SECTION 6 CAS PARTICULIERS LIMITES AVEC LES AUTRES CATÉGORIES DE REVENUS

EXPERTS-COMPTABLES

94La profession d'expert-comptable relève de l'ordonnance n° 45-2138 du 19 septembre 1945 modifiée notamment par les lois n° 68-946 du 31 octobre 1968 et n° 94-679 du 8 août 1994.

Est expert-comptable ou réviseur comptable, celui qui fait profession habituelle de tenir, centraliser, ouvrir, arrêter, surveiller, redresser, consolider, réviser et d'apprécier les comptabilités des entreprises et organismes auxquels il n'est pas lié par un contrat de travail. Il est également habilité à attester la régularité et la sincérité des bilans et des comptes de résultats.

L'expert-comptable peut aussi organiser les comptabilités et analyser par les procédés de la technique comptable, la situation et le fonctionnement des entreprises sous leurs différents aspects économique, juridique et financier.

Il fait rapport de ses constatations, conclusions et suggestions.

Nul ne peut porter le titre d'expert-comptable ni en exercer la profession s'il n'est inscrit au tableau de l'ordre.

Les membres de l'ordre exercent une profession libérale. Ils peuvent exercer leur profession, soit à titre individuel pour leur propre compte, soit dans le cadre de sociétés. Les formules juridiques dont ils disposent, pour l'exercice de leur profession en société, sont limitativement prévues par la loi.

95En application de l'article 22 modifié de l'ordonnance de 1945 précitée, leurs fonctions sont incompatibles avec toute occupation ou tout acte de nature à porter atteinte à leur indépendance, et, en particulier :

- avec tout emploi salarié ¹ , sauf chez un autre membre de l'ordre ou dans une société reconnue par l'ordre ;

- avec tout acte de commerce ou d'intermédiaire autre que ceux que comporte l'exercice de la profession ;

- avec tout mandat de recevoir, conserver ou délivrer des fonds ou valeurs ou de donner quittance.

Les membres de l'ordre sont habilités, toutefois, à donner des consultations et à effectuer tous travaux ou études juridiques ou fiscaux. Ainsi, ils peuvent définir le système comptable à adopter, préparer les bilans et les déclarations fiscales. Par ailleurs, ils sont fondés à assister leurs clients lors de vérifications fiscales. Mais ces interventions doivent rester liées aux travaux comptables dont ils ont la charge ou être exécutées au bénéfice des seuls clients pour le compte desquels ils effectuent des travaux permanents ou habituels. Ils peuvent dans ce cadre également conseiller en matière de gestion des entreprises.

96La méconnaissance de la réglementation ci-dessus est passible de sanctions pénales et entraîne la radiation de l'ordre.

Les personnes qui se livrent à des tâches d'ordre comptable sans être inscrites à l'ordre des experts-comptables n'exercent pas une profession libérale. Elles ont, en principe, suivant la nature de leur activité, la qualité de salarié ou de gérant d'affaires.

La situation fiscale des professionnels mentionnés ci-dessus est fonction de leur statut juridique.

1. Membres de l'ordre.

97À l'exception de ceux qui ont la qualité de salarié (cf. ci-dessus), les experts-comptables membres de l'ordre sont imposés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, qu'ils exercent à titre individuel ou en société de personnes.

2. Comptables non inscrits à l'ordre.

98La situation des intéressés dépend des conditions de droit et de fait dans lesquelles ils exercent leur activité. Selon le cas, les rémunérations ou gains perçus relèvent :

a. De la catégorie des traitements et salaires.

Tel est le cas :

- de tous les contribuables qui exercent un emploi comptable au sein d'une entreprise qui constitue leur unique employeur ;

- des personnes qui tiennent, seules et sans disposer de local professionnel, la comptabilité de plusieurs entreprises, lorsqu'elles se trouvent vis-à-vis de ceux qui les emploient dans un certain état de subordination (CE, arrêts du 5 juillet 1929 req. n° 5303, RO 5334, et du 15 avril 1946, req. n° 74115, RO, p. 37).

b. De la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux.

Il en est ainsi, en règle générale, lorsque les actes accomplis relèvent manifestement de l'agence d'affaires.

Tel est le cas, notamment :

- d'un contribuable, non inscrit au tableau de l'ordre, qui tient la comptabilité de ses clients, prépare leurs déclarations fiscales et leurs réponses aux demandes de renseignements, les représente devant les instances administratives et rédige, occasionnellement, des actes de constitution de sociétés (CE, arrêt du 2 mars 1954, req. n°s 16054 et 16055, BOCD 1954, 4e partie, p. 227 et, dans le même sens, CE, arrêt du 17 novembre 1964, req. n° 61527, BOCD 1965-II-2927) ;

- d'un contribuable qui, sans se borner à tenir la comptabilité de ses clients, gère leurs intérêts en toute liberté même si certaines entreprises qui utilisent ses services l'ont considéré comme leur salarié (CE, arrêt du 28 juin 1967, req. 71926).

3. Mise en oeuvre d'un matériel important.

99Il est à noter, en revanche, - et cela qu'il s'agisse de membres de l'ordre ou de comptables qui n'y sont pas inscrits - que le fait d'utiliser un équipement important (mécanographique, notamment) pour effectuer les travaux courants de la profession n'est pas de nature à faire considérer le contribuable qui utilise cet équipement comme accomplissant des actes relevant d'une activité industrielle et commerciale. Il en est ainsi même si cet équipement sert à l'exécution de travaux effectués pour des confrères (CE, arrêt du 11 février 1970, req. n°s 75677 et 77226 ; RJ, II, p. 28).

EXPERTS D'ASSURANCES

Voir Assurances.

EXPERTS-GÉOMÈTRES

Voir Géomètres-experts.

FONCTIONNAIRES DES SERVICES TECHNIQUES . - (Honoraires versés aux -)

1. Rémunérations pour travaux faits pour le compte de collectivités publiques.

100Les collectivités territoriales sont autorisées à intervenir dans les études de projets intéressant d'autres collectivités publiques. Cette intervention peut être confiée, soit à un fonctionnaire nommément désigné à cet effet et agissant à titre personnel, soit au service technique compétent de la collectivité à laquelle le concours est demandé.

Les sommes rémunérant les fonctionnaires agissant à titre personnel présentent, en règle générale, le caractère de revenus non commerciaux.

Par contre, lorsque le concours est apporté par le service compétent d'une collectivité, c'est cette dernière qui reçoit la rémunération qu'elle distribue ensuite, après déduction des frais engagés par elle, aux membres du service ayant participé aux travaux.

Les sommes ainsi réparties représentent, en principe, l'accessoire du traitement proprement dit, imposable comme celui-ci dans la catégorie des traitements et salaires (cf. DB 5 F 1113, n° 16 ).

2. Rémunérations pour travaux intéressant les particuliers.

101En l'absence, notamment, d'une réglementation fixant les conditions de leur participation (taux de rémunération, etc.) aux travaux intéressant les particuliers, les sommes que les fonctionnaires techniques reçoivent de ces derniers, doivent être regardées, du point de vue fiscal, comme des revenus imposables au titre des bénéfices non commerciaux.

GARDES-MALADES

102Les profits réalisés par les gardes-malades qui n'occupent pas un emploi salarié doivent être considérés comme des bénéfices non commerciaux.

GÉNÉALOGISTES

103Les généalogistes exercent, en principe, une profession non commerciale. Toutefois, ils doivent être considérés comme exerçant la profession commerciale d'agent d'affaires, lorsqu'ils ne se bornent pas à dresser des généalogies pour le compte de leurs clients, mais qu'ils se chargent, avec l'aide d'un personnel nombreux, de la distribution des successions moyennant une quote-part sur les sommes revenant aux héritiers découverts et qu'ils sont responsables vis-à-vis des héritiers omis.

N'exercent pas la profession non commerciale de généalogiste, mais la profession commerciale d'agent d'affaires :

- le contribuable qui poursuit, moyennant une rétribution proportionnelle à l'émolument obtenu, la liquidation des droits éventuels de ses clients dans les successions auxquelles ils peuvent être appelés en tant qu'héritiers (CE, arrêt du 22 juillet 1932, req. n°s 10907 et 10910, RO 5900) ;

- celui qui, disposant d'un cabinet ouvert au public, procède de sa propre initiative, à la recherche des héritiers inconnus de successions vacantes, puis, les ayant découverts, soutient leurs droits en produisant, en leur lieu et place, toutes justifications nécessaires et qui perçoit, en rémunération de ses services, une quote-part de l'actif net de la succession, tous les frais restant à sa charge en cas d'insuccès (CE, arrêt du 24 juillet 1937, req. n° 51978, RO, p. 487, et arrêt du 26 décembre 1938, req. n° 53915, RO, p. 602).

GÉOMÈTRES-EXPERTS

104La loi n° 46-942 du 7 mai 1946, modifiée par la loi n° 94-529 du 28 juin 1994, a institué un ordre des géomètres-experts. Il est interdit aux membres de cet ordre de détenir une charge d'officier public ou ministériel et d'exercer une activité de nature à porter atteinte à leur indépendance.

Toutefois, les géomètres-experts peuvent, sur autorisation de l'ordre, exercer, à titre accessoire ou occasionnel, une activité d'entremise immobilière. Sur autorisation de l'ordre, ils peuvent également se livrer à une activité accessoire de gestion immobilière. Ils peuvent aussi donner des consultations juridiques, à condition qu'elles relèvent de leur activité principale et rédiger des actes sous seing privé constituant l'accessoire direct de leur activité principale ou, le cas échéant, accessoire.

Par suite, les géomètres-experts qui se conforment aux prescriptions de leur ordre, qu'ils opèrent à titre individuel ou sous forme de sociétés de personnes, doivent être considérés comme exerçant une profession non commerciale.

En revanche, ceux qui réalisent des opérations relevant de l'agence d'affaires ou prévues à l'article 35 du CGI (marchands de biens et assimilés) doivent être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux (cf. DB 4 F 114, n° 108 ).

GÉRANTS DE MAGASINS À SUCCURSALES

105Si le 2ème alinéa l'article 80 du CGI range dans la catégorie des salaires, les rémunérations perçues par les gérants non salariés des maisons d'alimentation à succursales multiples et des coopératives de consommation, cette disposition particulière ne saurait s'appliquer aux gérants d'autres magasins à succursales.

Eu égard aux conditions dans lesquelles ils exercent leur activité, ceux-ci relèvent de la catégorie des professions non commerciales.

C'est ainsi que doit être regardé, non comme un simple employé salarié, mais comme un véritable gérant d'entreprise, dont les gains entrent dans la catégorie des bénéfices non commerciaux, le gérant de l'une des succursales d'une société pour la vente au détail de marchandises, qui jouit d'une entière liberté dans l'organisation de son travail, engage et rémunère un personnel placé sous ses ordres exclusifs, couvre les frais tant de la publicité commerciale, qu'il assure à sa convenance, que de l'installation et de l'entretien des locaux qui lui sont affectés et alors même qu'il serait affilié à la Sécurité sociale et que la société resterait propriétaire des stocks de marchandises, en fixerait les prix de vente et se réserverait le droit d'inspecter la succursale ainsi que d'en déplacer le gérant (CE, arrêt du 22 mars 1954, req. n° 16759, RO, p. 39 et arrêt du 27 mai 1957, req. n° 40805, RO, p. 346). De même, lorsqu'ils vendent certains articles pour leur propre compte, les gérants de succursales doivent être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux pour les gains résultant de ces opérations.

Remarque : Bien entendu, les gérants libres de fonds de commerce ont la qualité de commerçants (cf. DB 4 F 114, n°s 109 et suiv. ).

GÉRANTS DES STATIONS DE DISTRIBUTION D'ESSENCE

106Les gérants libres de stations de distribution d'essence sont, sur le plan fiscal, considérés comme des commerçants (cf. DB F 114, n°s 110 et 111 ).

Mais, lorsque les gérants de ces stations agissent pour le compte d'employeurs ou de mandants, ces derniers sont personnellement soumis à l'ensemble des impôts et taxes afférents à l'exploitation. Les gains réalisés par les gérants sont alors taxés dans la catégorie des traitements et salaires ou dans celle des bénéfices non commerciaux, selon la nature des clauses du contrat de gérance (cf. DB 5 F 1112, n° 41 ).

GÉRANTS DE TUTELLE DES MAJEURS INCAPABLES

107L'article 499 du code civil prévoit une forme simplifiée de la tutelle des majeurs incapables. Le juge désigne comme gérant de tutelle soit un membre du personnel administratif de l'établissement, soit un administrateur spécial choisi dans les conditions fixées par le décret n° 69-195 du 15 février 1969.

Le gérant de tutelle perçoit des émoluments proportionnels aux revenus de l'incapable protégé selon un barème fixé par arrêté.

Compte tenu des modalités d'exercice de ces fonctions, les rémunérations perçues relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux.

GRAVEUR

108Illustrateur-graveur.

GREFFIERS

Cf. ci-avant DB 5 G 113, n°s 6 et 7 .

GROTTES (Exploitation de -)

109Les profits qu'un propriétaire retire de l'exploitation de grottes naturelles qu'il a aménagées en vue de leur visite par les touristes doivent être imposés au titre des bénéfices des professions non commerciales (CE, arrêt du 13 juillet 1932, req. n° 20809, RO 5882 et, dans le même sens, arrêt du 24 avril 1944, req. n° 68059 rendu en matière de taxes sur le chiffre d'affaires).

En revanche, doit être regardée comme se livrant à une véritable activité commerciale, la société qui, fondée exclusivement en vue de l'acquisition et de l'exploitation sur le plan touristique de grottes qui sont dotées d'aménagements artificiels importants autres que ceux strictement nécessaires à l'accès au site naturel, fait une large publicité, utilise un personnel nombreux et met à la disposition des visiteurs divers services commerciaux, qui ne peuvent être dissociés de l'exploitation de la visite des grottes, même si, généralement, ils sont exploités par des locataires (CE, arrêt du 18 février 1957, rendu en matière de taxe sur le chiffre d'affaires) [cf. DB 4 F 114, n° 114 ].

1   Il est possible à un professionnel exerçant sous contrat d'emploi d'avoir une activité propre. Le membre de l'ordre salarié d'une société ou d'un confrère a toujours la possibilité d'exécuter, en son nom et pour son propre compte, des missions ou des mandats qui lui sont directement confiés par des clients. Il exerce ce droit dans les conditions prévues par les conventions qui le lient éventuellement à la société ou à son employeur.