B.O.I. N° 111 du 21 JUIN 2001

BULLETIN OFFICIEL DES IMPÔTS

5 G-4-01  

N° 111 du 21 JUIN 2001

5 F.P./44 - G 52

INSTRUCTION DU 13 JUIN 2001

BÉNÉFICES NON COMMERCIAUX. REGLES PARTICULIÈRES D'IMPOSITION DES CRÉANCES ACQUISES EN
CAS DE CHANGEMENT DE MODE D'EXERCICE DE LA PROFESSION. COMMENTAIRES DU 5° DU I DE L'ARTICLE 19 DE
LA LOI DE FINANCES RECTIFICATIVE POUR 1999 (LOI N° 99-1173 DU 30 DECEMBRE 1999).

(C.G.I., art. 202 quater et 1663 bis)

NOR : ECO F 01 20063 J

[Bureaux B1 et C2]

1.Les règles prévues à l'article 202 du CGI en cas de cessation d'activité s'appliquent, en général, lors du changement de mode d'exercice d'une activité professionnelle non commerciale. L'impôt sur le revenu est immédiatement établi à raison des bénéfices professionnels, y compris les créances acquises et non encore recouvrées, qui n'ont pas été imposées. Corrélativement, les dépenses engagées et non encore payées sont prises en compte.

2.L'article 1663 bis du CGI permet, dans certains cas, aux contribuables qui changent de mode d'exercice d'une profession libérale de demander que le paiement de l'impôt correspondant aux créances acquises soit fractionné sur l'année de cessation et les deux ou les quatre années suivantes (voir DB 5 G 52, n°s 8 à 48 ).

3.L'article 202 quater du CGI, issu de l'article 19 de la loi de finances rectificative pour 1999 (loi n° 99-1173 du 30 décembre 1999, JO du 31) prévoit que l'imposition des créances acquises et la déduction des dépenses engagées, au titre de la période de trois mois qui précède le changement du mode juridique ou fiscal d'exploitation d'une profession non commerciale ou d'une profession libérale et non encore recouvrées ou payées au cours de cette période peuvent, sous certaines conditions, être reportées au nom de la société qui les recouvre ou les acquitte.

Ce dispositif concerne les changements de mode juridique ou fiscal d'exploitation intervenus entre le 1er janvier 2000 et le 31 décembre 2002.

4.La présente instruction commente les dispositions de l'article 202 quater du CGI et apporte des précisions sur les modalités d'application de l'article 1663 bis du CGI.

SECTION 1 :

Champ d'application du dispositif prévu à l'article 202 quater du CGI

5.Le dispositif prévu à l'article 202 quater du CGI concerne des situations dans lesquelles les règles prévues à l'article 202 du CGI sont applicables.

  A. PRECISIONS SUR LE CHAMP D'APPLICATION DES DISPOSITIONS DE L'ARTICLE 202 DU CGI

6.L'article 202 du CGI prévoit que dans le cas de cessation de l'exercice d'une profession non commerciale, l'impôt sur le revenu dû en raison des bénéfices provenant de l'exercice de cette profession - y compris ceux qui proviennent de créances acquises et non encore recouvrées - et qui n'ont pas encore été imposés est immédiatement établi. Corrélativement, les dépenses engagées et non encore payées sont prises en compte (DB 5 G 52, n° 1 ).

  I. Changements de mode d'exercice entraînant application des dispositions de l'article 202 du CGI

7.Les règles prévues à l'article 202 du CGI s'appliquent :

- lorsqu'un contribuable exerçant à titre individuel une profession non commerciale devient, pour exercer cette profession, associé d'une société relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI (société civile professionnelle - SCP - notamment) ou d'une société soumise à l'impôt sur les sociétés (société d'exercice libéral - SEL - notamment) ;

- en cas de transformation d'une société relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI (SCP notamment), en une société soumise à l'impôt sur les sociétés (SEL notamment). Dans ce cas, l'impôt sur le revenu est établi au nom de chacun des associés en proportion de ses droits dans la société en tenant compte, à la date de la transformation, des créances acquises et non encore recouvrées et des dépenses engagées et non encore payées ;

- en cas de fusion ou de scission de sociétés relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI (SCP notamment). Ces opérations entraînent, pour la société absorbée ou scindée, les conséquences fiscales d'une dissolution. La dissolution est, quelle que soit sa cause, assimilée à une cessation d'activité. L'impôt sur le revenu est établi au nom de chacun des associés en proportion de ses droits dans la société dans les conditions prévues à l'article 202 du CGI, c'est-à-dire en tenant compte, à la date de la dissolution, des créances acquises et non encore recouvrées et des dépenses engagées et non encore payées.

8.L'article 202 ter-I du CGI prévoit que les conséquences fiscales de la cessation d'entreprise sont applicables lorsqu'une société relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI (SCP notamment) et dont les résultats sont imposables au nom des associés dans la catégorie des bénéfices non commerciaux change totalement ou partiellement de régime fiscal. Tel est le cas lorsque cette société opte pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés. L'impôt sur le revenu est établi au nom de chacun des associés en proportion de ses droits dans la société dans les conditions prévues à l'article 202 du CGI, c'est-à-dire en tenant compte, à la date de l'option, des créances acquises et non encore recouvrées et des dépenses engagées et non encore payées (DB 5 G 52, n°s 58 à 64 ).

  II. Changements de mode d'exercice n'entraînant pas application des dispositions de l'article 202 du CGI

9.Sous réserve que l'opération ne s'accompagne pas d'un changement d'objet social ou d'activité réelle de la société, les dispositions de l'article 202 du CGI ne sont pas applicables :

- en cas de transformation d'une société relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI (SCP notamment) en une autre forme de société relevant du même régime fiscal (DB 4 H 623, n° 2 et 5 G 4814, n° 2 ) ;

- en cas de transformation d'une société en participation ou d'une société créée de fait relevant du régime fiscal des sociétés de personnes en une société de droit relevant du même régime fiscal telle qu'une SCP (DB 4 H 625, n°s 1 à 5 et 5 G 4814, n° 4 ).

  B. OPÉRATIONS OUVRANT DROIT AUX DISPOSITIONS DE L'ARTICLE 202 QUATER DU CGI

10.Les dispositions prévues à l'article 202 quater du CGI sont susceptibles de s'appliquer dans les situations suivantes :

- cessation par une personne physique de son activité professionnelle non commerciale ou libérale exercée à titre individuel pour devenir associé d'une société qui relève du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI (SCP notamment), ou d'une SEL ;

- transformation d'une société relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI et exerçant une activité libérale (SCP notamment) en SEL ;

- fusion ou scission d'une société relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI (SCP notamment), au profit d'une société relevant du même régime fiscal, ou d'une SEL ;

- opérations visées au I de l'article 151 octies A du CGI, à savoir la fusion ou la scission d'une SCP non soumise à l'impôt sur les sociétés au profit de toute autre société, qu'elle soit ou non soumise à cet impôt et quelle qu'en soit la forme ;

- option d'une société relevant du régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI et exerçant une activité libérale (SCP notamment) pour son assujettissement à l'impôt sur les sociétés.

NOTA : Les opérations de fusion ou de scission ne peuvent pas concerner les sociétés en participation ou les sociétés créées de fait dès lors que ces sociétés sont dépourvues de la personnalité morale.

Par ailleurs, les opérations d'apport partiel d'actif, qui sont également mentionnées à l'article 151 octies A du CGI, ne sont pas concernées par les dispositions de l'article 202 quater du code précité, dès lors qu'un tel apport n'entraîne pas une cessation d'activité non commerciale au sens de l'article 202 du CGI.

  C. CONTRIBUABLES CONCERNÉS

11.Le nouveau dispositif conceme les contribuables exerçant une profession non commerciale à titre individuel ou dans le cadre d'une société soumise au régime fiscal prévu aux articles 8 et 8 ter du CGI et dont la situation est affectée par l'un des événements définis au n° Erreur ! Source du renvoi introuvable... Ces sociétés s'entendent de celles dont les associés sont personnellement soumis à l'impôt sur le revenu pour la part des bénéfices sociaux correspondant à leurs droits dans la société.

Ces sociétés peuvent revêtir l'une des formes suivantes :

- société en nom collectif ;

- société en commandite simple ;

- société civile et notamment SCP ;

- entreprise unipersonnelle à responsabilité limitée (EURL) dont l'associé unique est une personne physique, y compris les SEL constituées sous la forme d'une EURL (voir n° 24 .) ;

- société en participation et société créée de fait.

  I. Condition d'exercice d'une activité professionnelle

  1. Exercice d'une activité professionnelle

12.Pour bénéficier des dispositions de l'article 202 quater du CGI, la personne physique qui devient associé d'une société doit poursuivre l'exercice d'une activité professionnelle non commerciale (voir n° 16 .) dans la société.

13.Par ailleurs, les sociétés - SCP ou autres sociétés de personnes - qui optent pour leur assujettissement à l'impôt sur les sociétés doivent exercer une activité libérale dont les revenus sont imposables dans la catégorie des bénéfices non commerciaux.