SECTION 1 LES OPÉRATIONS RÉALISÉES PAR LES PERSONNES MORALES DE DROIT PUBLIC

d. Sociétés privées de financement des télécommunications.

119Les sociétés agréées pour le financement des télécommunications, instituées par la loi n° 69-1160 du 24 décembre 1969, ont pour objet d'acquérir ou de construire des équipements et des installations de télécommunications qui sont mis à la disposition de France Télécom par contrats de crédit-bail mobilier ou immobilier.

Ces sociétés ¹ sont imposées à la TVA suivant des modalités particulières : la taxe n'est perçue ni sur les loyers réclamés à l'État ² , ni sur les ventes effectuées au terme du contrat de crédit-bail, tant que le montant cumulé de cette taxe n'atteint pas celui de la taxe supportée par la société de financement sur les équipements donnés en location. La société de financement ne dispose, en contrepartie, d'aucun droit à déduction.

120Ce régime particulier était justifié par le fait que les télécommunications publiques n'étaient pas soumises à la TVA.

À compter du 1er novembre 1987, les opérations de crédit-bail réalisées entre les sociétés agréées de financement des télécommunications et l'État (France Télécom) sont imposables selon les règles de droit commun.

121Les sociétés de financement privées doivent donc soumettre à la TVA :

a. Toutes les sommes facturées au preneur en contrepartie du préfinancement et de la location des équipements ;

b. Les livraisons à elles-mêmes d'équipements immobiliers (immeubles de bureaux, centraux téléphoniques, réseaux ...) mentionnées aux articles 257-7° et 257-8° du CGI.

La cession des équipements à l'État, à l'expiration du contrat de crédit-bail, est exonérée (art. 261-3-1°-a du CGI). Mais les régularisations exigées par l'article 210 de l'annexe II au CGI doivent être effectuées, le cas échéant.

122La taxe comprise dans le prix d'acquisition des équipements donnés en location est déductible dans les conditions habituelles.

Lorsqu'il s'agit d'immobilisations qui ne donnent pas lieu à l'imposition de la livraison à soi-même, la déduction n'est pas soumise à la règle du décalage d'un mois. Il en est ainsi de tous les biens et matériels donnés en location qui ne font pas l'objet d'une construction sur le site (matériels de commutation et de transmission, câbles, équipements terminaux, etc.).

123Ces dispositions entrent en vigueur dans les conditions suivantes :

• Contrats conclus à partir du 1er novembre 1987 : ces contrats sont soumis aux règles décrites ci-dessus ;

• Contrats conclus avant le 1er novembre 1987 : les loyers facturés en application de contrats conclus avant le 1er novembre 1987 sont soumis à la TVA à compter de cette date. Les sociétés concernées peuvent déduire sur leurs déclarations de chiffre d'affaires de novembre 1987 le reliquat de droits à déduction qui n'était pas encore imputé au 31 octobre (TVA sur les équipements facturés avant le 1er novembre et non encore imputée sur la TVA afférente aux loyers facturés à France Télécom avant le 1er novembre 1987).

  XIII. Organismes exploitant des musées ou des monuments historiques

124Cf. ci-après DB 3 A 3141, n°s 26 et suivants.

  XIV. Terrain de golf exploité par une collectivité publique

125En règle générale, les recettes procurées par l'exploitation d'un terrain de golf sont soumises à la TVA. Ce principe admet, toutefois, deux atténuations. Les collectivités publiques qui gèrent pour leur propre compte de telles installations n'ont pas à soumettre à la taxe les cotisations réclamées aux usagers lorsque l'application de cette règle n'a pas pour effet de perturber le libre jeu de la concurrence, c'est-à-dire lorsqu'il n'existe pas d'équipements comparables à proximité. Cette exonération ne s'étend ni aux recettes procurées par la vente ou la location de matériel ou d'équipements sportifs (à moins que le club ne soit ouvert qu'à ses adhérents et que les ventes représentent moins de 10 % des recettes totales), ni à celles provenant de l'exploitation d'un restaurant ou d'un bar. Les mêmes règles s'appliquent lorsque le golf est exploité par un organisme sans but lucratif. Toutefois, la jurisprudence du Conseil d'État (arrêt du 25 mars 1987, requête n° 41707) conduit à refuser l'exonération lorsque la gestion ne présente pas un caractère désintéressé et notamment lorsqu'un ou plusieurs dirigeants reçoivent directement ou indirectement des avantages financiers ou lorsque les prestations offertes par l'association bénéficient à ses membres et à des tiers en dehors de toute considération sociale ou philanthropique (RM n°s 30061 et 30475, MM. Sébastien Couepel et René Benoît JO, AN du 9 novembre 1987, p. 6197).

  XV. Terrain de camping municipal

126Il ressort de la réponse ministérielle faite à Monsieur VUILLAUME (RM n° 5402, JO, AN du 9 janvier 1989, p. 136) que les dispositions de l'article 256 B du CGI peuvent s'appliquer à l'exploitation d'un terrain de campement par une commune si les services rendus dans ce cadre par la collectivité exploitante sont de nature sociale et ne sont pas concurrentiels. Le caractère social de l'activité est présumé établi si les tarifs pratiqués sont modulés en fonction des revenus de la clientèle et demeurent en moyenne inférieurs à ceux qui sont demandés par le secteur privé pour des équipements similaires ; il est également reconnu lorsque la clientèle qui fréquente le terrain de campement est prioritairement une catégorie sociale défavorisée (jeunes sans emploi, familles nombreuses personnes âgées, handicapés ...). Dans tous les autres cas, l'exploitation d'un terrain de campement par une commune devrait être soumise à la TVA. Toutefois l'exploitation d'un terrain de campement municipal peut dans certaines circonstances répondre à la satisfaction de besoins qui ne sont pas suffisamment couverts par l'initiative privée. Pour tenir compte de ces situations, une décision ministérielle du 11 septembre 1988 prévoit que l'exploitation de terrains municipaux de campement qui procurent aux communes moins de 100 000 F de recettes annuelles est placée hors du champ d'application de la taxe dès lors que ces terrains ne peuvent pas concurrencer de manière importante les exploitations privées.

À compter du 1er janvier 1991, cette règle s'applique également aux terrains de camping exploités par les offices municipaux de tourisme (cf. n° 32 ci-avant).

Afin de ne pas placer les communes qui exploitent directement des terrains de camping dans une situation différente de celle des communes qui confient cette exploitation à un office municipal de tourisme, il a été admis par décision ministérielle du 25 novembre 1991, qu'aucun rappel de TVA ne serait effectué à l'encontre des communes ayant réalisé un chiffre d'affaires annuel supérieur à 100 000 F, au titre de cette activité, avant le 1er janvier 1991. Cette décision s'applique pour le règlement des litiges en cours.

  XVI. Cercles et foyers militaires

127Les cercles et les foyers dans les armées sont régis par le décret n° 81-732 du 29 juillet 1981 (JO du 2 août 1981, p. 2118).

Selon l'article 1er de ce décret, il s'agit d'organismes sans but lucratif, à caractère administratif et à vocation sociale et culturelle. Ils sont dotés de la personnalité morale et sont placés sous la tutelle du ministère de la défense.

Ils ont le caractère de personnes morales de droit public chargées de la gestion d'un service public administratif (CE, ASS 22.12.89, Req. n° 86.113 « Cercle militaire mixte de la caserne Mortier » et CE 9e et 8e s.s. n° 129272, 16 janvier 1995, « Foyer du soldat du 1er régiment d'artillerie de Montbéliard »).

1. Les foyers militaires.

128L'accès aux foyers est strictement réservé aux militaires du rang et aux appelés qui accomplissent leur service national.

Les foyers regroupent des activités sociales, culturelles et de loisirs organisées dans les garnisons ou à l'intérieur des unités, formations ou établissements similaires. Ils comprennent un ensemble de locaux destinés à l'accueil et aux loisirs, une salle de consommation et un comptoir de vente d'articles et d'effets d'usage personnel. Ils peuvent gérer des services de restauration et d'hébergement.

129Conformément aux dispositions de l'article 256 B du CGI et compte tenu de leur mode de fonctionnement et de leurs conditions d'accès, les foyers militaires sont placés en dehors du champ d'application de la TVA pour l'activité de leurs services à caractère social, éducatif, culturel ou sportif.

Ainsi, les foyers militaires ne doivent pas être soumis à la TVA au titre des opérations suivantes :

- mise à disposition d'installations sportives, bibliothèques ;...

- prestations d'hébergement ;

- réceptions et manifestations officielles.

130En revanche, les ventes à consommer sur place (bars, restauration) et les ventes de biens assurées par les foyers militaires aux militaires du rang sont en principe obligatoirement soumises à la TVA en application de l'article précité.

Toutefois, les opérations de restauration, l'exploitation de bars et buvettes ainsi que les livraisons de biens réalisées par les foyers militaires ne sont pas imposables à la TVA lorsque, eu égard tant à leur localisation qu'à l'affectation des militaires auxquels elles sont destinées, les foyers doivent être regardés comme répondant à une nécessité de service public (cf. jurisprudence du Conseil d'État au n° 127 ci-dessus).

En pratique, il s'agit des foyers militaires installés au sein d'une enceinte militaire et réservés aux seuls militaires du rang assignés durablement dans cette enceinte.

Ces dispositions ne sont donc pas susceptibles de s'appliquer aux foyers situés en ville, et ouverts à des personnes extérieures au ministère de la défense et notamment aux foyers-ville de la marine implantés dans les ports de Brest, Cherbourg, Lorient et Toulon régis par le décret militaire du 29 mars 1985 modifié.

Ces organismes sont alors soumis aux règles de TVA exposées ci-dessous pour les cercles militaires.

2. Les cercles militaires.

a. Présentation.

131Les cercles ont pour objet de créer et d'organiser des activités sociales et culturelles au profit de leurs membres et des familles.

Ils peuvent assurer :

- des prestations de caractère social, éducatif, culturel, ou sportif telles que mise à disposition de salles d'études ou de réunions, bibliothèques, installations sportives ...

- des prestations d'hébergement, de restauration et de consommation.

Leur accès est réglementé. Ils comprennent :

- des membres de droit : militaires officiers, sous-officiers, personnels assimilés en activité de service ;

- des membres adhérents. Il s'agit :

• des officiers, sous-officiers ou officiers mariniers, des membres des catégories de personnel assimilé, lorsque ces personnes sont placées dans une situation autre que l'activité ou appartiennent au cadre de réserve ou sont admises à l'honorariat de leur grade.

• des membres du personnel civil du ministère de la défense.

• des conjoints survivants des officiers, sous-officiers ou officiers mariniers.

b. Les règles de TVA applicables.

1° Les prestations de caractère social, éducatif, culturel ou sportif.

132Les règles de TVA applicables à ces prestations doivent être déterminées au cas par cas, eu égard au risque de distorsion de concurrence que leur non-assujettissement à la TVA pourrait provoquer à l'égard d'entreprises privées exerçant des activités similaires.

Ce risque doit s'apprécier en fonction de la nature des prestations fournies, des bénéficiaires (membres ou tiers) et des moyens mis en oeuvre (publicité, tarifs, ...).

2° Les prestations d'hébergement.

133Certains cercles militaires fournissent des prestations d'hébergement.

Depuis le 1er janvier 1991, cette activité est exonérée de TVA dès lors que les cercles militaires ne sont pas immatriculés au registre du commerce et des sociétés (CGI, art. 261 D-4°-b ).

3° La restauration et les consommations.

• La restauration

134Les opérations de restauration réalisées par les cercles militaires sont soumises à la TVA.

Toutefois, les cercles militaires peuvent bénéficier de l'exonération de TVA des cantines d'entreprises lorsque les conditions prévues par la DB 3 A 3182 sont satisfaites.

L'exonération porte sur les repas servis aux personnels militaires, en activité de service ou accomplissant leur service national, ainsi qu'aux membres du personnel civil du ministère de la défense.

Elle s'applique également aux boissons qui les accompagnent, s'il s'agit de boissons classées dans l'un des deux premiers groupes mentionnés par l'article L. 1 du code des débits de boissons.

Les cercles militaires peuvent fournir des repas à d'autres personnes et plus particulièrement à leurs autres membres adhérents sans perdre le bénéfice de l'exonération sous réserve que le nombre des repas servis à ces personnes n'excède pas 25 % du total. À défaut, l'ensemble des repas servis sont taxables au taux de 20,6 %.

Les recettes correspondant aux repas servis aux autres membres adhérents, à des tiers ainsi que toutes les prestations qualifiées d'extra tels que repas de groupe, repas de famille, sont toujours soumises à la TVA au taux de 20,6 %.

Les fournisseurs extérieurs qui livrent des repas à consommer sur place aux cercles militaires peuvent bénéficier du taux réduit de la TVA dans les conditions prévues aux articles 279-a-bis du CGI et 85 bis de son annexe III.

• L'exploitation d'un bar

135L'exploitation de bars et buvettes constitue une activité obligatoirement taxable à la TVA.

4° Les réceptions et manifestations officielles.

136Les recettes correspondant aux réceptions et cérémonies officielles organisées par les hautes autorités civiles ou militaires du ministère de la défense sont placées hors du champ d'application de la TVA.

1   Il s'agit des sociétés AGRITEL, CODÉTEL, CRÉDITEL et FINEXTEL.

2   Les opérations réalisées avec d'autres personnes que France Télécom sont soumises au régime de droit commun.