SECTION 8 EXONÉRATIONS DIVERSES
SECTION 8
Exonérations diverses
À cet égard, il convient de distinguer les exonérations qui procèdent d'une disposition expresse de la loi de celles qui procèdent d'une décision ministérielle.
SOUS-SECTION 1
Exonérations diverses résultant de dispositions expresses de la loi
Outre les exonérations examinées ci-avant, sections 1 à 7, diverses autres exonérations sont prévues par le CGI.
C'est ainsi que ne sont pas soumis à la TVA :
- certaines activités relevant de l'agriculture ou de la pêche (art. 261-2) ;
- les travaux relatifs aux monuments aux morts de la guerre (art. 261-4-10°) ;
- les services indispensables à l'utilisation de biens meubles ou immeubles, rendus sous certaines conditions à leurs membres par les personnes morales désignées à l'article 239 octies dudit code (art. 261 A) ;
- diverses opérations bancaires et financières (art. 261 C-1°) ;
- les opérations d'assurances et de réassurances et les activités d'entremise qui s'y rattachent (art. 261 C-2°) ;
- les livraisons à leur valeur officielle, de timbres fiscaux et de timbres poste ayant cours ou valeur d'affranchissement en France (art. 261 C-3°) ;
- l'organisation de jeux de hasard ou d'argent dans les casinos (art. 261 E-1°) ainsi qu'une partie du produit de l'exploitation de la Loterie nationale, du Loto national ou des paris mutuels hippiques (art. 261 E-2°) ;
- certaines ventes et opérations d'entremise effectuées dans le secteur de la presse (art. 298 undecies et 298 duodecies) ;
- diverses opérations concernant les départements de la Guadeloupe, de la Martinique ou de la Réunion (art. 295).
A. AGRICULTURE ET PÊCHE
I. Agriculture
1L'article 261-2-3° du CGI exonère de la TVA les prestations réalisées dans le cadre de l'entraide agricole. Cette disposition fait l'objet de commentaires détaillés à la division I « agriculture » de la présente série à laquelle il convient de se reporter.
II. Pêcheurs et armateurs à la pêche
2Sont exonérées de la TVA les opérations effectuées par les pêcheurs et armateurs à la pêche, en ce qui concerne la vente des produits de leur pêche ; poissons, crustacés, coquillages frais ou conservés à l'état frais par un procédé frigorifique (CGI, art. 261-2-4° ).
Cette énumération est limitative. En conséquence, les pêcheurs et armateurs à la pêche, à l'exception des pêcheurs en eau douce à compter du 1er janvier 1994, sont redevables de la TVA pour les ventes des produits de leur pêche autres que ceux visés ci-dessus.
3À noter que l'article 291-II-6° du CGI exonère l'importation des produits de la pêche, en l'état ou n'ayant fait l'objet que d'opérations destinées à les préserver en vue de leur commercialisation, par des entreprises de pêche maritime (cf. ci-après DB 3 A 343, n° 8 ).
III. Halles à marée
4Les halles à marée, également appelées criées, ont pour objet de faciliter la première commercialisation des produits de la pêche dans les ports, de telle sorte que les intérêts des usagers, vendeurs (pêcheurs et armateurs) et acheteurs (mareyeurs), soient sauvegardés.
1. Présentation des halles à marée.
5Les halles à marée peuvent être gérées par divers organismes : chambres de commerce et d'industrie, coopératives maritimes, comités locaux des pêches maritimes, sociétés d'économie mixte, etc.
6Les conditions de fonctionnement de chaque halle à marée sont fixées par un règlement local d'exploitation, arrêté par le préfet sur proposition de l'organisme gestionnaire. Les dispositions communes à tous les règlements locaux d'exploitation des halles à marée sont fixées par l'arrêté interministériel du 21 mai 1992 (JO du 13 juin 1992, p. 7783).
7Les halles à marée ont pour objet d'organiser le débarquement, la pesée, le tri, la conservation et la vente en gros aux enchères publiques de ces produits, l'enregistrement, la publicité des transactions et la communication pour le compte des producteurs des données statistiques relatives aux produits de la pêche qui ont été mis sur le marché.
La vente de la totalité des produits de la pêche maritime débarqués dans les limites de la zone portuaire est réalisée, ou non, aux enchères publiques. Les transactions réalisées sur ces produits sans commercialisation par la halle à marée peuvent néanmoins faire l'objet d'une obligation d'enregistrement par celle-ci.
8Pour accéder aux services des halles, les acheteurs doivent être agréés. Notamment, les acheteurs doivent avoir pris un engagement d'achat minimum ou un engagement sur un nombre minimal de jours d'achat et présenter une caution correspondant à la couverture financière nécessaire à la garantie de leurs achats.
9Les organismes qui gèrent les halles à marée ne deviennent jamais propriétaires des produits de la pêche. Ils n'assument pas le risque de mévente.
10Les halles à marée peuvent recevoir des mareyeurs le prix de la vente des produits de la pêche et le reverser aux pêcheurs ou armateurs. Elles adressent aux pêcheurs, aux armateurs et aux mareyeurs des relevés respectivement de leurs ventes et de leurs achats en faisant apparaître l'origine (nom du vendeur ou du navire), la quantité, la valeur, et la désignation des produits de la pêche (espèce, taille, présentation, qualité) et la destination des produits de la pêche (nom de l'acquéreur).
11Les services rendus par les halles à marée tant aux pêcheurs qu'aux mareyeurs donnent lieu à la perception de diverses rémunérations : taxes de criée, redevances d'outillage ou de déchargement... Par ailleurs, les halles à marée perçoivent de leurs usagers le remboursement de sommes qu'elles acquittent pour leur compte à divers organismes.
2. Règles de TVA applicables.
12Les organismes gestionnaires des halles à marée qui agissent dans les conditions décrites aux n°s 5 à 11 ci-dessus, interviennent en qualité de prestataires de services des pêcheurs, des armateurs et des mareyeurs. Leur rôle consiste à mettre leurs moyens en matériel et en personnel à disposition de ces professionnels, conformément à la réglementation (décret n° 89-273 du 26 avril 1989 ; arrêté interministériel du 21 mai 1992).
Les transactions effectuées sous leur contrôle restent réalisées directement entre les pêcheurs, les armateurs et les mareyeurs.
Les règles de TVA applicables sont les suivantes :
a. Situation des pêcheurs et des armateurs.
13En application des dispositions de l'article 261-2-4° du CGI, la vente des produits de leur pêche (poissons, crustacés, coquillages frais ou conservés à l'état frais par un procédé frigorifique) par les pêcheurs et les armateurs à la pêche maritime est exonérée de TVA. La vente des autres produits de leur pêche est, en revanche, soumise à la TVA (cf. n° 2 ).
14Ayant la qualité d'assujettis, les pêcheurs et les armateurs doivent délivrer une facture à leurs clients mareyeurs en application de l'article 289 du CGI. Il est admis que les relevés de ventes établis par les gestionnaires des halles à marée et adressés aux pêcheurs et aux armateurs tiennent lieu de factures pour ces derniers à condition que ces relevés fassent apparaître la date de la vente, la quantité, le prix et la nature des produits vendus, la dénomination précise de l'acquéreur. Bien entendu, ce document ne doit pas mentionner la TVA puisque la vente en est exonérée.
b. Situation des organismes gestionnaires des " halles à marée " .
1° Services rendus parles halles à marée.
15Les services des halles à marée effectués à titre onéreux entrent dans le champ d'application de la TVA (CGI, art. 256 et 256 A ).
16Ces services, lorsqu'ils sont fournis collectivement, sont généralement rémunérés par des taxes « de criée » ad valorem perçues auprès des pêcheurs, des armateurs et des mareyeurs. Les autres services (fourniture de moyens de manutention, glace, main d'oeuvre, etc.) font l'objet de redevances « d'usage », « d'outillage » ou de rémunérations spécifiques.
17En application de l'article 262-II-7° du CGI, les prestations de services effectuées pour les besoins directs des bateaux affectés à la pêche professionnelle maritime et de leur cargaison, sont exonérées de la TVA.
18La liste des prestations pouvant bénéficier de cette exonération est fixée aux articles 73 B et 73 C de l'annexe III au CGI. Elle comprend notamment l'utilisation des installations portuaires, le chargement et le déchargement du bateau ainsi que la location de matériel pour ces opérations, la location de contenants et de matériel de protection de la marchandise, l'usage des halles à marée pour la vente aux enchères des produits de la pêche maritime.
En application de ces dispositions, tous les services des halles à marée se rapportant aux opérations allant du débarquement jusqu'à la fin de l'enlèvement des lots par les mareyeurs bénéficient de l'exonération.
19En revanche, les mises à disposition des « magasins de marée » au profit des mareyeurs, par exemple, s'analysent comme des locations de locaux aménagés obligatoirement soumises à la TVA au taux normal.
2° Sommes collectées pour le compte de tiers.
20Dès lors qu'elles enregistrent la valeur des produits débarqués et des transactions réalisées, les halles à marée sont amenées à percevoir diverses sommes (redevances, taxes, cotisations) auprès des vendeurs ou des acheteurs en vue de les reverser à divers organismes.
21L'article 267-II-2° du CGI prévoit l'exclusion de la base d'imposition des sommes remboursées aux assujettis qui, agissant en qualité d'intermédiaires, effectuent des dépenses au nom et pour le compte de leurs commettants à condition :
- de porter les sommes correspondantes dans des comptes de passage ;
- de rendre compte aux commettants ;
- de justifier auprès du service des impôts de la nature et du montant exact des débours.
22Lorsque ces trois conditions sont satisfaites, sont exclues de la base d'imposition à la TVA les sommes perçues au titre :
- de la redevance dite d'équipement des ports de pêche.
Aux termes de l'article R* 213-1 du code des ports maritimes, les produits de la pêche débarqués dans les ports maritimes sont soumis à une redevance dite d'équipement des ports de pêche à la charge soit du vendeur, soit de l'acheteur des produits, soit de l'un et de l'autre dans les conditions fixées par le tarif de chaque port. Cette redevance, qui rémunère l'utilisation des infrastructures portuaires (amortissement et fonctionnement du port, hors halle à marée), est calculée sur la valeur des produits débarqués. Normalement, la redevance doit être acquittée à la Direction générale des douanes et des droits indirects au moment du débarquement. Pour les ventes enregistrées en criée, elle doit être versée par le gestionnaire de la halle à marée qui retient le montant de la redevance afférente sur les ventes réalisées et le reverse à l'administration des douanes 1 ;
- de la taxe FIOM (Fonds d'intervention et d'organisation des marchés des produits de la pêche maritime et des cultures marines) ;
- de la taxe due par les premiers acheteurs en criée instituée au profit du Comité national des pêches maritimes et des élevages marins ainsi qu'au profit des comités régionaux et locaux ;
- des cotisations versées à des organismes professionnels.
Les ventes en criée sont l'occasion pour divers organismes de percevoir par l'intermédiaire des halles à marée les cotisations volontaires ou obligatoires, à caractère social ou professionnel, de leurs adhérents (écoles maritimes, syndicats professionnels, organisations de producteurs, fonds de garantie ou d'entraide ...).
23Les dispositions des n°s 4 à 22 ci-dessus ne donneront lieu à aucun rappel pour les opérations réalisées avant le 18 juin 1998.
B. TRAVAUX RELATIFS AUX MONUMENTS COMMÉMORATIFS DES COMBATTANTS, HÉROS, VICTIMES OU MORTS DES GUERRES
24L'article 261-4-10° du CGI exonère les travaux de construction, d'aménagement, de réparation et d'entretien des monuments, cimetières, sépultures, commémoratifs des combattants, héros, victimes ou morts des guerres, lorsque ces travaux sont effectués pour des collectivités publiques ou des organismes légalement constitués agissant sans but lucratif.
Pour bénéficier de l'exonération, les opérations en cause doivent remplir simultanément les trois conditions suivantes :
25 1re condition.- Il doit s'agir de travaux de construction, d'aménagement, de réparation ou d'entretien.
L'exonération ne peut donc concerner que les opérations suivantes :
- travaux de construction d'ouvrages immobiliers ;
- travaux d'équipements, de réfection ou de réparation de tels ouvrages ;
- travaux d'entretien d'ouvrages immobiliers même s'ils ne présentent pas le caractère de travaux immobiliers.
26 2e condition.- Les opérations doivent porter sur des monuments, cimetières ou sépultures, commémoratifs des combattants, héros, victimes ou morts de guerres.
Pour l'application de l'exonération, il n'y a lieu de tenir compte :
- ni de la nationalité des combattants, héros, victimes ou morts à l'intention desquels l'ouvrage est érigé ;
- ni des circonstances dans lesquelles ils se sont illustrés, ont été blessés, ont souffert ou ont trouvé la mort (combat, captivité, déportation ...) ;
- ni du conflit à l'occasion duquel ces événements. se sont produits (guerres de 1870, de 1914-1918, de 1939-1945 ; conflits d'Indochine et d'Algérie).
Mais, dès lors qu'ils ne sont pas destinés, dès l'origine, à perpétuer le souvenir d'une personne ou d'un événement, les ouvrages militaires, restaurés et aménagés pour en permettre la visite, ne constituent pas des monuments commémoratifs au sens de l'article 261-4-10°.
Par ailleurs, l'exonération ne s'applique pas aux travaux portant sur des ouvrages (monuments, plaques ...) destinés à commémorer des actes de courage ou de dévouement accomplis en temps de paix, ou érigés en souvenir des victimes d'accidents ou de sinistres.
27 3e condition.- Les travaux doivent être effectués pour des collectivités publiques ou des organismes légalement constitués agissant sans but lucratif.
Les entreprises doivent pouvoir justifier à l'aide de documents suffisamment explicites (contrats, marchés, attestations, correspondances) qu'elles ont effectivement traité avec une collectivité publique (État, région, département, commune) ou un organisme légalement constitué agissant sans but lucratif (association d'anciens combattants, de déportés, de résistants, de victimes de la guerre, etc.).
28 Remarque : L'exonération n'est pas étendue aux sous-traitants et aux fournisseurs ; ceux-ci doivent, en conséquence, acquitter et facturer la TVA aux entrepreneurs titulaires du marché qui peuvent en opérer la déduction ou bénéficier, le cas échéant, de la restitution de la TVA.
1 La redevance d'équipement des ports de pêche suit les règles fixées au BOI 3 A-12-80 au moment de son versement par les douanes au concessionnaire du port.