SECTION 1 RÉFACTION DE LA BASE IMPOSABLE DE CERTAINES EXPLOITATIONS SITUÉES DANS LES DOM
SECTION 1
Réfaction de la base imposable de certaines exploitations
situées dans les DOM
1 Conformément à l'article 217 bis-l du CGI, les résultats provenant d'exploitations situées dans les départements d'outre-mer ne sont retenus pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés que pour les deux tiers de leur montant.
Pour les exercices clos à compter du 1er janvier 1983, cette atténuation des bases d'imposition s'applique aux exploitations qui appartiennent aux secteurs de l'agriculture, de l'industrie, de l'hôtellerie, du tourisme et de la pêche (CGI, art. 217 bis-II issu de l'art. 20-III de la loi de finances rectificative pour 1982, n° 82-1152 du 30 décembre 1982). Cependant, pour les exercices clos en 1983, les résultats provenant des exploitations appartenant à d'autres secteurs ne sont retenus qu'à concurrence de 80 % de leur montant.
L'article 27-I de la loi de finances rectificative pour 1986 (n° 86-1318 du 30 décembre 1986) a étendu, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 1986, le bénéfice de l'abattement du tiers aux exploitations qui appartiennent aux secteurs des énergies nouvelles, du bâtiment et des travaux publics, des transports et de l'artisanat. Enfin, l'article 53-II de la loi de finances rectificative pour 1992 (n° 92-1476 du 31 décembre 1992) dispose que, pour les exercices clos à compter du 31 décembre 1992, le bénéfice de l'abattement du tiers est également applicable aux exploitations appartenant aux secteurs de la maintenance au profit d'activités industrielles et de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques.
Cet article prévoit, par ailleurs, que l'abattement s'applique, pour l'ensemble des secteurs d'activités précités, aux résultats des exercices clos jusqu'au 31 décembre 2001.
2 Ce régime appelle des observations en ce qui concerne, d'une part le champ d'application de l'abattement du tiers et, d'autre part, la détermination des résultats à retenir pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés.
A. CHAMP D'APPLICATION DE L'ABATTEMENT DU TIERS
3 Les dispositions de l'article 217 bis du CGI s'appliquent quel que soit le lieu d'imposition des personnes morales soumises à l'impôt sur les sociétés. Lorsqu'une société réalise des bénéfices à la fois dans les départements métropolitains et dans les départements d'outre-mer, elle est soumise à l'impôt sur les sociétés au lieu de son principal établissement ; le taux de droit commun est appliqué à raison de la totalité des bénéfices réalisés en métropole auxquels s'ajoutent les deux tiers des bénéfices qui proviennent des exploitations situées dans les départements d'outre-mer (cf. 4 H 2151, n° 8 ).
I. Secteurs d'activité concernés
4 L'abattement du tiers sur les résultats des exploitations situées dans les départements d'outre-mer s'applique à celles qui appartiennent à l'un des secteurs d'activité suivants :
1. Le secteur de l'agriculture.
5 Ce secteur regroupe les exploitations, y compris celles qui sont constituées sous la forme de sociétés d'intérêt collectif agricole (SICA) et de sociétés mixtes d'intérêt agricole (SMIA) dont l'activité principale entre dans les prévisions de l'article 63 du CGI.
Il s'agit notamment des exploitations qui effectuent des opérations de production ou de transformation portant sur les cultures végétales (céréales, canne à sucre, fruits, légumes, fleurs et plantes ornementales ), l'élevage d'animaux de toutes espèces ou la forêt. L'aquaculture entre dans ce secteur.
Ce dernier comprend également les sociétés coopératives agricoles et leurs unions, notamment les sociétés coopératives d'utilisation de matériel agricole et les coopératives d'insémination artificielle. Bien entendu, pour ces sociétés, seuls les investissements affectés à des opérations soumises à l'impôt sur les sociétés peuvent ouvrir droit à déduction.
2. Le secteur de l'industrie.
6 Ce secteur regroupe les activités qui concourent directement à l'élaboration ou à la transformation de biens corporels mobiliers. Ces activités consistent en la transformation de matières premières ou de produits semi-finis en produits fabriqués et dans lesquels le rôle du matériel ou de l'outillage est prépondérant.
Les activités de conditionnement ou d'assemblage de produits entrent également dans ce secteur dès lors qu'elles se situent dans le prolongement d'un processus de fabrication.
Mais les activités suivantes sont notamment exclues du secteur de l'industrie :
• Les activités extractives, à l'exception toutefois de l'extraction des substances figurant sur la liste fixée par l'arrêté ministériel du 8 mai 1981 en application de l'article 46 quaterdecies B de l'annexe III au CGI 1 et de l'extraction de matériaux destinés à la construction ou aux travaux publics (sable, graviers, etc.) ;
• Les activités commerciales qui consistent principalement en l'achat-revente de marchandises en l'état ;
• Les activités financières (banques, assurances).
3. Le secteur de l'hôtellerie.
7 Le secteur de l'hôtellerie comprend les hôtels classés de tourisme et les centres classés « villages de vacances ». L'ensemble des investissements amortissables nécessaires à la réalisation des activités d'hébergement et de restauration effectués par ces entreprises est susceptible d'ouvrir droit à la déduction. De plus, s'agissant des terrains de campement, la réalisation d'installations fixes en dur, telles que, par exemple, les blocs sanitaires, peut donner lieu à déduction.
4. Le secteur du tourisme.
8 Ce secteur comprend trois formes d'activités :
a. Activités de loisirs.
9 Pour donner lieu à déduction, les investissements relatifs à des activités de loisirs doivent concerner :
- la constitution de bases nautiques ou de centres balnéaires ou sportifs proposant à la clientèle des produits diversifiés ;
- l'équipement d'un site touristique naturel ou historique permettant d'en développer le caractère attractif.
b. Hébergement des personnes.
10 Les investissements réalisés en vue de l'hébergement des personnes doivent avoir pour objet la création de résidences de tourisme qui répondent aux normes fixées par l'arrêté du 14 février 1986 modifié, du ministre chargé du tourisme ; l'arrêté en cause -JO du 6 mars 1986, p. 3482 et suiv.- a été modifié par arrêté du 27 avril 1988 -JO du 8 mai 1988, p. 6768-.
c. Autres services touristiques.
11 Pour être déductibles, les investissements doivent être nécessaires à l'exercice d'activités de services (à l'exclusion des opérations d'achat-revente de produits) qui sont liées au tourisme, telles que notamment l'organisation de séjours ou circuits et la location de matériels (automobiles, bateaux de plaisance, avions ou hélicoptères utilisés pour des circuits touristiques ). Sont donc exclues du champ d'application de la mesure les activités de débit de boissons et de restauration à l'exception de celles exercées dans les restaurants classés « de tourisme » au sens de l'arrêté du 29 avril 1963 modifié par les arrêtés du 8 octobre 1965 et du 30 mai 1969.
5. Le secteur de la pêche.
12 Ce secteur regroupe les entreprises et établissements dont l'activité principale consiste en l'exercice professionnel de la pêche. La déduction ne peut être pratiquée par les entreprises dont l'objet est de rendre des services aux navires (équipements de manutention, d'entretien). De même, les installations réalisées à terre en vue du stockage ou de la vente des produits de la pêche par des entreprises ne pratiquant pas elles-mêmes la pêche n'ouvrent pas droit à la déduction.
6. Le secteur des énergies nouvelles.
13 Il s'agit des entreprises de production d'énergies nouvelles renouvelables (hydroélectricité, biomasse, énergie solaire,...) ) qui revendent l'énergie produite à d'autres utilisateurs. Les investissements réalisés, pour leurs propres besoins énergétiques, par les entreprises qui appartiennent aux autres secteurs éligibles à l'aide, ouvrent bien entendu droit à déduction dans le cadre de l'activité exercée.
7. Le secteur du bâtiment et des travaux publics.
14 Sont considérés comme appartenant à ce secteur d'activité les entreprises ou établissements qui exécutent, en tant que prestataires de services pour le compte de leurs clients, des travaux de construction ou d'aménagement de bâtiments et des travaux immobiliers.
Les travaux publics sont par leur nature des travaux immobiliers normalement exécutés pour le compte d'une personne publique (travaux routiers, ouvrages d'art, travaux maritimes et fluviaux, travaux de construction, réfection et entretien de voies ferrées, ). Ils conservent leur caractère de travaux publics s'ils sont réalisés au profit d'une personne privée.
Cette définition exclut du bénéfice de la déduction l'activité de construction d'immeubles en vue de la vente (promotion immobilière).
8. Le secteur des transports.
15 Le secteur des transports recouvre l'ensemble des transports de personnes et de marchandises par voie terrestre, maritime, fluviale ou aérienne effectués par des entreprises dont l'activité s'exerce outre-mer.
Les entreprises ou établissements de transports maritime et aérien sont considérés comme exerçant leur activité outre-mer lorsque les conditions suivantes sont remplies :
- le siège et les installations nécessaires à la maintenance des navires ou avions doivent être situés outre-mer ;
- les activités de transports maritime et aérien doivent avoir pour objet exclusif un trafic local ou régional (au sens géographique) ; les départements, territoires et collectivités d'outre-mer doivent constituer le « noeud » des liaisons maritimes ou aériennes.
Bien entendu l'activité de transport terrestre doit être exercée exclusivement outre-mer.
9. Le secteur de l'artisanat.
16 Les entreprises dépendant du secteur artisanal s'entendent des travailleurs indépendants qui remplissent simultanément les trois conditions suivantes :
- ils doivent être inscrits au répertoire des métiers ou aux répertoires locaux ;
- ils doivent effectuer à titre principal des travaux de production, de transformation, de réparation ou des prestations de services ;
- ils doivent justifier que la rémunération de leur travail et de celui des personnes qu'ils emploient représente plus de la moitié de leur chiffre d'affaires annuel toutes taxes comprises.
10. Le secteur de la maintenance au profit d'activités industrielles.
17 Ce secteur regroupe les activités qui concourent à l'entretien ou à la réparation du matériel de production exploité dans une entreprise industrielle.
Sont donc éligibles les activités qui ont pour objet d'assurer le fonctionnement des installations de production des entreprises industrielles, à l'exclusion notamment des activités de conseil (ingénierie, conseil en productique, conseil en informatique industrielle ou en conception industrielle appliquée).
Sont aussi exclues les activités de maintenance non spécifiques au secteur de l'industrie. Il en est ainsi notamment des services de nettoyage ou d'entretien des locaux.
11. Le secteur de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques.
18 Ce secteur comprend :
- les activités qui concourent à la création ou à l'extension outre-mer d'établissements de production ou d'industries techniques de production (studios de prise de vue, salles de montages, auditoriums, ..) ;
- les activités qui concourent à la création ou à l'extension d'établissements implantés outre-mer et qui y assurent la diffusion d'oeuvres audiovisuelles et cinématographiques, quel que soit le support technique utilisé (film, disque, cassette,...).
Cependant, les entreprises dont l'activité consiste en l'achat-revente de disques, cassettes, vidéo-disques,... ou en la location de ces biens ne peuvent bénéficier de l'abattement.
II. Cas particuliers
1. Activités mixtes.
19 Les sociétés et établissements qui exercent dans les départements d'outre-mer plusieurs activités dont certaines relèvent de secteurs exclus du champ d'application de l'abattement du tiers doivent tenir une comptabilité distincte par secteur pour déterminer avec précision les résultats susceptibles d'être réduits d'un tiers.
2. Collectivités sans but lucratif.
20 Les collectivités sans but lucratif sont soumises à l'impôt sur les sociétés au taux réduit de 24 % ou de 10 % sur les produits de la gestion de leur patrimoine : revenus fonciers, revenus agricoles, certains revenus de capitaux mobiliers (art. 219 bis et 219 quater du CGI).
Il a été admis que ces revenus bénéficient de la réfaction d'un tiers des bases imposables prévue à l'article 217 bis du CGI (cf. 4 H 2151, n° 22 ). Depuis le 1er janvier 1983, cette réfaction ne peut s'appliquer qu'aux revenus des propriétés agricoles ou forestières.
21 Remarque. - Lorsqu'elles exercent une activité commerciale entrant dans le champ d'application de la réfaction du tiers ou une activité industrielle ou artisanale qui les rend passibles de l'impôt sur les sociétés au taux de droit commun en vertu de l'article 206-1 du CGI, les collectivités sans but lucratif sont susceptibles de bénéficier de l'atténuation des bases d'imposition dans les mêmes conditions que la généralité des personnes morales.
B. DÉTERMINATION DES RÉSULTATS À RETENIR POUR L'ASSIETTE DE L'IMPÔT SUR LES SOCIÉTÉS PRÉCISIONS
L'application de l'abattement du tiers appelle les précisions suivantes :
I. Plus-values à court terme qui bénéficient du report d'imposition
(art. 39 quaterdecies du CGI)
22 La fraction des plus-values à court terme réalisées avant le 1er janvier 1987 et admises au bénéfice de l'étalement prévu à l'article 39 quaterdecies du CGI est réintégrée de manière extra-comptable par inscription de la somme correspondante sur la déclaration de résultat.
Les réintégrations opérées à ce titre sur les exercices clos à compter du 31 décembre 1986 par les entreprises qui exercent leur activité dans les secteurs définis à l'article 217 bis déjà cité peuvent donc bénéficier de l'abattement du tiers.
II. Plus-values sur éléments amortissables réalisées à l'occasion de l'apport en société d'une entreprise individuelle (art 151 octies du CGI)
23 Les mêmes règles que celles qui sont exposées au n° 22 ci-dessus s'appliquent aux plus-values sur éléments amortissables dont l'imposition est effectuée au nom de la société bénéficiaire de l'apport si cette opération est placée sous le régime prévu à l'article 151 octies du CGI.
III. Plus-values à long terme
24 L'atténuation des bases d'imposition édictée par l'article 217 bis du CGI s'applique également aux plus-values nettes à long terme réalisées dans des exploitations sises dans les départements d'outre-mer par des entreprises passibles de l'impôt sur les sociétés.
Ces plus-values ne sont dès lors taxées, au taux réduit de 15 %, 18 %, 19 % ou 25 % selon le cas, qu'à hauteur des deux tiers de leur montant (cf. DB 4 H 2151, n° 27 ).
IV. Déficits
25 Le terme « résultats » utilisé par l'article 217 bis du CGI concerne les bénéfices et les pertes. Les déficits subis dans des exploitations situées dans les départements d'outre-mer ne peuvent être déduits pour l'assiette de l'impôt sur les sociétés qu'à concurrence des deux tiers de leur montant (cf. 4 H 2151, n° 28 ). Les déficits subis au cours des exercices clos avant le 31 décembre 1986 dans les conditions mentionnées à l'article 209 du CGI sont imputés après toutes les rectifications extra-comptables prévues pour la détermination du résultat fiscal autres que l'application des dispositions de l'article 217 bis du même code.
Cette règle ne s'applique pas aux déficits reportables des exercices antérieurs 2 qui proviennent d'activités qui sont devenues éligibles pour la première fois au bénéfice de la réfaction pour les exercices clos à compter du 31 décembre 1986.
Pour les sociétés imposables dans les départements d'outre-mer, la réfaction du tiers prévue à l'article 217 bis est pratiquée sur le résultat ainsi calculé.
Lorsque ces déficits proviennent d'un établissement situé outre-mer d'une société métropolitaine, ils ne peuvent s'imputer sur les résultats métropolitains qu'à hauteur des deux tiers.
V. Conséquence de la distribution de la partie des bénéfices exonérés
26 Compte tenu des dispositions de l'article 223 sexies du CGI, la distribution de la partie des bénéfices réalisés dans les exploitations situées dans les départements d'outre-mer qui est exonérée d'impôt sur les sociétés en application de l'article 217 bis du même code donne lieu au versement du précompte.
1 La liste des activités extractives fixée par l'arrêté du 8 mai 1981 publié au JO du 16 mai 1981, page 1488, comprend l'extraction des substances suivantes : chromite, phosphorite, kaolin, columbotantalite, minerais aurifères non alluvionnaires, ainsi que l'exploitation des gites géothermiques au sens de l'article 3 au code minier (art. 23 L ter de l'annexe IV au CGI).
2 Il s'agit des déficits subis au cours d'exercices clos avant le 31 décembre 1986 et qui sont encore reportables du point de vue fiscal.