SOUS-SECTION 1 NOTION D'INDÉPENDANCE
2° Limites du travail à domicile.
19Il convient de distinguer les travailleurs à domicile :
- des artisans inscrits au registre des métiers, qui exercent leur activité pour leur propre compte et livrent eux-mêmes les produits de leur travail à leurs clients ;
- des façonniers qui ne répondent pas aux conditions énumérées ci-dessus et exécutent leur travail pour le compte d'industriels ou de commerçants, en toute indépendance technique et sous leur propre responsabilité ;
- des entrepreneurs qui exercent une activité pour leur propre compte.
3° Régime d'imposition.
20Les opérations effectuées par les travailleurs à domicile n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA dès lors qu'ils exercent leur activité dans les conditions prévues par les articles L. 721-1, L. 721-2 et L. 721-6 du code du travail et dans la mesure où leurs gains sont assimilés à des salaires (sur ce dernier point, cf. DB 5 F 1114, n°s 2 à 9 ).
3. Cas particuliers.
a. Gérants de sociétés civiles immobilières.
21Les émoluments perçus par les associés gérants des sociétés civiles immobilières de construction-vente et des sociétés civiles immobilières d'attribution régies respectivement par les titres I et II de la loi n° 71-579 du 16 juillet 1971 modifiée ne sont pas passibles de la TVA dans la mesure où les intéressés n'exercent pas, simultanément ou de manière habituelle, ces fonctions dans plusieurs sociétés civiles immobilières ou ne perçoivent pas une rétribution calculée en pourcentage du prix de revient de l'immeuble construit ou des cessions réalisées. L'activité de ces personnes s'apparenterait, en effet, dans ces hypothèses, à celle d'un promoteur dont les honoraires sont passibles de la taxe (RM Francis Palmero, JO, débat Sénat du 3 octobre 1979, p. 2936).
Il n'y a donc lieu d'admettre l'exonération de la TVA que dans les hypothèses où le gérant est salarié de la société ou lorsque, ayant la qualité d'associé, il n'exerce cette activité que dans le cadre d'une seule opération et ne se comporte pas comme un véritable promoteur.
22En revanche, est passible de la TVA un contribuable qui, bien que gérant statutaire de sociétés civiles immobilières, gère pour le compte de celles-ci, en vertu d'un mandat général, de nombreux immeubles et perçoit à ce titre une rémunération distincte de la part lui revenant dans les bénéfices sociaux et constituée d'honoraires calculés en pourcentage des encaissements (CE, 10 novembre 1982, req. n° 26043).
b. Présidents des établissements publics et représentants de l'État ou d'organismes de droit public.
23Les présidents des établissements publics, dont les vacations sont fixées par l'État, ne doivent pas être considérés comme agissant à titre indépendant vis-à-vis des organismes qu'ils administrent. Leur situation s'apparente en fait à celle des salariés.
En conséquence, les intéressés ne sont pas assujettis à la TVA sur le montant des indemnités qu'ils perçoivent à l'occasion de l'exercice de leur fonction, dès lors que ces indemnités sont, par ailleurs, soumises à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des traitements et salaires.
Les mêmes dispositions s'appliquent, bien entendu, à tous les fonctionnaires et assimilés en activité qui assument, en tant que représentants de l'État ou des organismes de droit public, des tâches de direction, de contrôle ou de conseil dans le secteur public ou parapublic et dont les rémunérations relèvent, en matière d'impôt sur le revenu, de la catégorie des traitements et salaires.
c. Agents commerciaux.
1° Régime juridique des agents commerciaux.
24Aux termes de l'article 1er, 1er alinéa, du décret n° 58-1345 du 23 décembre 1958 relatif aux agents commerciaux, « est agent commercial le mandataire qui, à titre de profession habituelle et indépendante, sans être lié par un contrat de louage de services, négocie et, éventuellement, conclut des achats, des ventes, des locations ou des prestations de services, au nom et pour le compte de producteurs, d'industriels ou de commerçants ».
En revanche, les représentants de commerce sont considérés comme des salariés lorsqu'ils réunissent les conditions requises pour bénéficier du statut de représentant (représentants statutaires) ou qu'ils sont seulement liés à leur employeur par un contrat de travail (représentants salariés) [cf. ci-dessus n° 12 ].
Ces deux professions obéissent donc à des règles qui différent non seulement par la nature des contrats qui leur servent de support mais encore par les conditions dans lesquelles sont effectuées les opérations relevant de chacune d'elles.
25En effet, les personnes qui ont la qualité de VRP sont liées à leur employeur par un contrat de louage de service, alors que la conclusion d'un tel contrat est incompatible avec la qualité d'agent commercial. L'article 4 du décret du 23 décembre 1958 modifié par le décret n° 68-765 du 22 août 1968 écarte d'ailleurs expressément les agents commerciaux de l'application des dispositions de la loi du 8 octobre 1919 modifiée, relative à la carte d'identité professionnelle de représentant, et leur fait obligation avant de commencer d'exercer leur activité, de se faire immatriculer, en tant que tels, sur un registre spécial tenu au greffe du tribunal de commerce ou du tribunal de grande instance statuant commercialement dans le ressort duquel ils sont domiciliés.
26Par ailleurs, les agents commerciaux peuvent recruter ou employer, sans autorisation, des sous-agents qu'ils rémunèrent eux-mêmes (ces derniers auront, de leur côté, soit la qualité d'agent commercial, soit celle de VRP), alors qu'un VRP perdrait de ce fait le bénéfice de son statut.
De plus, les agents commerciaux peuvent non seulement exercer leur activité vis-à-vis de plusieurs commettants, mais également effectuer des opérations commerciales pour leur propre compte, ce qui est interdit aux VRP puisque ces derniers doivent se consacrer à l'exercice exclusif de leur profession.
2° Régime fiscal des agents commerciaux.
27Eu égard à leur statut juridique, les agents commerciaux sont, en application des dispositions de l'article 256 A du CGI, redevables de la TVA pour les opérations qu'ils réalisent en tant que mandataires ou pour leur propre compte.
28Bien que les règles spécifiques aux professions d'agent commercial et de représentant de commerce s'opposent normalement au cumul de ces deux qualités, il a cependant été admis, du point de vue fiscal, que le fait pour une personne d'opérer en qualité d'agent commercial à l'égard de certaines maisons ne lui interdisait pas de se comporter comme représentant, statutaire ou salarié, pour d'autres maisons (CE, n°s 63409 du 15 janvier 1965 et 72022 du 6 mars 1970).
En conséquence, lorsque des personnes ont, d'une part, la qualité d'agent commercial d'un ou plusieurs commettants et, d'autre part, agissent vis-à-vis d'autres entreprises dans les conditions requises pour bénéficier du statut défini par les articles L. 751-1 et suivants du code du travail, ou sont titulaires d'un contrat leur conférant la qualité de salarié, ces personnes ne sont pas assujetties à la TVA pour les opérations qu'elles réalisent en tant que représentant statutaire ou salarié, et pour ces seules opérations.
Dans une telle hypothèse, les intéressés doivent, non seulement ventiler dans leurs déclarations, les différentes rémunérations qu'ils perçoivent, selon leur nature (commissions, salaires, etc.), mais encore conserver à l'appui de leur comptabilité tous documents justifiant cette ventilation.
d. Professeurs de navigation aérienne.
29Les professeurs de navigation aérienne qui exercent leur activité en tant que simples salariés d'une école d'aviation ne sont pas considérés comme agissant d'une manière indépendante et échappent, de ce fait, à l'assujettissement à la TVA.
Il en est de même pour les professeurs de pilotage rémunérés en qualité de simples vacataires qui dispensent leurs cours dans des conditions impliquant des liens étroits de subordination vis-à-vis des associations qui les emploient (en ce qui concerne les leçons particulières, cf. DB 3 A 3125, n° 63 ).
e. Succursale française d'une société étrangère.
30Dès lors qu'une entreprise étrangère et sa succursale française constituent une même entité juridique, les prestations de services qu'elles se rendent réciproquement n'entrent pas dans le champ d'application de la TVA et, par suite, ne sont pas imposables à cette taxe (CE, arrêt du 9 janvier 1981, req. n° 10145).
f. Gérance d'une copropriété de navire.
31En règle générale l'administrateur gérant d'une copropriété de navire établie conformément aux dispositions des articles 11 à 30 de la loi n° 67-5 du 3 janvier 1967 portant statut des navires et autres bâtiments de mer agit comme un salarié. En conséquence la rémunération qui lui est attribuée pour frais de gérance n'est pas soumise à la TVA (RM Bardet, député, JO, débats AN du 29 février 1964, p. 403).
g. Médecins attachés à une collectivité, un organisme ou une entreprise.
32Ne sont pas considérés comme des assujettis au sens de l'article 256 A du CGI les médecins ou les membres des professions paramédicales qui se trouvent dans un état de subordination vis-à-vis de la collectivité, de l'établissement ou de l'entreprise qui utilise leurs services. Leur activité n'entre donc pas dans le champ d'application de la TVA.
h. Syndicats coopératifs gestionnaires d'immeubles en copropriété ; syndic de copropriété.
33Les rémunérations perçues, pour leur propre compte, par les syndicats coopératifs qui assument la gestion et l'administration d'immeubles en copropriété dont l'usage est limité au logement ou, éventuellement, à une occupation professionnelle (bureaux, commerces) doivent être soumises à la TVA bien que les remboursements de certaines dépenses puissent ne pas être imposés. Toutefois, comme tout propriétaire qui remplit ces fonctions, dans sa résidence, un syndicat coopératif constitué dans le cadre des dispositions de l'article 14, alinéa 2, de la loi n° 65-557 du 10 juillet 1965, et qui représente la collectivité des copropriétaires, n'est pas assujetti au paiement de la taxe si son intervention s'effectue à titre gratuit, sans aucune contrepartie financière autre que les remboursements de dépenses communes engagées au profit exclusif de ses membres (RM Pierre Bas, n° 52804, JO, AN du 1er octobre 1984). De même, il a été admis qu'un retraité ou un salarié qui se borne à remplir les fonctions de syndic dans un immeuble dont il est lui-même copropriétaire ne soit pas recherché en paiement de la taxe (RM Brocard, n° 40420, JO, AN du 13 février1984, p. 613).
Toutefois, les syndicats de copropriétaires sont parfois amenés à rendre des services supplémentaires aux résidents, notamment dans le cadre des résidences avec services (restauration, blanchisserie, loisirs...).
En revanche, l'activité de syndic de copropriété qu'exerce à titre principal un contribuable s'analyse en des prestations de services passibles, en application des dispositions des articles 256 , 256 bis et 256 A du CGI, de la TVA (CE, 13 mai 1985, req. n° 48930).
1° le cas des syndicats de copropriétaires assurant la gestion d'une copropriété traditionnelle dont l'usage est limité à l'habitation ou à l'occupation professionnelle 1 des immeubles.
Agissant le plus souvent en leur nom propre, les syndicats de copropriétaires qui rendent aux copropriétaires un service de gestion de l'immeuble, devraient soumettre à la TVA l'intégralité des remboursements de charges qu'ils perçoivent et pourraient déduire, sous réserve des limitations et des exclusions de droit commun, la TVA grevant les dépenses qui leur sont facturées.
Toutefois, pour tenir compte des contraintes inhérentes à leur activité, il a paru possible d'admettre que les syndicats de copropriétaires 2 dont l'activité se limite à gérer des immeubles utilisés pour l'habitation ou pour une occupation professionnelle continuent à exclure de leur base d'imposition les versements effectués par les copropriétaires et destinés à couvrir les charges des syndicats (« remboursements de charges »).
Le bénéfice de cette mesure est strictement limité à certains « remboursements de charges 3 ».
Ces dispositions sont applicables à compter du 1er juillet 1998.
2° Le cas des syndicats de copropriétaires assurant la gestion d'une copropriété fournissant des services supplémentaires.
Il s'agit principalement du cas des résidences avec services (résidences pour personnes âgées, par exemple).
Le syndicat de copropriétaires qui gère une résidence avec services exerce deux types d'activité : une activité liée à la gestion classique d'une copropriété et une activité liée à la gestion des services supplémentaires.
Pour la première de ces activités, le syndicat bénéficie de la mesure prévue au 1° ci-dessus dans les mêmes conditions et limites.
En revanche, les services supplémentaires (restauration, soins, blanchissage, services de coiffure, installations sportives autres que celles qui sont considérées comme des services courants, animations, aide ménagère ...) et, le cas échéant, les livraisons de biens doivent être soumis à la TVA selon les modalités décrites à la DB 3 C 221, n°s 14 et suivants.
Ces opérations sont imposables qu'elles soient exécutées directement par le syndicat ou que celui-ci fasse appel à un fournisseur extérieur et quelles que soient les modalités selon lesquelles le prix en est réclamé aux copropriétaires : inclusion dans les charges communes de copropriété ou prix réclamé distinctement au copropriétaire.
Ces dispositions s'appliquent à compter du 1er juillet 1998.
1 Activités commerciales, libérales.
2 Il en va de même des unions de syndicats de copropriétaires (art. 29 de la loi du 10 juillet 1965 modifiée) losqu'elles agissent dans les mêmes conditions que les syndicats pour la répartition des charges de copropriété.
3 Dans l'attente de la mise à jour de la DB 3 B, il convient de se reporter au BOI 3 A-3-98 .