SOUS-SECTION 4 DÉDUCTION AU TITRE DES INVESTISSEMENTS RÉALISÉS DANS LES DÉPARTEMENTS ET TERRITOIRES D'OUTRE-MER
3. Institution d'un agrément.
a. Champ d'application.
1 °. Investissements réalisés depuis le 1er janvier 1992 et avant le 1er juillet 1993.
95L'article 120 de la loi de finances pour 1992 a institué une procédure d'agrément préalable du ministre du budget pour les investissements réalisés dans les secteurs de l'hôtellerie, du tourisme, des transports et de la production audiovisuelle et cinématographique. L'article 53-I de la loi de finances rectificative pour 1992, a étendu le champ d'application de l'agrément à la diffusion audiovisuelle et cinématographique. Cet agrément préalable, prévu au III bis de l'article 238 bis HA, concerne tous les investissements dont le financement est totalement ou partiellement assuré au moyen de la déduction prévue à l'article 238 bis HA-I du code général des impôts, dès lors que les biens acquis ou créés sont destinés à être exploités dans l'un des secteurs mentionnés ci-dessus.
Nota : Il en est ainsi des investissements financés à la fois par voie de déduction directe et par souscriptions au capital.
Entrée en vigueur :
96La procédure d'agrément est applicable à tous les investissements réalisés à compter du 1er janvier 1992 dans les secteurs de l'hôtellerie, du tourisme, des transports et de la production audiovisuelle et cinématographique.
Cette même procédure d'agrément est applicable, à la diffusion audiovisuelle et cinématographique à compter de la date d'entrée en vigueur de la loi de finances rectificative pour 1992, soit un jour franc après la date de sa publication au Journal officiel à Paris (c'est-à-dire le 7 janvier 1993), et pour le reste du territoire, un jour franc après la réception du Journal officiel du 5 janvier 1993 au chef lieu du département.
Un dispositif dérogatoire a été adopté, à titre transitoire, pour tenir compte des investissements effectivement engagés mais non encore achevés à cette date. Ces investissements restent soumis à l'ancien dispositif et sont donc déductibles de plein droit si leur montant n'excède pas 30 MF par programme dès lors qu'ils remplissent les conditions suivantes, le cas échéant cumulatives :
- lorsque l'investissement est afférent à des biens mobiliers livrés à compter du 1er janvier 1992, ceux-ci doivent avoir été commandés et avoir fait l'objet de versements d'acomptes au moins égaux à 10 % de leur prix, avant le 1er décembre 1991 ;
- s'il s'agit d'un immeuble, celui-ci doit être en cours de construction à la date du 31 décembre 1991, Sont réputées remplir cette condition les constructions qui ont fait l'objet de la déclaration d'ouverture de chantier prévue à l'article R 421-40 du code de l'urbanisme avant le 31 décembre 1991. Ce document, accompagné d'une pièce attestant de sa réception par la mairie, doit être joint à la déclaration de résultat de l'exercice au titre duquel l'entreprise pratique la déduction fiscale.
Les opérations, qui bien que commencées, ne remplissent pas ces conditions, doivent recevoir l'agrément du ministre du budget.
2°. Investissements réalisés à compter du 1er juillet 1993 jusqu'au 31 décembre 1998.
97À compter du 1er juillet 1993, la procédure d'agrément désormais prévue au III ter de l'article 238 bis HA s'applique à tous les investissements réalisés dans le secteur des transports ainsi que dans celui de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques, pour bénéficier de la déduction prévue au I de l'article 238 bis HA. En pratique, le régime de ces investissements reste donc inchangé, à l'exception de la procédure d'agrément.
Pour les investissements mentionnés au I de l'article 238 bis HA, réalisés à compter du 1er juillet 1993 dans les secteurs de l'hôtellerie et du tourisme, l'agrément n'est plus exigé qu'en ce qui concerne les investissements portant sur la construction d'hôtels ou de résidences à vocation touristique ou parahôtelière, ou réalisés dans les secteurs de la navigation de plaisance.
* Investissements portant sur la construction d'hôtels ou de résidences à vocation touristique ou parahôtelière
98Depuis le 1er janvier 1992, la défiscalisation de tous les investissements liés à la construction puis à l'exploitation d'un hôtel (éligibles dans le secteur de l'hôtellerie) ou d'une résidence touristique ou parahôtelière (éligibles dans le secteur du tourisme) était soumise à l'agrément du ministre du budget.
En cette matière, l'agrément prévu au III ter déjà cité concerne désormais les seuls investissements réalisés à compter du 1er juillet 1993 qui portent sur la construction des hôtels et des résidences, à l'exclusion des investissements ultérieurs liés à leur exploitation. Bien qu'elle ne porte pas à proprement parler, sur la création ou l'acquisition de biens neufs, il a paru souhaitable d'étendre le bénéfice de ce régime à la rénovation des bâtiments, dans le cadre de l'agrément.
La demande d'agrément doit être présentée par le promoteur préalablement à l'opération de construction ou de rénovation.
La déduction correspond au prix de revient des constructions éligibles à l'aide fiscale (cf. n°s 87 et suiv. ), y compris le coût de réalisation ou d'acquisition des aménagements incorporés à la construction et nécessaires au fonctionnement de l'exploitation hôtelière ou parahôtelière (climatisation, ascenseurs notamment).
En revanche, les investissements réalisés à compter du 1er juillet 1993, se rapportant à des équipements purement mobiliers utilisés dans le cadre de l'activité éligible ne sont pas soumis à l'agrément préalable. Bien entendu l'ensemble des conditions de déduction posées par les textes est applicable à ces derniers investissements.
À titre de règle pratique, la demande d'agrément peut être présentée globalement par le promoteur, et faire état de l'ensemble des investissements immobiliers et mobiliers destinés à l'exploitation. Dans ce cas, le dossier fait l'objet d'un traitement global, la décision n'emportan agrément stricto sensu qu'à l'égard des seuls investissements immobiliers.
* Investissements réalisés dans le secteur de la navigation de plaisance
99Les investissements réalisés dans le secteur de la navigation de plaisance s'entendent de ceux qui portent sur les bateaux qui ne sont pas affectés à une activité professionnelle de pêche ou de transport 1 , ainsi que sur tous les équipements qui permettent l'exploitation touristique de ces navires.
Sont donc concernés par l'agrément :
- les investissements correspondant à la création ou à l'acquisition de navires destinés à être utilisés dans le cadre d'une exploitation touristique telle que, notamment, la location de ces bateaux avec ou sans équipage, l'organisation de croisières ou de circuits, la pêche non professionnelle ;
- les investissements liés à ces activités, autre que le navire lui-même, dès lors qu'ils sont utilisés pour l'exploitation d'un bateau de plaisance. Il en est ainsi d'une manière générale de tous les investissements réalisés dans le cadre de leur objet par les entreprises qui exploitent ces navires.
* Concessions de service public local à caractère industriel et commercial
100Les investissements strictement nécessaires à l'exploitation d'une concession de service public local à caratère industriel et commercial doivent être soumis à l'agrément du ministre du budget prévu au III ter déjà cité pour pouvoir bénéficier du dispositif, étant précisé qu'en ce qui concerne les concessions de service public, l'agrément est toujours délivré par le ministre.
101Les investissements productifs nécessaires à l'exploitation d'un service public affermé (éligibles au dispositif d'aide fiscale à l'investissements outre-mer à compter du 16 février 1996, cf. n°s 63 et suiv. ) doivent également être soumis à l'agrément du ministre chargé du budget dans les conditions exposées aux n°s 110 et suiv. , étant souligné qu'au cas particulier, l'agrément relève toujours de la compétence du ministre.
102Les investissements réalisés concernant les matériels nécessaires au chargement ou au déchargement des marchandises dans l'enceinte des ports et aéroports doivent avoir reçu l'agrément préalable du ministre chargé du budget conformément au III ter de l'article précité.
103L'article 28 de la loi n° 97-1051 du 18 novembre 1997 de modernisation de la pêche maritime et des cultures marines a étendu le champ d'application de la procédure d'agrément préalable prévue à l'article 238 bis HA-III ter du CGI au secteur de la pêche maritime pour les investissements directs réalisés à compter du 1er janvier 1997. L'article 18 de la loi de finances pour 1998 reporte la date d'entrée en vigueur de cette extension au 1er janvier 1998. Les conditions de délivrance de l'agrément pour les investissements réalisés dans ce secteur sont développées aux n°s 110 et suiv.
3°. Investissements réalisés à compter du 1er janvier 1999.
104Conformément aux dispositions du II quater et du III de l'article 217 undecies , les investissements et souscriptions mentionnés ci-après ne peuvent ouvrir droit à déduction que s'ils ont reçu un agrément préalable du ministre chargé du budget. Il s'agit :
- des investissements qui concernent les secteurs des transports, de la navigation de plaisance, de la pêche maritime, de la production et de la diffusion audiovisuelles et cinématographiques, qui comportent la construction ou la rénovation d'hôtels ou de résidences à vocation touristique ou parahôtelière ou sont nécessaires à l'exploitation d'un service public local à caractère industriel ou commercial concédé ou affermé ;
- des souscriptions au capital des sociétés qui exploitent un service public local à caractère industriel ou commercial concédé ou affermé et des souscriptions au capital de sociétés en difficulté mentionnées au II bis de l'article 217 undecies ;
- des investissements dont le montant total par programme et par exercice est supérieur à 2 000 000 F, lorsqu'il sont réalisés par une société soumise au régime d'imposition prévu à l'article 8 ou un groupement mentionné aux articles 239 quater à 239 quater C ;
- des investissements et des souscriptions au capital dont le montant total par programme et par exercice est supérieur à 5 000 000 F.
105Les investissements et souscriptions visés aux deux derniers tirets du n° 104. sont ceux et celles réalisés ou versées à compter du 1er janvier 1999, à l'exception des immeubles ayant fait l'objet, avant cette date, d'une déclaration d'ouverture de chantier à la mairie de la commune et des biens meubles corporels commandés, mais non encore livrés à cette date, si la commande a été accompagnée du versement d'acomptes égaux à 50 % au moins de leur prix. Antérieurement, la déduction de ces investissements ou souscriptions s'exerçait de plein droit lorsque leur montant n'excédait pas 30 MF ou 10 MF selon la date de leur réalisation ou versement. Au-delà, ces investissements ou souscriptions devaient être portés, préalablement à leur réalisation, à la connaissance du ministre chargé du budget et n'avoir pas appelé d'objection motivée de sa part dans un délai de trois mois.
106L'article 19 de la loi de finances pour 2001 rajoute à la liste des investissements devant recevoir un agrément préalable du ministre chargé du Budget, conformément au III de l'article 217 undecies du CGI, les investissements réalisés dans le secteur des services informatiques, et les investissements portant sur la rénovation d'hôtel. Ces dispositions s'appliquent aux investissements réalisés entre le 1 er janvier 2001 et le 31 décembre 2006, à l'exception des investissements pour l'agrément préalable desquels une demande est parvenue à l'administration avant le 1 er janvier 2001 ; des immeubles ayant fait l'objet avant cette date d'une déclaration d'ouverture de chantier à la mairie de la commune ; des biens meubles corporels commandés mais non encore livrés au 1 er janvier 2001, si la commande a été accompagnée du versement d'acomptes égaux à 50% au moins de leur prix, pour lesquels les dispositions législatives antérieures demeurent applicables.
b. Dispense d'agrément
107Le législateur a prévu, sous certaines conditions, une dispense d'agrément pour les investissements de faible importance réalisés par les entreprises déjà implantées outre-mer.
Ces conditions sont les suivantes :
- l'entreprise doit justifier, à la date de réalisation de l'investissement, d'une exploitation effective depuis au moins deux ans outre-mer dans l'un des secteurs éligibles au bénéfice de l'aide fiscale et soumis à l'agrément préalable du ministre ;
- le montant des investissements envisagés ne doit pas excéder 1 MF, ce montant étant apprécié par programme et exercice. Ainsi, l'entreprise qui répartit sur deux exercices la réalisation d'un programme dont le montant global excède 1 MF doit se soumettre à la procédure d'agrément préalable même si, au titre de chacun des exercices concernés pris isolément, les investissements envisagés sont inférieurs au seuil de 1 MF. Il en est de même si une entreprise réalise, au cours d'un même exercice, deux programmes dont le montant unitaire est inférieur à 1 MF, mais dont la somme excède ce seuil.
Remarque : Le montant de 1 MF s'entend hors TVA déductible. De même que pour le droit à déduction, le montant à prendre en considération est le prix de revient hors la TVA déductible ayant effectivement grevé l'immobilisation. Corrélativement, le droit à déduction de la TVA fictive qui est reconnu à l'entreprise a pour effet de faire naître au profit de celle-ci une créance sur le Trésor imposable au titre de l'exercice en cours à la date d'acquisition du bien.
Le programme d'investissement est apprécié en globalisant, le cas échéant, les investissements financés par voie de déduction directe et ceux dont le financement est assuré par la déduction prévue au II de l'article 217 undecies.
Par ailleurs, s'agissant des biens acquis par voie de crédit-bail, le seuil de 1 MF est apprécié chez le crédit-preneur en tenant compte du montant total de l'investissement qui ouvre droit à son profit à la déduction directe pour investissement outre-mer.
Exemple :
Soit une SARL soumise à l'impôt sur les sociétés qui exerce depuis 4 ans son activité outre-mer dans le secteur de l'hôtellerie, et qui envisage la réalisation d'un programme d'investissements d'un coût de revient hors TVA déductible de 1 800 000 F dont le financement a été prévu comme suit :
- augmentation de capital bénéficiant de l'article 217 undecies-II ; 1 000 000 F ;
- financement direct déductible par application de l'article 217 undecies-I : 800 000 F.
Quels que soient l'ordre et la durée des opérations envisagées, ce programme dont le montant global excède 1 MF doit être soumis à l'agrément préalable du ministre, peu importe à cet égard que la fraction de l'investissement financée par voie de déduction directe n'atteigne pas ce seuil.
108Les entreprises qui remplissent les conditions posées par le législateur à la dispense d'agrément doivent joindre à leur déclaration de résultat un état récapitulatif des investissements réalisés au cours de l'exercice et au titre desquels elles entendent bénéficier de la déduction fiscale (un modèle de l'état récapitulatif est fourni à titre indicatif en annexe n° 1).
109Lorsque l'entreprise s'est placée à tort dans le champ d'application de la dispense d'agrément, la déduction initialement pratiquée fait l'objet d'une reprise intégrale au titre de l'exercice au cours duquel elle a été imputée sans préjudice de l'application des sanctions de droit commun.
1 Le secteur des transports est par ailleurs soumis à l'agrément en vertu des dispositions du III ter de l'article 238 bis HA (transféré à l'article 217 undecies).