TITRE 5 RÉGIMES SPÉCIAUX

TITRE 5

RÉGIMES SPÉCIAUX

GÉNÉRALITÉS

1L'article 12 de la loi de finances pour 1992 a réformé en profondeur le régime fiscal des opérations qui affectent les sociétés notamment lors de leur constitution ou à l'occasion de l'augmentation de leur capital au moyen d'apports nouveaux.

2Antérieurement à cette réforme, de nombreuses dérogations aux principes généraux avaient été prévues par des textes particuliers instituant des régimes spéciaux. Ces régimes comportaient, le plus souvent, une simple taxation fixe et quelquefois une exemption totale.

3Or, les articles 12 et 13 de la loi de finances pour 1992 ont abrogé la plupart de ces régimes spéciaux, notamment en matière de droit d'apport, les apports à ces sociétés ou organismes étant, depuis le 1er janvier 1992, soumis au régime fiscal de droit commun.

4Les développements qui suivent concernent pour l'essentiel les régimes spéciaux qui demeurent actuellement en vigueur. Toutefois, pour la commodité de l'exposé, certaines opérations désormais soumises au régime de droit commun sont rappelées pour mémoire.

CHAPITRE PREMIER

OPÉRATIONS ASSUJETTIES À LA TVA

TEXTES

CODE GÉNÉRAL DES IMPÔTS

(Édition au 31 mars 1999)

Art. 692. - (Transféré sous le A de l'article 1594 F quinquies).

Art. 723. - Les ventes de marchandises neuves corrélatives à la cession ou à l'apport en société d'un fonds de commerce sont exonérées de tout droit proportionnel d'enregistrement lorsqu'elles donnent lieu à la perception de la taxe sur la valeur ajoutée.

Dans le cas contraire, les marchandises neuves garnissant le fonds ne sont assujetties qu'à un droit de 1,40 % à condition qu'il soit stipulé, en ce qui les concerne, un prix particulier, et qu'elles soient désignées et estimées article par article dans un état distinct, dont quatre exemplaires, rédigés sur des formules spéciales fournies par l'administration, doivent rester déposés au service des Impôts auprès duquel la formalité est requise.

Art. 810. - I. L'enregistrement des apports donne lieu au paiement d'un droit fixe de 1 500 F [tarif applicable à compter du 1er janvier 1998].

II. (Abrogé).

III. Le taux normal du droit d'enregistrement ou de la taxe de publicité foncière perçus sur les apports visés au 3° du I et au II de l'article 809 est fixé à 2,60 % pour les apports qui ont pour objet un immeuble ou des droits immobiliers et à 8,60 % pour ceux qui ont pour objet un fonds de commerce, une clientèle, un droit à un bail ou à une promesse de bail [Le taux de 2,60 % est applicable à compter du 1er janvier 1999].

À partir du 1er janvier 1991, ce taux est réduit à 1 % sur les apports de fonds de commerce, de clientèle, de droit à un bail ou à une promesse de bail visés au 3° du I et au II de l'article 809 si l'apporteur en cas d'apport, ou les associés en cas de changement de régime fiscal, s'engagent à conserver pendant cinq ans les titres remis en contrepartie de l'apport ou détenus à la date du changement de régime fiscal. Cette réduction de taux est applicable dans les mêmes conditions aux immeubles ou droits immobiliers compris dans l'apport de l'ensemble des éléments d'actif immobilisé affectés à l'exercice d'une activité professionnelle.

À compter du 1er janvier 1992, l'enregistrement des apports réalisés dans les conditions prévues au deuxième alinéa donne lieu au paiement du seul droit fixe mentionné au I.

En cas de non-respect de l'engagement de conservation des titres, la différence entre le droit de 2,60 % ou de 8,60 % majoré des taxes additionnelles et les droits et taxes initialement acquittés est exigible immédiatement.

Toutefois, la reprise n'est pas effectuée en cas de donation, si le donataire prend, dans l'acte, et respecte l'engagement de conserver les titres jusqu'au terme de la cinquième année suivant l'apport ou le changement du régime fiscal.

La reprise n'est pas davantage effectuée en cas de cession, si le cessionnaire prend, dans l'acte, et respecte l'engagement de conserver les titres jusqu'au terme de la cinquième année suivant le changement de régime fiscal lorsque de dernier intervient entre le 1er janvier 1997 et le 31 décembre 1998.

Les biens qui ont bénéficié de la réduction du taux à 1 % en 1991 ou ont supporté le droit fixe prévu au troisième alinéa sont soumis au droit de mutation à titre onéreux s'ils sont attribués, lors du partage social, à un associé autre que l'apporteur et au régime prévu au 3° du I de l'article 809 s'ils sont apportés à une autre société passible de l'impôt sur les sociétés.

III bis. (Disposition périmée).

III ter. Les dispositions du III sont applicables, sous les mêmes conditions, aux immeubles apportés lors de la résiliation anticipée d'un bail à construction selon les modalités prévues à l'article 150 V.

IV. Le droit fixe mentionné au I se substitue aux droits proportionnels visés au III pour les apports donnant lieu au paiement de la taxe sur la valeur ajoutée.

V. (Abrogé).

Art. 1594 F quinquies - Sont soumises à la taxe de publicité foncière ou au droit d'enregistrement au taux de 0,60 % :

A. - lorsqu'elles donnent lieu au paiement de la TVA en vertu du 7° de l'article 257, les mutations à titre onéreux d'immeubles autres que ceux mentionnés au I du A de l'article 1594-0 G [Voir les articles 290 et 291 de l'annexe II].

  A. OPÉRATIONS IMMOBILIERES

  I. Taxe sur la valeur ajoutée

1Les opérations concourant à la production ou à la livraison d'immeubles sont passibles de la TVA (CGI, art. 257-7°).

Ce régime s'applique notamment :

- aux apports en société de terrains à bâtir ou d'immeubles assimilés à ces terrains par l'article 1594-0 G A-I du CGI, quelle que soit la forme de ces apports (apports purs et simples ou à titre onéreux) et le moment auquel ceux-ci interviennent (constitution, augmentation de capital, etc., cf. DB 8 A1121, n° 17) ;

- aux apports en société d'immeubles, soit en l'état futur d'achèvement, soit après complet achèvement ;

Toutefois, la TVA cesse de s'appliquer aux opérations portant sur des immeubles ou parties d'immeubles qui sont achevés depuis plus de cinq ans ou qui, dans les cinq ans de cet achèvement ont déjà fait l'objet d'une cession à titre onéreux à une personne n'intervenant pas en qualité de marchand de biens (cf. DB 8 A 1121, n° 72) ;

- aux cessions ou apports en société de droits sociaux dont la possession assure, en droit ou en fait, l'attribution d'un immeuble en propriété ou en jouissance à la condition que l'immeuble ne soit pas achevé ou, dans le cas contraire, qu'il n'ait pas fait l'objet dans les cinq ans de l'achèvement, d'une mutation à titre onéreux à une personne n'intervenant pas en qualité de marchand de biens (cf. DB 8 A 1121, n° 88 et DB 7 D 50, n° 9).

  II. Droits d'enregistrement et taxe de publicité foncière

2Depuis le 1er janvier 1992, tous les apports de meubles ou d'immeubles, y compris les terrains à bâtir et biens assimilés mentionnés au I de l'article 1594-0 GA du CGI, entrant dans le champ d'application de la TVA sont enregistrés moyennant le paiement d'un droit fixe. Ce droit est actuellement de 1 500 F (500 F du 15 janvier 1992 au 31 décembre 1997, 430 F du 1er au 14 janvier 1992).

  B. MARCHANDISES NEUVES DÉPENDANT D'UN FONDS DE COMMERCE

3Les ventes de marchandises neuves corrélatives à la cession ou à l'apport en société d'un fonds de commerce sont exonérées de tout droit proportionnel d'enregistrement lorsqu'elles donnent lieu à la perception de la TVA (CGI, art. 723 ). Cette disposition est également applicable à l'apport pur et simple en société de marchandises neuves, corrélatif à la cession ou à l'apport à la même société de fonds de commerce dont ces marchandises dépendent.

Il est rappelé que, depuis le 1er janvier 1992, sont enregistrés au droit fixe tous les apports de meubles ou d'immeubles qui entrent dans le champ d'application de la TVA.