SECTION 5 DÉLAIS POUR SOUSCRIRE LA DÉCLARATION
SECTION 5
Délais pour souscrire la déclaration
A. RÈGLES GÉNÉRALES
I. Délais
1. Principe.
1Selon l'article 641 du CGI, le délai pour souscrire la déclaration de succession est de :
- six mois, à compter du jour du décès, lorsque celui dont on recueille la succession est décédé en France métropolitaine ;
- d'une année, dans tous les autres cas.
2. Régime spécial de la Corse.
2 Cf. ci-après n° 17 .
3. Départements d'outre-mer.
3Dans les départements de la Guadeloupe, de la Martinique, de la Guyane et de la Réunion, le délai est également de six mois à compter du décès, lorsque le défunt est décédé dans le département où il était domicilié et d'une année dans tous les autres cas.
Toutefois, en ce qui concerne la Réunion, le délai est de deux ans à compter du jour du décès lorsque celui dont on recueille la succession est décédé ailleurs qu'à Madagascar, à l'Ile Maurice, en Europe ou en Afrique (CGI, art. 642 ).
II. Mode de calcul du délai
4Le délai se compte de quantième à quantième, sans tenir compte du nombre de jours. Si le délai part du dernier jour du mois, il arrive à échéance le dernier jour du mois qui sert de terme au délai. Il se calcule par mois.
Le jour du décès ne compte pas (dies a quo) mais le dernier jour du délai est compris dans celui-ci (dies ad quem), sauf s'il se trouve être un dimanche, un jour de fête légale ou assimilé ou un jour de fermeture totale ou partielle de la recette. Dans ce dernier cas, le délai est prorogé jusqu'au premier jour ouvrable qui suit (CGI, art. 648 , 2e al.).
III. Point de départ des délais
1. Principe.
5Le délai fixé par la loi est le même pour tous. Il s'applique même aux héritiers ou légataires mineurs.
Ce délai court du jour du décès, sans que l'administration ait à prouver l'acceptation des héritiers, donataires ou légataires.
Le principe est applicable même lorsque les successibles contestent la validité du testament laissé par le défunt. Ainsi, en principe, tout héritier apparent doit déclarer la succession dans le délai légal, même s'il n'a pas encore obtenu la délivrance de son legs ou si la dévolution héréditaire est contestée.
2. Cas particulier.
a. Biens placés sous séquestre judiciaire.
6Lorsque les ayants droit se sont trouvés empêchés de déposer la déclaration de succession faute de pouvoir procéder à l'estimation des biens héréditaires parce que les biens ont été placés, pendant le délai fixé à l'article 641 du CGI, sous le séquestre judiciaire prévu à l'article 1961-2° du code civil (sans que, par ailleurs, le séquestre ait été investi du mandat de souscrire la déclaration de succession), il y a lieu de considérer que le point de départ du délai de l'article 641 précité est reporté à la date de la mainlevée définitive du séquestre (Cass. Com., arrêt du 30 mai 1989 n° 821 P).
7Dans cette situation, lorsqu'une mise sous séquestre judiciaire est opposée au service, celui-ci informe les parties au litige des règles exposées ci-avant.
Parallèlement, il demande au ministère public communication, le moment venu, de la décision judiciaire mettant fin au séquestre (cf. LPF, art. L. 82 C). Ce droit de communication est exercé dans les conditions prévues à la DB 13 K 151 n° 3.
Lorsque la mise sous séquestre intervient dans le délai de l'article 641 du CGI le service se trouve dans l'impossibilité d'agir. Il en résulte que, conformément aux dispositions de l'article 2251 du code civil, la prescription de l'action de l'administration est suspendue pendant la durée du séquestre.
b. Contestation de la dévolution successorale.
8 Dès lors que ses droits successoraux sont contestés judiciairement dans les six mois de l'ouverture de la succession et qu'il a été dessaisi par la désignation d'un mandataire de justice, un héritier (ou légataire) n'est pas en mesure, jusqu'à ce que ses droits soient définitivement reconnus, de déposer la déclaration de succession (Cass. Com. 5 mars 1991).
Se rangeant à cette jurisprudence, l'administration admet qu'une contestation des droits successoraux peut donner lieu à un report du délai visé à l'article 641 du CGI si elle présente les quatre caractéristiques suivantes :
- être une contestation judiciaire ;
- porter sur la dévolution successorale ;
- avoir été introduite dans les six mois du décès ;
- et avoir entraîné une dépossession.
9 Le point de départ du délai de l'article 641 est dès lors reporté à la date de la décision tranchant la contestation de manière définitive, les parties au litige en étant informées par le service.
Parallèlement, le service demande au ministère public de lui communiquer, le moment venu, la décision judiciaire mettant fin au litige civil (cf. DB 13 K 151 n° 3 ; Cass. Com. 5 mars 1991 Bull. IV, n° 97, p. 67 ci-joint en annexe).
Enfin, conformément à l'article 2251 du Code civil, la prescription de l'action de l'administration est suspendue pendant la durée de l'instance, c'est-à-dire jusqu'à la date de la décision, passée en force de chose jugée (au sens de l'article 500 du NCPC), ayant statué sur la contestation.
IV. Caractère des délais
10Les délais fixés par la loi ont le caractère d'un terme avant l'échéance duquel les successibles ne peuvent être contraints au paiement de l'impôt. Mais l'administration a le droit de prendre des mesures conservatoires.
Il s'agit de délais de rigueur qui, en dehors des cas expressément prévus par la loi, ne sauraient être prorogés pour quelque motif que ce soit, même par les tribunaux.
B. DÉLAIS SPÉCIAUX
I. Succession des absents
11L'article 128 du Code civil prévoit que le jugement déclaratif d'absence emporte, à partir de la transcription, tous les effets que le décès de l'absent aurait eus.
Dès lors, les successibles sont tenus, dans les six mois du jour de cette transcription, de souscrire la déclaration à laquelle ils seraient tenus s'ils étaient appelés par l'effet de la mort.
À défaut de jugement déclaratif d'absence, la prise de possession des biens par les héritiers présomptifs est suffisante pour rendre l'impôt exigible ; elle est établie par tous les moyens de preuve compatibles avec la procédure écrite (inscription des héritiers au rôle de la taxe foncière, rédaction de baux, actes impliquant la qualité de propriétaire, etc.).
II. Succession des militaires
12Les règles exposées ci-dessus n° 11 s'appliquent à l'absence des militaires.
III. Biens rentrés dans l'hérédité
13En ce qui concerne les biens rentrés dans l'hérédité après le décès, le délai de déclaration ne court qu'à partir du jour de l'évènement qui provoque la réintégration des biens dans la succession. Une déclaration complémentaire doit donc être souscrite dans le délai légal.
Il en est ainsi :
- pour les biens qui font retour à l'hérédité par suite de l'annulation d'un contrat ;
-pour l'émolument qui accroît la part d'un héritier en cas de renonciation d'un autre successible ;
- chaque fois que la succession est modifiée par la découverte ou l'annulation d'un testament.
Précision :
Pour les biens qui font retour à la succession par suite de la consécration en justice d'une action ou d'un droit litigieux, comme par l'effet de l'annulation judiciaire d'une vente ou d'une donation consentie par le défunt, le délai de déclaration court à compter du jour où leur existence est confirmée par une transaction ou par une décision judiciaire.
IV. Legs sous condition suspensive
14Le délai ne court que du jour de la réalisation de la condition.
Jusqu'à cette date, les héritiers saisis des biens légués sous condition suspensive sont tenus de les déclarer et d'acquitter les droits y afférents. Ces droits sont restituables ou imputables lorsque l'événement se produit.
V. Legs aux départements et aux établissements publics ou d'utilité publique
15Lorsque l'acceptation d'un legs fait à un département, à une commune ou à un établissement public ou d'utilité publique est soumise à autorisation de l'autorité compétente, cette autorisation s'analyse en une condition suspensive : les héritiers ou légataires saisis ne sont pas tenus d'acquitter dans le délai habituel les droits afférents aux biens légués.
Si l'autorisation est accordée à l'établissement légataire, ce dernier doit souscrire une déclaration et, s'il ne bénéficie pas d'une exonération (cf. infra 7 G 261, n°s 13 et suiv. ), acquitter le droit de mutation par décès dans les six mois de l'autorisation. C'est à la date de cette autorisation qu'il faut se placer pour déterminer le régime fiscal applicable et la valeur imposable des biens légués (CGI, art. 676 ).
Si l'autorisation est refusée, les héritiers ou légataires saisis doivent se libérer dans les six mois de la décision de rejet (CGI, art. 644 et 645 ).
Mais si la décision de l'autorité compétente n'est pas intervenue dans le délai de deux ans à compter du décès, l'héritier ou le légataire saisi est tenu de verser, avant l'expiration de ce délai, les droits afférents aux biens légués, d'après le taux réglé suivant son degré de parenté avec le défunt. Ces droits deviennent restituables, si l'autorisation d'accepter le legs intervient postérieurement.
La suspension du délai pour souscrire la déclaration de succession profite aux héritiers ou légataires universels saisis de l'hérédité et qui, à défaut d'acceptation du legs, sont débiteurs des droits (cf. supra 7 G 2112, n° 49 ). En revanche, elle n'est pas applicable aux légataires particuliers, qui sont propriétaires des biens légués dés le jour du décès, conformément à l'article 1014 du Code civil.
Par ailleurs, lorsqu'il s'agit d'un legs dont l'acceptation n'est pas soumise à autorisation, le délai de six mois pour souscrire la déclaration court non du décès mais de la date d'expiration du délai pendant lequel l'opposition des familles est recevable. Ce dernier délai est de trois mois à compter de l'accomplissement des formalités prescrites par l'article 3 du décret du 1er février 1896 (avis dans le Recueil des actes administratifs du département, et affichage pendant trois semaines à la porte de la mairie du lieu de l'ouverture de la succession).
VI. Testament olographe ou mystique inconnu du légataire
16Lorsque le légataire, institué par un testament olographe ou mystique, ignorait l'existence de ce dernier, il est admis, par mesure d'équité, que le délai pour souscrire la déclaration du legs n'a commencé à courir qu'à partir de l'ouverture du testament ou de son dépôt en l'étude d'un notaire ou de son enregistrement.
VII. Régime spécial de la Corse
17En vertu de l'arrêté de l'administrateur général Miot du 21 prairial an IX, qui a force de loi, il n'existe aucun délai pour souscrire la déclaration des biens situés en Corse.
Par suite, lorsque le défunt est domicilié en Corse, les valeurs incorporelles et les biens ayant une assiette déterminée dans cette région sont soumis à la législation spéciale, mais les biens mobiliers et les immeubles situés sur le continent doivent être déclarés au bureau du domicile du de cujus dans les délais ordinaires (cf. ci-avant n°s 1 et suiv. ).
Si le défunt est domicilié sur le continent, aucun délai n'est imparti pour déclarer les immeubles et les meubles corporels situés en Corse ; les autres biens héréditaires sont soumis à déclaration dans les délais ordinaires (cf. ci-avant n°s 1 et suiv. ).
C. DÉFAUT DE DÉPÔT DE LA DÉCLARATION DANS LES DÉLAIS PRESCRITS
18Sauf régularisation de leur situation dans les quatre-vingt-dix jours de la notification d'une première mise en demeure, les personnes qui n'ont pas présenté à la formalité, dans le délai légal, une déclaration de succession régulière, accompagnée du paiement des droits, sont taxées d'office (LPF, art. L. 66-4° ). La circonstance qu'elles aient procédé, fût-ce dans le délai imparti par la loi, à des versements d'acomptes sur l'impôt dont elles sont redevables est, à cet égard, sans incidence.
Par défaut de présentation d'une déclaration de succession, il faut entendre :
- l'absence de déclaration principale ;
- l'absence de déclaration complémentaire lorsqu'une telle déclaration doit constater la rentrée de biens dans l'hérédité (cf. ci-avant n° 13 ) ;
- la présentation d'une déclaration irrégulière ou incomplète. Les irrégularités dont il s'agit sont d'ailleurs des causes de refus de la formalité.
En ce qui concerne le déroulement de la procédure, la détermination de la base d'imposition, les conséquences et les suites de la taxation d'office, cf. DB 13 L 1551.
ANNEXE
Com. 5 mars 1991 (Bull. IV, n° 97, p. 67)
« Sur le premier moyen du pourvoi principal, pris en ses deux branches :
Attendu, selon le jugement déféré, que M. X... est décédé le 29 août 1977 après avoir institué, par testament du 22 février 1975, comme légataire universel sa première épouse remariée Y... , qui fut envoyée en possession par ordonnance du 13 octobre 1977 ; que, la veuve du défunt ayant contesté la validité du testament et introduit une instance le 24 janvier 1978, une seconde ordonnance du 7 avril 1978 désigna un administrateur provisoire de la succession ; que les droits de Mme Y... furent constatés par arrêt définitif de la cour d'appel de Paris du 5 mars 1986, à la suite duquel Mme Y... fut remise en possession et établit la déclaration de succession faisant apparaître un actif net inférieur à celui sur le fondement duquel les droits d'enregistrement avaient été fixés et par elle réglés en 1980 ; qu'elle sollicita en conséquence un dégrèvement, cependant que l'administration des Impôts se prétendit créancière de pénalités résultant d'un retard de déclaration de succession ;
Attendu que le directeur général des impôts reproche au jugement, qui a reçu l'opposition de Mme Y... à l'avis de mise en recouvrement de ces pénalités d'avoir écarté le moyen tiré de la tardiveté de l'accomplissement de la formalité alors, selon le pourvoi, d'une part, qu'aux termes de l'article 641 du Code général des impôts, le délai pour souscrire les déclarations de succession est de six mois à compter du jour du décès ; qu'ainsi, tout héritier apparent, y compris le légataire universel, doit lui-même, ou par l'intermédiaire d'un mandataire, déclarer son émolument dans ce délai, même si la dévolution héréditaire est contestée ; qu'en décidant autrement, les premiers juges ont violé l'article 641 précité ; et alors, d'autre part, qu'il est prévu à l'article 1701 du même code que nul ne peut différer le paiement des droits d'enregistrement sous le prétexte de contestation sur la quotité, ni pour quelque autre motif que ce soit, sauf à se pourvoir en restitution s'il y a lieu ; qu'en différant le paiement des droits de succession en raison du litige existant entre les légataires de M. X... , le tribunal a également violé l'article 1701 précité ;
Mais attendu qu'ayant relevé qu'à la suite de la contestation des droits successoraux une instance judiciaire avait été engagée à l'encontre de Mme Y... dans les six mois de l'ouverture de la succession, et qu'elle avait été dessaisie par la désignation d'un mandataire de justice, enfin que ses droits n'avaient été définitivement reconnus que par l'arrêt du 5 mars 1986, les juges ont justement décidé que Mme Y... n'était pas jusque là en mesure de déposer la déclaration de succession, de sorte qu'elle n'était pas redevable de pénalités de retard ; que le moyen n'est donc pas fondé ; ............