SOUS-SECTION 4 JETONS DE PRÉSENCE ORDINAIRES
2. Modalités de calcul de la limite.
22Lorsqu'il y a moins de 5 salariés, les jetons de présence déductibles du point de vue fiscal sont égaux au produit obtenu en multipliant 3 000 F par le nombre des membres du conseil d'administration ou de surveillance.
Pour déterminer l'effectif de ces collèges, il convient de se référer aux précisions données ci-dessus aux n°s 17 et 18 .
B. LES EFFETS DU DÉPASSEMENT
23Lorsque la limite de déduction trouve à s'appliquer, la fraction des jetons de présence excédant cette limite doit être réintégrée extra-comptablement par la société pour la détermination du résultat fiscal.
Le montant des sommes ainsi réintégrées, le régime fiscal auquel elles sont soumises, la procédure de redressement mise en oeuvre le cas échéant et les pénalités s'ajoutant aux droits éludés appellent les observations suivantes :
I. Le montant des réintégrations
24Le montant des jetons de présence à réintégrer dans les bases de l'impôt est égal à la différence entre le montant des jetons de présence porté par la société dans ses charges d'exploitation, conformément aux articles 108 et 140 de la loi du 24 juillet 1966, et le chiffre limite de déduction.
La limitation instituée s'applique à la rémunération collective allouée au conseil par l'assemblée générale sans qu'il y ait lieu de tenir compte, le cas échéant, ni de la répartition inégalitaire pratiquée par le conseil au profit de certains de ses membres, ni de la qualification particulière donnée aux jetons de présence.
C'est ainsi que les jetons dits « spéciaux » qui constituent une part supplémentaire de jetons de présence attribuée par le conseil à certains administrateurs en rémunération de tâches déterminées accomplies par eux ne peuvent être soustraits de la masse de jetons sur laquelle ils sont prélevés avant que leur total ne soit comparé au chiffre limite.
II. Le régime fiscal des sommes réintégrées
25La réintégration dans les bases de l'impôt sur les sociétés d'une rémunération excessive a, en principe, pour effet d'entraîner la disqualification de cette dépense qui doit alors être regardée comme présentant le caractère d'un revenu distribué soit sur le fondement des dispositions combinées des articles 109-1-1° et 110 du CGI si cette réintégration fait apparaître un supplément de bénéfice taxable, soit, dans le cas contraire, en application des dispositions de l'article 109-1-2° du même code dès lors que le bénéficiaire des sommes désinvesties non admises en déduction des résultats fiscaux, a la qualité d'actionnaire (cf. même série 4 J 1213, n°s 13 et suiv.)
Cette novation, toutefois, est généralement sans incidence sur le régime d'imposition des jetons de présence.
26En effet, aux termes de l'article 117 bis du code précité, les jetons de présence constituent, du point de vue fiscal, des revenus mobiliers (n'ouvrant pas droit à l'avoir fiscal). Cependant, il est admis qu'ils soient soumis au régime des traitements et salaires à concurrence de la part supplémentaire éventuellement attribuée aux membres du conseil d'administration ou de surveillance exerçant par ailleurs des fonctions de direction au sein de la société. Il en est de même des jetons de présence attribués par les sociétés coopératives ouvrières de production à leurs administrateurs qui sont en même temps ouvriers ou employés de l'entreprise.
Aucun changement n'est donc apporté aux modalités d'imposition, entre les mains des bénéficiaires, de la fraction réintégrée dans les bénéfices sociaux imposables lorsque cette fraction correspond à des jetons de présence déjà taxables dans la catégorie des revenus mobiliers.
27En revanche, dans la mesure où il s'agit de jetons de présence considérés comme des salaires, la fraction non déductible doit être imposée au nom des bénéficiaires selon les règles propres aux revenus distribués n'ouvrant pas droit à l'avoir fiscal.
Le dépassement, toutefois, doit être regardé comme portant par priorité sur les jetons de présence relevant déjà de la catégorie des revenus de capitaux mobiliers.
III. La procédure de redressement et les pénalités
28À défaut de réintégration extra-comptable par la société (cf. ci-avant n° 23 ), le dépassement des limites fixées par l'article 210 sexies du CGI entraîne une minoration du résultat déclaré. Cette insuffisance de déclaration est donc en principe constatée selon la procédure de redressement contradictoire fixée à l'article L. 55 du LPF.
Une action distincte doit, s'il y a lieu, être engagée contre l'administrateur salarié dans l'hypothèse, visée ci-dessus, du passage du régime des traitements et salaires à celui des revenus mobiliers.
Les pénalités d'assiette s'ajoutant aux droits éludés sont, selon le degré de gravité de l'infraction, celles prévues par les dispositions des articles 1727 et 1729 du CGI.