SOUS-SECTION 3 MODALITÉS PRATIQUES

SOUS-SECTION 3

Modalités pratiques

1La comptabilité super-simplifiée, ainsi que les nouvelles obligations comptables prévues par le code de commerce à compter du 2 septembre 1994 pour les commerçants personnes physiques placées sous le RSI comportent deux particularités par rapport aux règles habituelles de tenue des comptes.

Elles concernent :

- l'enregistrement des opérations journalières ;

- les opérations de fin d'année relatives à la constatation des créances et des dettes, à la valorisation des stocks et au rattachement de certaines charges d'exploitation.

En outre, fiscalement, les dispositions de l'article 302 septies A ter A du code général des impôts prévoyant des règles spécifiques d'évaluation forfaitaire de certains frais demeurent applicables.

Il est rappelé qu'avant l'entrée en vigueur de la loi n°94-126 du 11 février 1994 relative à l'initiative et à l'entreprise individuelle, le code de commerce prévoyait déjà, à l'article 8-4, la tenue d'une comptabilité de trésorerie en cours d'exercice avec la constatation des créances et des dettes à la clôture de l'exercice pour les personnes physiques dont le chiffre d'affaires n'excède pas les limites du régime réel simplifié d'imposition.

2Les nouveautés introduites en droit commercial résultent donc de l'alignement des obligations comptables prévues par le code de commerce sur les régimes d'imposition et sur certaines règles fiscales applicables aux entreprises ayant opté pour la comptabilité super-simplifiée, à savoir la valorisation des stocks et le rattachement de certaines charges d'exploitation.

  A. ENREGISTREMENT DES OPÉRATIONS JOURNALIÈRES

  I. Principes

3Selon les termes de l'article 17-1 du code de commerce. les personnes physiques placées, sur option ou de plein droit, sous le régime simplifié d'imposition peuvent n'enregistrer les créances et les dettes qu'à la clôture de l'exercice et ne pas établir d'annexe.

4Comptablement, ce dispositif a pour conséquence de permettre aux entreprises d'enregistrer journellement le détail des encaissements et des paiements ; il se traduit, en pratique, par la tenue d'une comptabilité de trésorerie en cours d'exercice.

5Désormais (depuis le 2 septembre 1994), les règles d'enregistrement des opérations en cours d'exercice sont identiques en comptabilité et en fiscalité.

Les opérations ne sont comptabilisées qu'au moment où elles se matérialisent par un mouvement de trésorerie. Ces opérations, qui doivent être appuyées de pièces justificatives, sont retracées sur un ou plusieurs livres de trésorerie en distinguant le mode de réglement et la nature de l'opération réalisée.

En ce qui concerne la comptabilisation des recettes et des dépenses, le classement et l'annotation des pièces justificatives, il y a lieu de se reporter ci-après (n°s 6 et suiv. ), étant précisé que la doctrine fiscale qui y est exposée conserve toute sa portée et est transposable en comptabilité.

Les entreprises sont tenues de conserver les justifications de toutes leurs opérations pour appuyer leurs écritures comptables et leurs déclarations de résultats Cette obligation est parfois difficile à respecter en ce qui concerne certaines dépenses telles que les frais de carburant ou de menus frais généraux.

Aussi, fiscalement, les contribuables qui optent pour la comptabilité super-simplifiée, ont la possibilité d'évaluer de façon forfaitaire certaines dépenses et sont dispensés de produire les justificatifs relatifs à certains frais généraux accessoires, conformément à l'article 302 septies A ter A du code général des impôts. Sur ce point, il convient de se reporter ci-après, n°s 22 et suivants.

  II. Comptabilisation des recettes et des dépenses d'exploitation

6Les recettes et les charges sont enregistrées, au jour le jour, en distinguant le mode de règlement (caisse, banque, chèques postaux) et la nature de l'opération réalisée.

En ce qui concerne la possibilité d'enregistrer globalement en fin de journée, les ventes au détail effectuées au comptant, cf. ci-avant G 3442 n° 7 et G 3262 n°s 17 et 18.

Pour les besoins de la taxe sur la valeur ajoutée, des ventilations doivent être, le cas échéant, effectuées de manière à distinguer les différents taux applicables et les opérations imposables de celles qui ne le sont pas.

C'est ainsi notamment que la comptabilité peut être tenue TVA comprise ou hors taxe, mais quelle que soit la méthode choisie, elle doit permettre de faire ressortir la TVA récupérable.

  III. Comptabilisation des autres encaissements et paiements

7Pour répondre aux normes comptables et permettre ainsi aux responsables d'effectuer un contrôle interne de leurs documents et de suivre la marche de leur entreprise, la comptabilité doit retracer l'ensemble des mouvements de trésorerie alors même qu'ils n'affectent pas directement le résultat.

Elle doit notamment permettre de suivre les mouvements suivants :

1. Apports et prélèvements de l'exploitant.

Ces opérations doivent, en principe, être enregistrées au jour le jour. Dans un souci de simplification, il est admis que les prélévements de l'exploitant fassent l'objet d'une écriture unique en fin de mois, sous réserve de conserver des justificatifs.

2. Virements de fonds.

Les virements de fonds entre les différents comptes de liquidités (exemple : dépôt ou retrait d'espèces à la banque) doivent être comptabilisés de manière notamment à permettre aux exploitants qui disposent d'un compte bancaire ne retraçant que les opérations professionnelles, de rapprocher les soldes de ce compte des énonciations de la comptabilité.

3. Acquisition ou cession d'immobilisations.

Les mouvements de trésorerie (recettes, dépenses) consécutifs à ces opérations sont enregistrés sur les journaux financiers.

En outre, indépendamment de ses modalités de réglement, l'acquisition ou la cession d'une immobilisation est transcrite sur le registre des immobilisations.

L'annotation, en cours d'exercice, de ce document, permet :

- de déterminer le montant de la TVA récupérable ;

- de faciliter les opérations de fin d'exercice (recensement des actifs. calcul des amortissements, plus-values, moins-values).

4. Prêts accordés et emprunts contractés (à titre professionnel).

  IV. Classement et annotation des pièces justificatives

8En l'absence d'enregistrement en cours d'année, des créances et des dettes, il est indispensable que les pièces de recettes et de dépenses (factures émises et reçues ...) fassent l'objet d'un classement rigoureux et soient annotées de la nature, de la date et du montant des réglements effectués par les clients ou au profit des fournisseurs.

La force probante de la comptabilité dépend en grande partie de la qualité de ce classement qui permet, en effet :

- d'éviter aussi bien les doubles emplois que les omissions ;

- de constater en fin d'année les sommes restant à recevoir et à payer.

Aucune méthode n'est imposée au chef d'entreprise qui peut déterminer librement et sous sa propre responsabilité, le procédé de classement et d'annotation des documents qui lui paraît le mieux adapté à sa situation propre et qui doit lui permettre de s'assurer périodiquement en cours d'année, de la cohérence interne de sa comptabilité.

À tout le moins, les factures et documents assimilés :

- reçoivent un numéro d'ordre chronologique au fur et à mesure de leur émission et de leur réception ;

- font ensuite l'objet d'un classement ;

- sont annotés de manière détaillée des réglements intervenus (mode de réglement, date, montant).

Bien entendu, l'exploitant peut, s'il le désire, suivre les opérations correspondantes sur des documents annexes (répertoire des achats de biens et services, répertoire des ventes, échéanciers, etc.).

  B. OPÉRATIONS DE FIN D'EXERCICE

9En fin d'exercice, il est nécessaire de centraliser l'ensemble des opérations effectuées en cours d'année et de recenser les créances et les dettes ainsi que les biens en stock et, d'une maniére plus générale, de dresser l'inventaire des valeurs actives et passives.

Par ailleurs, les entreprises doivent procéder à plusieurs operations de régularisation relatives au rattachement de certaines charges d'exploitation.

Ces opérations qui permettent ensuite d'établir les documents de synthèse (compte de résultats, bilan) sont effectuées selon les règles habituelles sous réserve des précisions suivantes.

  I. Recensement des créances et des dettes

10Conformément aux dispositions de l'article 17-1 du code de commerce et de l'article 302 septies A ter A du CGI, la constatation des sommes restant à payer et à encaisser en fin d'exercice, et leur rapprochement avec les valeurs correspondantes au début de l'exercice, permettent de passer de la comptabilité de trésorerie à la comptabilité commerciale, et donc de satisfaire aux obligations du Code de commerce et du Code général des impôts (déclaration de résultats, déclaration CA 12 de régularisation des acomptes de TVA).

Ce rapprochement permet d'identifier les encaissements et les paiements qui correspondent aux créances et aux dettes déjà constatées au titre d'un exercice précédent. Il convient de déterminer le résultat en faisant abstraction de ces sommes pour éviter qu'elles ne soient prises en compte deux fois.

Cette opération s'effectue à l'aide des factures et pièces assimilées, classées et annotées en cours d'année.

  II. Stocks et travaux en cours

11Comptablement, par dérogation aux dispositions de l'article 12 du code de commerce, les personnes physiques placées de plein droit ou sur option sous le régime réel simplifié d'imposition peuvent procéder à une évaluation simplifiée des stocks et des encours de production selon une méthode fixée par décret (article 17-3 du code de commerce).

L'article 3 du décret n° 94-750 du 30 août 1994 modifiant le décret n° 83-1020 du 29 novembre 1983 fixe la méthode d'évaluation forfaitaire des stocks. Il permet de déterminer :

• la valeur d'inventaire des biens en stock, en pratiquant sur le prix de vente de ces biens à la date du bilan un abattement correspondant à la marge pratiquée par l'entreprise sur chaque catégorie de biens ;

• la valeur d'inventaire des travaux en cours, en retenant le montant des acomptes réclamés avant facturation.

12Fiscalement, la définition et les régles d'évaluation des stocks et travaux en cours sont données par les articles 38 ter et 38 nonies de l'annexe III au code genéral des impôts.

Ces principes doivent être respectés. Toutefois, l'article 4 LA de l'annexe IV au code général des impôts permet aux chefs d'entreprise qui recourent à la comptabilité super-simplifiée, d'apprécier forfaitairement le coût de revient des produits et marchandises et des travaux en cours.

13Malgré une différence de terminologie, la notion de valeur d'inventaire visée en comptabilité et celle de coût de revient à laquelle fait référence l'article 4 LA de l'annexe IV au code général des impôts recouvrent une même réalité.

1. Produits fabriqués et marchandises.

14En comptabilité, la valeur d'inventaire des biens en stocks est déterminée en pratiquant sur le prix de vente de ces biens à la date du bilan un abattement correspondant à la marge pratiquée par l'entreprise sur chaque catégorie de biens.

Cette méthode, identique dans son principe à celle prévue à l'article 4 LA de l'annexe IV au code général des impôts, est toutefois plus contraignante dès lors qu'il est fait référence à la marge pratiquée sur chaque catégorie de biens et non simplement à la marge pratiquée par l'entreprise.

La méthode pratiquée en comptabilité pourra valablement être retenue, sur le plan fiscal, pour la détermination du résultat imposable.

Cela étant, la méthode d'évaluation prévue à l'article 4 LA de l'annexe IV au code général des impôts conserve sa valeur sur le plan fiscal.

15En pratique, l'entreprise procède à l'inventaire physique des produits et marchandises, en indiquant sur un état qui doit être conservé, la nature de chacun d'eux, ainsi que le nombre d'unités en stock. En outre, au lieu de rechercher à l'aide des factures le prix de revient de ces biens, elle peut se contenter de procéder à un relevé de leur prix de vente et de déterminer la marge par catégorie de produits ou de marchandises (ou la marge par produit si elle le désire).

La définition des catégories de biens est laissée à la libre appréciation du chef d'entreprise.

16La marge est calculée à partir des données de l'exercice précédent, dans les conditions suivantes :

- marchandises : différence entre le montant des ventes et le coût d'achat des marchandises vendues :

- produits fabriqués : différence entre le montant des ventes et le coût d'achat des matières et fournitures utilisées, augmentée de toutes les charges directes ou indirectes de production.

Pour les entreprises qui déterminent la valeur de leurs stocks de produits fabriqués en pratiquant un abattement correspondant à la marge globale, le coût global de ces biens peut être assimilé au montant des charges courantes d'exploitation, à l'exclusion des impôts et taxes, des frais financiers et des provisions.

À défaut d'exercice de référence, la marge est appréciée par l'exploitant, sous sa propre responsabilité et sans préjudice du droit de contrôle de l'administration.

2. Travaux en cours.

17En comptabilité comme en fiscalité, la valeur d'inventaire (ou prix de revient) des travaux en cours est déterminée en retenant le montant hors taxes des acomptes réclamés avant facturation. En pratique, il convient de retrancher des recettes annuelles le montant des avances et acomptes reçus, de porter à l'actif du bilan et au crédit du compte d'exploitation générale, les travaux en cours, pour une somme égale aux acomptes demandés.

La méthode d'évaluation des stocks et des travaux en cours, et la présentation retenue pour ces derniers, ne doivent pas être modifiées tant que les conditions d'activité de l'entreprise ne connaissent pas de changement substantiel.