B.O.I. N° 15 du 30 JANVIER 2007
3. Intervention des commissions consultatives
130.Le deuxième alinéa du 2 du III de l'article 217 undecies prévoit que lorsque l'administration envisage de refuser de délivrer un agrément, elle doit en informer le contribuable par un courrier qui interrompt le délai de deux ou trois mois et lui offre la possibilité, s'il le sollicite, de saisir, dans un délai de quinze jours, une commission consultative.
La composition, les attributions et le fonctionnement des commissions consultatives sont définis aux articles 46 quaterdecies V à 46 quaterdecies X de l'annexe III, issus du décret n° 2004-14 du 5 janvier 2004.
131.La commission consultative est nationale lorsque l'agrément est délivré par le ministre chargé du budget ou locale lorsqu'il est délivré par le directeur des services fiscaux du département dans lequel le programme d'investissements doit être réalisé.
La commission dispose d'un délai de deux mois pour rendre, selon qu'elle est locale ou nationale, un avis motivé au ministre chargé du budget ou au directeur des services fiscaux concerné sur le respect des conditions prévues au 1 du III de l'article 217 undecies (cf. n os121 et 122 ).
132.L'autorité chargée de délivrer l'agrément, dispose, à compter de la réception de l'avis de la commission, d'un nouveau délai d'instruction de deux ou trois mois. En l'absence de saisine de la commission, ce nouveau délai court à compter de l'expiration du délai de quinze jours.
Sous-section 2 :
Modalités de détermination de la réduction d'impôt
A. BASE DE LA REDUCTION D'IMPÔT
133.La valeur des immobilisations à retenir pour le calcul de la réduction d'impôt correspond à leur prix de revient hors TVA récupérable pour lequel elles sont inscrites au bilan de l'entreprise propriétaire et qui sert de base au calcul des amortissements déductibles du résultat fiscal 9 , diminué de la fraction de ce prix de revient financé par une subvention publique.
Cette règle a une portée générale. Elle s'applique non seulement aux acquisitions ou aux créations de biens réalisés par l'entreprise utilisatrice, mais aussi pour les biens pris en crédit-bail 10 ou donnés en location dans le cadre des dispositions prévues au dernier alinéa du I de l'article 199 undecies B (cf. n os13 à 20 ).
134.Les subventions publiques s'entendent des aides financières accordées par les institutions européennes, l'État, les collectivités territoriales et les établissements publics à caractère industriel et commercial ou à caractère administratif 11 .
Les aides versées par l'État comprennent notamment la TVA qui, en application d'une décision ministérielle du 2 novembre 1953, est récupérable sur les biens exonérés de cette taxe en application du 5° du 1 de l'article 295.
Dans l'hypothèse où, afin de contourner la règle prévoyant l'exclusion des subventions publiques de la base défiscalisable, une personne, qui a directement bénéficié de subventions publiques pour l'acquisition ou la création d'un investissement productif, le cède à la structure de défiscalisation peu de temps après son acquisition ou son achèvement et avant toute mise en service, il convient d'apprécier le montant des subventions publiques en tenant compte également de celles obtenues par l'entreprise cédante. Cette règle concerne notamment les schémas dans lesquels l'exploitant fait l'acquisition de l'investissement et bénéficie à ce titre de la récupération de la TVA mentionnée à l'alinéa précédant puis le revend immédiatement à la structure de défiscalisation.
Dans l'hypothèse où la TVA ne serait pas récupérée par l'entreprise propriétaire qui inscrit le bien à son actif mais par un tiers dans le cadre d'un transfert de droit, le montant de cette TVA devra être déduit de la base de la réduction d'impôt.
De même, il y a lieu de tenir compte de la subvention obtenue par le crédit-bailleur pour apprécier le montant de la réduction d'impôt pouvant être pratiquée par le crédit-preneur. Inversement, en cas de location simple, la subvention obtenue par le locataire vient en diminution de la base défiscalisable par le bailleur.
Les sommes qui revêtent le caractère de prêts ou d'avances remboursables ne sont pas concernées par cette limitation.
De même, aux termes de l'article 199 undecies C, les aides octroyées par les collectivités d'outre-mer dans le cadre de leur compétence fiscale propre sont sans incidence pour la détermination du montant des dépenses éligibles retenues pour l'application de l'article 199 undecies B.
Seules sont ici visées les aides fiscales octroyées par les collectivités qui bénéficient de l'autonomie fiscale. Les subventions publiques versées par ces collectivités viennent en diminution du montant des dépenses éligibles retenues pour l'application de l'article 199 undecies B.
135.Les subventions concernées sont celles octroyées pour le financement des immobilisations éligibles au régime d'aide fiscale. Lorsqu'une subvention est octroyée pour l'acquisition ou la création de plusieurs immobilisations éligibles dont le prix de revient total excède le montant de la subvention, la décision d'octroi doit en principe fixer sa répartition entre les immobilisations. Si tel n'est pas le cas, la subvention doit être répartie, à titre de règle pratique, proportionnellement au prix de revient de chacune de ces immobilisations.
136.Par ailleurs, conformément aux dispositions du deuxième alinéa de l'article 95 Q de l'annexe II, le montant de la réduction d'impôt doit être déterminé en tenant compte non seulement du montant des subventions publiques obtenues au 31 décembre de l'année au titre de laquelle la déduction doit être pratiquée, mais également du montant des subventions demandées mais non encore accordées à cette date.
S'il y a lieu, la régularisation de la base de la réduction d'impôt est effectuée par voie de réclamation 12 .
Les subventions obtenues ou dont le montant accordé aurait été augmenté, ultérieurement, doivent être prises en compte pour le calcul de la réduction d'impôt et donner lieu au dépôt d'une déclaration rectificative au titre de l'année au cours de laquelle la réduction d'impôt a été pratiquée.
Enfin, conformément aux règles communautaires :
- le cumul d'aides diverses est admis dans la limite des plafonds autorisés pour un programme d'investissements donné. A cet égard, il est précisé que les entreprises situées dans les départements d'outre-mer peuvent, sous certaines conditions, bénéficier d'aides à l'investissement d'une intensité, jusqu'au 31 décembre 2006, de 75 % de l'équivalent subvention net (ESN) pour les entreprises répondant à la définition communautaire de PME 13 , de 65 % ESN pour les autres. A compter du 1 er janvier 2007, le plafond d'intensité de l'aide, exprimée en équivalent subvention brut (ESB), dépend du PIB par habitant et de la taille de l'entreprise (pour plus de précisions, cf. les lignes directrices concernant les aides d'Etat à finalité régionale pour la période 2007-2013, publiées au JO de l'Union Européenne C 54 du 4 mars 2006) ;
- il n'est pas possible de cumuler plusieurs dispositifs d'aides notifiés au titre d'un même programme d'investissements.
Exemple n° 1
137. Hypothèses
Une entreprise a perçu une subvention publique d'un montant de 90 000 € pour l'acquisition de deux immobilisations neuves dont l'une seulement est affectée à une activité éligible au régime d'aide fiscale à l'investissement outre-mer.
Les prix de revient hors taxes de ces immobilisations s'établissent comme suit :
- immobilisation A (affectée à une activité éligible) : 500 000 €
- immobilisation B (affectée à une activité non éligible) : 250 000 €
La décision d'octroi de la subvention ne précise pas la répartition de la subvention entre les deux immobilisations.
Solution
Le montant de la subvention d'équipement doit être réparti entre ces deux immobilisations proportionnellement à leurs prix de revient respectifs :
- fraction du montant de la subvention affectée à l'immobilisation A :
- fraction de la subvention affectée à l'immobilisation B :
La base de la réduction d'impôt correspondant à l'immobilisation A est égale à son prix de revient hors taxe, diminué de la fraction de la subvention qui lui a été affectée, soit :
500 000 € - 60 000 € = 440 000 €
Exemple n° 2
Hypothèses
138.Une entreprise a perçu une subvention d'équipement de 100 000 € pour l'acquisition d'un investissement productif neuf affecté à deux activités, dont l'une n'est pas éligible au régime d'aide fiscale à l'investissement outre-mer.
Le prix de revient hors taxes de cet investissement s'élève à 400 000 €. Les données fournies par la comptabilité analytique de l'entreprise ont montré que la durée d'utilisation du bien pour l'activité éligible représente 60 % de sa durée d'utilisation totale.
Solution
La fraction du prix de revient de l'investissement ouvrant droit à réduction d'impôt est égale au produit de la différence entre ce prix hors taxe et le montant de la subvention par le pourcentage d'utilisation de l'investissement pour les besoins de l'activité éligible, soit :
(400 000 € - 100 000 €) × 60 % = 180 000 €
B. MONTANT DE LA REDUCTION D'IMPOT
I. Taux de droit commun
139.Le montant de la réduction d'impôt est en principe égal à 50 % du prix de revient de l'investissement éligible tel qu'il vient d'être défini aux n os133 à 136 (dix-septième alinéa du I de l'article 199 undecies B).
II. Taux majorés
140.Le taux de la réduction d'impôt peut être majoré pour certains types d'investissements.
1. Rappel des dispositions applicables dans le cadre du régime issu de l'article 19 de la loi de finances pour 2001
141.Conformément aux dispositions du troisième alinéa du I de l'article 199 undecies B 14 , le montant de la réduction d'impôt était en principe égal à 50 % du prix de revient de l'investissement éligible. Ce taux était porté à 60 % pour les investissements réalisés en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon ou à Wallis-et-Futuna ainsi que pour les travaux de rénovation d'hôtel.
2. Investissements réalisés en Guyane, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon ou à Wallis et Futuna
142.Le taux de la réduction d'impôt est porté à 60 % pour les investissements réalisés en Guyane dans les limites définies par les règles communautaires relatives aux aides d'Etat, à Mayotte, à Saint-Pierre-et-Miquelon ou à Wallis-et-Futuna (dix-septième alinéa du I de l'article 199 undecies B).
Les limites définies par les règles communautaires relatives aux aides d'Etat applicables en Guyane concernent plus particulièrement le secteur agricole. En effet dans ce secteur, l'article 7 du règlement (CE) n°1257/1999 du Conseil du 17 mai 1999, applicable jusqu'au 31 décembre 2006, limite la valeur totale de l'aide, exprimée en pourcentage du volume d'investissement éligible, à 50 %. Dès lors, et conformément à la décision de la Commission européenne du 11 novembre 2003, seul le taux de droit commun de 50 % s'applique aux investissements réalisés directement dans le secteur agricole en Guyane.
Lorsque l'investissement n'est pas réalisé directement par l'exploitant mais est mis à sa disposition dans les conditions prévues au dernier alinéa du I de l'article 199 undecies B, les plafonds d'intensité d'aide fixés par les règles communautaires peuvent ne pas faire obstacle à l'application du taux de 60 % dès lors que dans cette hypothèse, l'exploitant ne reçoit qu'une fraction de la réduction d'impôt.
A compter du 1 er janvier 2007 et conformément à l'article 89 du règlement (CE) n°1698/2005 du Conseil du 20 septembre 2005, cette limite de 50% n'est plus applicable.
3. Investissements réalisés dans le secteur de la production d'énergie renouvelable
143.Les taux de 50 % et de 60 % mentionnés aux n os139 et 142 sont majorés de dix points pour les investissements réalisés dans le secteur de la production d'énergie renouvelable (dix-septième alinéa du I de l'article 199 undecies B).
Le secteur de la production d'énergie renouvelable s'entend de la production d'énergie, électrique ou thermique, en vue de la revente. Les investissements destinés à l'auto-consommation en matière d'énergie relèvent du taux applicable, selon le secteur géographique, à l'activité de l'entreprise.
Les énergies renouvelables sont les énergies hydrauliques, éoliennes, solaire, géothermique ou provenant de la valorisation des déchets urbains solides, des bois et déchets de bois ou des résidus de récoltes. Sont également concernés les filières Biogaz et Biocarburant.
4. Investissements réalisés dans le secteur de la navigation de plaisance (cf. Annexe VII)
144.Le taux de la réduction d'impôt est porté à 70 % pour les investissements réalisés dans le secteur de la navigation de plaisance dans les départements d'outre-mer (dix-septième alinéa du I de l'article 199 undecies B).
Le secteur de la navigation de plaisance comprend les activités de construction de navires de plaisance, de réparation et d'aménagement de ces navires ainsi que leur location avec ou sans équipage à l'exclusion des activités d'achat-revente.
Les navires de plaisance sont les navires utilisés pour une navigation touristique, à des fins exclusivement professionnelles, dans le cadre de relations commerciales normales, transportant moins de douze passagers, ou, pour les navires à voile, moins de trente personnes.
5. Travaux de rénovation et de réhabilitation d'hôtel, de résidence de tourisme et de village de vacances classés
145.Le taux de la réduction d'impôt est également majoré pour les travaux de rénovation et de réhabilitation d'hôtel, de résidence de tourisme et de villages de vacances classés (dix-septième et dix-huitième alinéas du I de l'article 199 undecies B).
Il est porté à 70 % pour les travaux réalisés dans les départements d'outre-mer et à 60 % pour les travaux réalisés dans les collectivités d'outre-mer. S'agissant de la définition des travaux éligibles à ces taux majorés, il convient de se reporter aux n os 32 à 37 de la présente instruction. Les travaux entraînant la création d'une extension de l'établissement ne constituent pas des travaux de rénovation ou de réhabilitation et n'ouvrent donc droit qu'au taux de 50 % ou 60 % selon la localisation géographique.
En outre, le secteur de l'hôtellerie classée dans les départements d'outre-mer bénéficie de mesures spécifiques (cf. infra Chapitre 2).