SECTION 2 LA NOTION CONVENTIONNELLE DE RÉSIDENCE
SECTION 2
La notion conventionnelle de résidence
1Comme en droit interne, certaines conventions font référence à la notion du domicile fiscal. Mais les plus nombreuses se réfèrent à la notion de résidence entendue au sens de domicile fiscal. Lorsqu'une convention fait état de « la résidence » ou d'un « résident », ces termes sont donc respectivement synonymes de « domiciliation fiscale » et de « fiscalement domicilié ».
Cela dit, toutes les conventions définissent la résidence (ou le domicile fiscal) mais elles peuvent être divisées en deux groupes :
- le premier comprend les conventions qui donnent une définition à laquelle il faut toujours se référer sans tenir compte du droit interne ;
- le second regroupe toutes les autres conventions qui font d'abord référence aux droits internes des deux partenaires et donnent ensuite une définition spécifique. Celle-ci n'est applicable que dans les cas où une même personne serait à la fois résidente de France et de l'autre pays concerné si l'on s'en tenait aux droits internes.
A. CONVENTIONS QUI DÉFINISSENT DIRECTEMENT LA RÉSIDENCE
(OU LE DOMICILE FISCAL)
2Ces conventions sont les suivantes : Belgique, Bénin, Burkina Faso, Cameroun, Centrafrique, Côte-d'Ivoire, Danemark, Luxembourg, Mali, Maroc, Mauritanie, Mayotte (convention Comores), Niger, Sénégal et Togo.
La définition prévue par la convention franco-belge est reproduite ci-après, à titre d'exemple.
« 2. Une personne physique est réputée résident de l'État contractant où elle dispose d'un foyer permanent d'habitation :
a. Lorsqu'elle dispose d'un foyer permanent d'habitation dans chacun des États contractants, elle est considérée comme un résident de l'État contractant avec lequel ses liens personnels et économiques sont les plus étroits, c'est-à-dire de l'État contractant où elle a le centre de ses intérêts vitaux ;
b. Si l'État contractant où cette personne a le centre de ses intérêts vitaux ne peut être déterminé, elle est considérée comme un résident de l'État contractant où elle séjourne de façon habituelle ;
c. Si cette personne séjourne de façon habituelle dans chacun des États contractants ou qu'elle ne séjourne de façon habituelle dans aucun d'eux, elle est considérée comme un résident de l'État contractant dont elle possède la nationalité ;
d. Si cette personne possède la nationalité de chacun des États contractants ou qu'elle ne possède la nationalité d'aucun d'eux, les autorités compétentes des États contractants tranchent la question d'un commun accord. »
« 3. Les personnes physiques dont le foyer permanent d'habitation se trouve à bord d'un navire exploité en trafic international sont considérées comme des résidents de l'État contractant où se trouve le siège de direction effective de l'entreprise. Il en est de même des personnes physiques qui ont leur foyer permanent d'habitation à bord d'un bateau servant à la navigation intérieure et dont l'activité s'étend au territoire des deux États contractants. »
Sous réserve des dispositions particulières applicables à certains marins, on voit que cette convention énumère quatre critères hiérarchisés :
- le foyer d'habitation permanent ;
- le centre des intérêts vitaux apprécié en fonction des liens personnels et économiques ;
- le lieu de séjour habituel ;
- la nationalité.
Ces critères doivent donc être pris en considération dans l'ordre indiqué par la convention. Lorsque le premier n'apparaît pas déterminant, il convient de faire appel au deuxième ; si le deuxième ne permet pas de se prononcer, il faut se référer au troisième puis, si c'est nécessaire, au quatrième.
Lorsque tous les éléments d'appréciation sont épuisés sans résultat déterminant, la question doit être soumise à la direction de la législation fiscale (sous-direction E), en vue de l'engagement d'une procédure de règlement amiable avec l'autre pays concerné (cf. instruction du 4 mars 1986, BODGI 14 F 1-86).
Ces principes sont valables pour l'application de toutes les conventions énumérées ci-dessus. Les critères d'appréciation varient cependant selon les conventions.
Il convient donc toujours de prendre connaissance de la définition prévue par la convention à appliquer.
B. CONVENTIONS QUI FONT RÉFÉRENCE AUX DEUX DROITS INTERNES ET NE DONNENT UNE DÉFINITION DE LA RÉSIDENCE QUE POUR RÉSOUDRE LES LITIGES
3Toutes les conventions autres que celles qui sont énumérées au paragraphe A définissent la résidence (ou le domicile fiscal) en se référant aux droits internes en vigueur en France et dans l'autre pays concerné.
Mais elles ajoutent généralement une définition conventionnelle, à laquelle il faut se référer pour attribuer une résidence fiscale unique aux personnes qui auraient deux résidences fiscales [l'une en France, l'autre à l'étranger] 1 en s'en tenant aux droits internes.
1. Caractéristiques de ces définitions conventionnelles.
4Les indications données à cet égard au paragraphe A sont transposables : la définition conventionnelle comporte une série de critères ; le nombre et les caractéristiques de chacun varient selon les conventions.
Toutefois certaines conventions [Chine, Irlande, Malawi, Zambie] font référence aux droits internes sans ajouter une définition conventionnelle de la résidence. Pour l'application de la convention franco-chinoise, il faut engager la procédure de règlement amiable (cf. § A ci-dessus) si une personne est résidente à la fois de France et de Chine, en vertu des deux droits internes, et s'il apparaît nécessaire de déterminer une résidence unique. En ce qui concerne la convention franco-irlandaise voir BODGI 14 B-4-72 . En ce qui concerne les conventions entre la France et le Malawi et la Zambie voir BOCD 1952, 2è partie, p. 331 ; BOED 1952-I-6013.
2. Conditions d'application de ces conventions.
5Lorsqu'une personne résidente de France, en droit interne français, fait valoir qu'elle est également résidente de l'autre pays concerné, il lui appartient de fournir les éléments nécessaires pour établir l'exactitude de cette indication : par exemple, une attestation des services fiscaux de ce pays.
À défaut de tels éléments, il n'y a pas lieu de recourir à la définition conventionnelle de la résidence.
C. IMPOSITION DES NON-RÉSIDENTS. - PRINCIPES GÉNÉRAUX
6Les non-résidents, au sens des conventions, comprennent toutes les personnes qui ne sont pas domiciliées en France en droit interne et celles qui ne doivent plus être considérées comme domiciliées en France en application des critères conventionnels.
Dans tous les cas, les revenus des non-résidents ne sont imposables en France que si la convention à appliquer ne réserve pas le droit d'imposer au pays de la résidence. Les dispositions conventionnelles diffèrent selon la nature des revenus. Les principes les plus courants sont indiqués dans la section 3 ci-après.
Lorsque le droit d'imposer est attribué à la France, les modalités d'imposition sont généralement celles qui sont prévues en droit interne. Mais cette règle comporte des exceptions (voir sect. 4).
En tout état de cause, les personnes qui sont résidentes d'un pays lié à la France par une convention fiscale ne sont jamais imposables sur la base forfaitaire prévue à l'article 164 C du CGI.
1 Le terme « étranger » est utilisé ici pour simplifier la rédaction. Mais il doit, bien entendu, être compris au sens de « hors de France » [cf. à cet égard DB 5 B 7 (Introduction) et DB 5 B 111, n° 3 ].