éléments à reporter par le contribuable sur la déclaration n° 2778) :
III. Les obligations déclaratives et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire
1. La date de dépôt de la déclaration et de paiement du prélèvement
63.La déclaration des revenus, produits et gains et le paiement du prélèvement correspondant sont effectués dans les quinze jours du mois suivant celui au cours duquel les revenus ou produits sont encaissés ou inscrits en compte ou, s'agissant d'un gain, dans les quinze jours du mois suivant celui au cours duquel la cession est réalisée.
64. Remarque : Pour les revenus et produits perçus et les cessions réalisées entre le 1 er janvier et le 30 septembre 2005, la date limite de déclaration et de paiement du prélèvement a été reportée au 15 octobre 2005 (cf. BOI n° 5 I-1-05 ).
65.La déclaration et le paiement du prélèvement forfaitaire libératoire sont effectués (cf. n° 67 à 76 ) :
- soit par le contribuable lui-même ;
- soit par l'établissement payeur établi à l'étranger, mandaté par le contribuable pour effectuer en ses lieu et place les formalités déclaratives et de paiement du prélèvement.
66.La déclaration n° 2778, dénommée « Prélèvement libératoire sur les produits de placements à revenu fixe et assimilés de source européenne » (cf. annexe 5), est disponible sur le site www.impots.gouv.fr.
2. Les obligations déclaratives et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire
67.Le contribuable personne physique, bénéficiaire des produits, revenus et gains de cession qui souhaite opter pour une imposition au prélèvement forfaitaire libératoire, est toujours le redevable légal dudit prélèvement.
68.Toutefois, il peut donner mandat à un établissement payeur établi à l'étranger pour effectuer, en ses lieu et place, les formalités déclaratives et de paiement.
a) Lorsque le contribuable effectue lui-même les obligations déclaratives
69.Dans cette hypothèse, il souscrit la déclaration n° 2778 sur laquelle il fait figurer (article 41 sexdecies K de l'annexe III du CGI) :
- la nature et le montant des revenus, produits et gains qu'il souhaite soumettre au prélèvement forfaitaire libératoire ;
- le montant du prélèvement dû ;
- le montant des prélèvements sociaux dus.
70.Cette déclaration est accompagnée du paiement du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux dus.
Remarque : Pour les produits des bons ou contrats de capitalisation ou d'assurance-vie exonérés d'impôt sur le revenu (cf. tolérance administrative au n° 53 ), il convient lors du dénouement du bon ou contrat (rachat total ou partiel) de souscrire une déclaration n° 2778 en remplissant les seules lignes afférentes aux prélèvements sociaux, et d'accompagner cette déclaration du paiement des prélèvements sociaux correspondants.
71.Le contribuable doit déposer la déclaration n° 2778 et acquitter les impôts correspondant (prélèvement libératoire et prélèvements sociaux) au service des impôts de son domicile (2° du II de l'article 188-0 I de l'annexe IV du CGI).
b) Lorsque le contribuable a mandaté un établissement payeur pour effectuer, en ses lieu et place, les formalités déclaratives et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire
72.Lorsque le contribuable français ne souhaite pas se charger des formalités de déclaration et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire pour les produits de placements à revenu fixe, de capitalisation et d'assurance-vie de source européenne versés par un établissement payeur établi hors de France (dans un autre Etat membre de la Communauté européenne ou en Islande ou en Norvège), il a la possibilité de mandater ce dernier afin qu'il accomplisse lui-même ces formalités (1 er alinéa du IV de l'article 125 D du CGI).
73.Le contrat de mandat, qui est un acte par lequel une personne donne à une autre le pouvoir de faire quelque chose pour le mandant et en son nom (cf. article 1984 du code civil), doit être tenu à la disposition de l'administration fiscale française par le contribuable français.
74.Lorsque le contribuable français mandate l'établissement payeur établi hors de France pour effectuer, en ses lieu et place, les obligations déclaratives et de paiement du prélèvement, la déclaration n° 2778 est établie au nom et pour le compte du contribuable (3 ème alinéa du IV de l'article 125 D du CGI), qui reste le redevable légal du prélèvement, mais le dépôt de cette déclaration et le paiement du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux sont effectués par l'établissement payeur établi à l'étranger (qui est le déclarant).
75.La déclaration n° 2778 souscrite par un établissement payeur établi à l'étranger est déposée auprès de la recette des impôts des non-résidents de la direction des résidents à l'étranger et des services généraux (DRESG) (1° du II de l'article 188-0 I de l'annexe IV au CGI). Elle est accompagnée du paiement des impositions dues (prélèvement forfaitaire libératoire et prélèvements sociaux).
76.Ces formalités déclaratives et de paiement du prélèvement peuvent être effectuées par l'établissement payeur établi à l'étranger :
- soit, individuellement, pour chacun de ses clients fiscalement domiciliés en France et l'ayant mandaté à cet effet. Une déclaration n° 2778 est souscrite par redevable du prélèvement forfaitaire libératoire (bénéficiaire des produits, revenus ou gains) ;
- soit, globalement, pour l'ensemble de ses clients fiscalement domiciliés en France et l'ayant mandaté à cet effet. Dans ce cas, l'administration fiscale française doit conclure une convention avec cet établissement payeur établi à l'étranger, de sorte que ce dernier puisse déposer une seule déclaration n° 2778 pour l'ensemble des redevables du prélèvement forfaitaire libératoire (cf. IV ci-dessous).
3. Sanctions pour non-respect des obligations déclaratives et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire
77.En application du 4 ème alinéa du IV de l'article 125 D du CGI, la souscription d'une déclaration n° 2778 hors délais équivaut à un défaut d'option entraînant l'imposition des revenus, produits et gains concernés à l'impôt sur le revenu au barème progressif au nom du bénéficiaire personne physique.
78.La souscription d'une déclaration n° 2778 non accompagnée du paiement des impôts correspondant (prélèvement forfaitaire libératoire et prélèvements sociaux) ou accompagnée d'un paiement partiel de ces impôts est assimilée à une absence de déclaration et, par voie de conséquence, à une absence d'option entraînant l'imposition de l'ensemble des produits, revenus et gains concernés à l'impôt sur le revenu au barème progressif.
IV. Convention conclue entre l'administration fiscale française et les établissements payeurs établis à l'étranger
79.Le VI de l'article 125 D du CGI prévoit que l'administration fiscale peut conclure, avec chaque personne établie hors de France mandatée par des contribuables pour le paiement du prélèvement forfaitaire libératoire (établissement payeur établi dans un autre Etat de la Communauté européenne, en Islande ou en Norvège), une convention qui organise les modalités déclaratives mensuelles et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire pour l'ensemble de ces contribuables.
80.Ainsi, dans l'hypothèse où un établissement payeur établi à l'étranger a été mandaté par plusieurs de ses clients domiciliés fiscalement en France souhaitant opter pour le prélèvement forfaitaire libératoire pour des produits de placements à revenu fixe, de capitalisation ou d'assurance-vie de source européenne, cet établissement payeur a la possibilité d'accomplir les obligations déclaratives et de paiement du prélèvement (cf. n° 72 à 76 ) de manière globalisée pour l'ensemble de ses clients concernés, en concluant une convention avec l'administration fiscale française.
81.L'établissement payeur établi à l'étranger qui conclut une convention avec l'administration fiscale française ne souscrit plus alors qu'une seule déclaration n° 2778 pour l'ensemble de ses clients, redevables du prélèvement forfaitaire libératoire, l'ayant mandaté pour effectuer, en leur lieu et place, les formalités déclaratives et de paiement dudit prélèvement.
82.La convention ainsi passée concerne les clients présents et à venir de l'établissement payeur établi à l'étranger. Ainsi, il n'est pas nécessaire d'y ajouter des avenants lorsque d'autres clients mandatent par la suite l'établissement payeur partie à la convention.
83.Cette convention doit être conforme au modèle délivré par l'administration fiscale (article 41 sexdecies L de l'annexe III au CGI).
Le modèle de la convention-type, intitulée « Convention relative à la déclaration et au paiement du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux dus sur les revenus, produits et gains des placements à revenu fixe et des bons et contrats de capitalisation et d'assurance-vie de source européenne », figure en annexe 6 à la présente instruction administrative.
84.Cette convention prévoit notamment :
- les modalités déclaratives et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux ;
- les obligations incombant à l'établissement payeur signataire de la convention et les sanctions applicables en cas de non-respect de ces obligations ;
- la durée de la convention.
1. Les modalités déclaratives et de paiement du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux (article 2 de la convention)
85.L'établissement payeur souscrit la déclaration n° 2778 de la même manière que s'il était mandaté par un seul de ses clients (cf. n° 72 à 76 ), notamment s'agissant du lieu et du délai de dépôt de la déclaration).
Toutefois, la déclaration n'étant pas individualisée :
- le cadre « redevable » ne doit pas être servi ;
- la nature et le montant des revenus, produits et gains pour lesquels l'option est exercée, le montant du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux dus, à reporter sur la déclaration n° 2778, sont globalisés pour l'ensemble des contribuables concernés.
86.En outre, l'établissement payeur doit porter sur la déclaration le numéro d'identification qui lui aura été remis par l'administration fiscale lors de la conclusion de la convention.
2. Les obligations incombant à l'établissement payeur signataire de la convention et les sanctions applicables en cas de non-respect de ses obligations (articles 3 et 4 de la convention)
a) Les obligations de l'établissement payeur signataire de la convention
87.L'établissement payeur signataire de la convention est tenu de respecter les modalités déclaratives et de paiement des impôts dus fixées pour la déclaration n° 2778 (cf. n° 72 à 76 ).
88.Il doit en outre communiquer à l'administration fiscale française avec chaque déclaration n° 2778, un état détaillé sur lequel sont mentionnés pour chacun des contribuables l'ayant mandaté pour effectuer les formalités déclaratives et de paiement du prélèvement :
- leurs nom de famille, nom marital, prénoms, date et lieu de naissance et adresse du dernier domicile connu au 1 er janvier de l'année de souscription de la déclaration n° 2778 ;
- le détail des produits, revenus et gains pour lesquels l'option pour le prélèvement forfaitaire libératoire est exercée et le montant dudit prélèvement et des prélèvements sociaux correspondant.
89.L'établissement payeur tient à la disposition de l'administration fiscale française les mandats conclus entre lui-même et ses clients, contribuables français, ainsi que les renseignements nécessaires à l'établissement des impositions dues.
90.Il est enfin tenu de s'acquitter des frais bancaires liés au mode de paiement par virement à la Banque de France, en sus du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux dus sur les revenus, produits et gains concernés. Le montant du virement doit ainsi couvrir à la fois le montant des impôts dus et les frais de virement.
b) Les sanctions en cas de non-respect par l'établissement payeur de ses obligations
91.Tout manquement à l'une des obligations énumérées ci-dessus équivaut à une absence d'option pour l'assujettissement des revenus, produits et gains concernés au prélèvement forfaitaire libératoire et entraîne leur imposition, en France, au nom des bénéficiaires au barème progressif de l'impôt sur le revenu.
Il en est ainsi notamment du défaut de paiement ou du paiement partiel du prélèvement forfaitaire libératoire et des prélèvements sociaux.
92. Précision : en cas d'inexécution de l'une de ses obligations, l'établissement payeur établi à l'étranger est tenu d'informer les contribuables concernés que lesdits revenus, produits et gains n'ont pas été soumis au prélèvement forfaitaire libératoire et qu'en conséquence, il convient de les déclarer à l'impôt sur le revenu au barème progressif en France.