CHAPITRE 2 RECETTES À RETENIR POUR LA DÉTERMINATION DU RÉGIME D'IMPOSITION APPLICABLE
CHAPITRE 2
RECETTES À RETENIR POUR LA DÉTERMINATION
DU RÉGIME D'IMPOSITION APPLICABLE
Remarque liminaire : Les précisions données ci-après ne valent que pour l'appréciation des limites d'application des divers régimes d'imposition. Lorsque ces seuils sont franchis, toutes les recettes doivent, bien entendu, être prises en compte pour la détermination du bénéfice imposable.
SECTION 1
Principes
Les limites d'application des différents régimes d'imposition s'apprécient en prenant en considération la moyenne des recettes de deux années civiles consécutives (CGI, art. 69-I ). À cet effet, il convient de retenir, en principe, l'ensemble des sommes encaissées au cours de l'année civile, à l'exception de celles provenant de la cession d'éléments de l'actif immobilisé ou ayant un caractère exceptionnel (CGI, ann. III, art. 38 sexdecies A ).
A. MOYENNE DES RECETTES DE DEUX ANNÉES CIVILES CONSÉCUTIVES
I. Règle générale
1Sous réserve des exclusions propres à chaque régime d'imposition, de certains cas particuliers et des possibilités d'option offertes aux agriculteurs, le régime d'imposition applicable au titre d'une année donnée est déterminé en fonction de la moyenne des recettes des deux années précédentes (CGI, art. 69-I . alinéa 1) et des seuils d'application des divers régimes d'imposition (cf. DB 5 E 21 ).
II. Date des changements de régime d'imposition
2Lorsque la moyenne des recettes d'un exploitant vient à dépasser la limite du forfait (500 000 F), du régime transitoire (750 000 F) ou du régime simplifié d'imposition (1 800 000 F), le changement de régime d'imposition intervient à compter du premier jour du premier exercice suivant la période biennale de référence.
3En cas de diminution des recettes, les exploitants soumis au régime du bénéfice réel normal peuvent à nouveau être soumis au régime simplifié d'imposition à partir du premier jour de l'exercice suivant la période biennale au cours de laquelle les recettes se sont abaissées en dessous du seuil de 1 800 000 F.
4En revanche, les agriculteurs imposés au réel en raison du montant de leurs recettes ne peuvent en principe, plus retourner sous le régime du forfait si leurs recettes s'abaissent en deçà de la limite de ce régime. Toutefois, l'article 69 B , dernier alinéa, du CGI prévoit la possibilité d'une option pour un retour au régime du forfait lorsque les recettes d'un exploitant agricole individuel, mesurées sur la moyenne de deux années consécutives, s'abaissent en dessous de 300 000 F (cf. DB 5 E 2111, n°s 5 et suiv. ).
5Enfin, les exploitants soumis au régime transitoire ne peuvent pas revenir au forfait au cours de la période d'application de ce régime (5 ans), même si la moyenne de leurs recettes calculée sur deux années consécutives s'abaisse en dessous du seuil de 500 000 F (cf. DB 5 E 2112, n° 38 ).
III. Cas particuliers des exploitations nouvelles
6En principe, les exploitations nouvelles relèvent de plein droit du régime du forfait l'année de leur création et l'année suivante (cf. DB 5 E 2111, n° 2 ).
7Pour déterminer le régime d'imposition applicable la deuxième année qui suit la création, les limites des régimes d'imposition sont ajustées au prorata de la durée d'exploitation pendant l'année de la création. Toutefois, cet ajustement n'est pas effectué si l'exploitant a levé la totalité des récoltes de l'année (CGI, annexe III, art. 38 sexdecies B ).
Exemple 1.
Un exploitant individuel a commencé son activité le 1er avril 1997. Ses recettes se sont élevées à 350 000 F en 1997 et 550 000 F en 1998, soit une moyenne de (350000F + 550 000 F) : 2 = 450 000 F.
Ce chiffre est à comparer avec la limite du forfait ajustée pour tenir compte du nombre de mois d'activité en 1997, soit (500 000 F x 9/12 + 500 000 F) : 2 = 437 500 F.
L'intéressé est donc soumis au régime simplifié d'imposition à compter du 1er janvier 1999 (sauf option pour le régime transitoire ou le régime de bénéfice réel normal).
Exemple 2.
On suppose que l'exploitant visé ci-dessus a levé la totalité des récoltes de l'année 1997.
Dans ce cas, l'intéressé demeure placé sous le régime du forfait collectif pour l'année 1999 (sauf option pour le régime transitoire ou un régime réel d'imposition), dès lors que la moyenne de ses recettes de 1997 et 1998 est inférieure à 500 000 F.
8 Remarque : La règle du prorata s'applique, bien entendu, lorsque l'intéressé exerce une activité mixte. Cependant, dans cette situation précise et à titre de règle pratique il convient d'ajuster non pas les chiffres limites d'application des régimes d'imposition comme il est de règle, mais les recettes provenant de productions qui s'échelonnent sur l'année (élevage par exemple) et de retenir pour leur montant effectif les recettes issues d'une activité saisonnière.
B. SOMMES EFFECTIVEMENT ENCAISSÉES
9Les recettes à retenir pour l'appréciation des limites des divers régimes d'imposition s'entendent de l'ensemble des sommes effectivement encaissées au cours de l'année civile, même si elles se rapportent à une année antérieure.
10Une somme est considérée comme encaissée à la date où le bénéficiaire en a la libre disposition.
Il en est ainsi :
a. Lorsqu'elle donne lieu à un paiement effectif :
11- en espèces ou par chèques : la remise des espèces ou du chèque vaut encaissement (en ce qui concerne les chèques impayés, cf. DB 5 E333, n° 6 ) ; - par virement bancaire ou postal : l'encaissement est constitué par l'inscription au crédit du compte bancaire ou postal de l'intéressé. En pratique, la date de l'encaissement s'entend de la « date de l'opération » mentionnée sur l'extrait de compte bancaire ou postal remis à l'exploitant ; toutefois, si le règlement de l'établissement bancaire prévoit que les sommes inscrites au crédit d'un compte ne deviennent effectivement disponibles pour le bénéficiaire qu'à la « date de valeur », l'intéressé est autorisé à tenir compte de cette dernière date. Mais les exploitants qui utilisent cette faculté doivent, bien entendu, être en mesure d'apporter toutes les justifications utiles concemant les modalités de fonctionnement de leur compte ;
- par effet de commerce (traite, billet à ordre...) : la date d'encaissement correspond à celle de l'échéance.
b. Lorsqu'elle est inscrite au crédit d'un compte courant.
12Toutes les sommes dont l'exploitant a eu la disposition durant l'année doivent être regardées comme des recettes encaissées et être prises en compte pour l'appréciation des limites des régimes d'imposition.
Par conséquent, les sommes qu'une coopérative, qui a pour objet le conditionnement, le stockage et la commercialisation des produits provenant des exploitations des sociétaires, a inscrites au crédit des comptes courants de ces derniers et qui représentent la valeur estimative du prix de vente après conditionnement des produits livrés doivent être retenues pour leur intégralité, sans qu'il y ait lieu d'en retrancher les sommes portées ensuite au débit de ces comptes courants au titre des frais de conditionnement des produits, car ces sommes ont le caractère de charges d'exploitation exposées par la coopérative pour le compte de ses adhérents (CE, arrêt du 15 février 1982, req. n° 24855, RJ n° III, p. 17).
En revanche, l'inscription de la somme due à l'agriculteur à un compte « client » ne vaut pas encaissement dès lors que cette écriture a seulement pour objet de constater une créance. La solution qui vient d'être énoncée serait bien entendu différente si, en pratique, le compte « client » fonctionnait comme un compte courant, c'est-à-dire s'il était simultanément débité et crédité des achats effectués par l'agriculteur et des sommes qui lui sont dues à raison des livraisons effectuées 1 .
Cette règle ne comporte aucune dérogation. L'exploitant ne peut donc faire état ni des recettes réalisées au cours d'un exercice qui ne coïncide pas avec l'année civile, ni des renseignements tirés d'une comptabilité tenue selon les principes commerciaux.
13Mais, bien entendu, à partir du moment où un exploitant est reconnu imposable d'après son bénéfice réel, ce bénéfice doit être déterminé en tenant compte des créances acquises 2 au cours de l'exercice (cf. DB 5 E 3212, n°s 2 et s. , régime du bénéfice réel normal et DB 5 E 2331 n° 10 , régime simplifié d'imposition).
c. Recettes encaissées par un mandataire.
14Une recette professionnelle , dont l'encaissement a été confié à un tiers par le contribuable, doit être considérée comme mise à la disposition de ce dernier à la date où le mandataire chargé de la percevoir l'a encaissée (CAA Nancy, 10 juillet 1990. n° 410).
d. Ristournes accordées par les coopératives.
15En ce qui concerne les ristournes accordées par les coopératives, la date de leur encaissement est, en principe, celle de leur inscription au crédit du compte courant des coopérateurs.
Toutefois, cette présomption de disponibilité doit être écartée lorsque des circonstances indépendantes de la volonté des bénéficiaires mettent obstacle au retrait des sommes portées à leur compte.
Il en est ainsi notamment dans l'hypothèse où les ristournes sont « bloquées » par décision du conseil d'administration ou de l'assemblée générale de la coopérative.
De même, dans l'hypothèse où les ristournes sont inscrites le 31 décembre au compte courant des coopérateurs, ceux-ci ne peuvent être réputés en avoir la disposition le même jour. En pareil cas, la date d'encaissement est celle à laquelle ils en ont eu la disposition effective (CE, arrêt du 29 mai 1974, req. n° 92843, RJ n° III p. 125).
Au contraire, l'agriculteur dont les ristournes ont été frappées de saisie-arrêt est considéré comme en ayant eu la disposition.
1 Lorsqu'un fermier paye ses loyers en nature, il y a lieu de tenir compte de la valeur des produits alloués au bailleur pour l'appréciation des limites d'application des régimes d'imposition. La date de paiement correspond à celle de la livraison des denrées soit au bailleur lui-même, soit à une coopérative ou à un négociant pour le compte du propriétaire.
2 Créances correspondant aux livraisons effectuées au cours de l'exercice (CGI, art. 38-2 bis).