SECTION 6 CAS PARTICULIERS LIMITES AVEC LES AUTRES CATÉGORIES DE REVENUS
2. Propriétaires et éleveurs de chevaux de course.
48 Le régime fiscal des propriétaires et éleveurs de chevaux de course dépend des conditions dans lesquelles ils exercent cette activité.
L'activité d'élevage de chevaux de course relève, en principe, de la catégorie des bénéfices agricoles.
Les éleveurs de chevaux de course avec sol relèvent donc des bénéfices agricoles (cf. DB 5 E 1111, n° 19 et 5 E 64 ).
En revanche, les éleveurs de chevaux de course sans sol relèvent de la catégorie des bénéfices non commerciaux (cf. DB 5 G 471 ).
Par ailleurs :
. Lorsqu'ils exploitent un domaine agricole dans lequel ils élèvent des chevaux qu'ils engagent dans les épreuves sportives soit directement, soit en ayant recours à un entraîneur public ou particulier, l'ensemble des profits réalisés par les propriétaires de chevaux de course relève de la catégorie des bénéfices agricoles (CE, arrêt du 12 décembre 1930, req. n° 3306 et arrêt du 23 janvier 1931, req. n° 150, RO 5536) [cf. DB 5 E 1111 n° 20 , 5 E 1112 n° 77 , 5 E 64 et 5 G 472, n°s 22 et suivants ) ;
. Lorsqu'ils exercent l'activité d'entraîneurs de chevaux de course, l'ensemble des revenus retirés de l'exercice de leur profession ou d'une activité connexe ou accessoire par les propriétaires de chevaux de course peut, sauf exception, être soumis à l'impôt sur le revenu dans la catégorie des bénéfices non commerciaux (cf. DB 5 G 472, n° 48 et suivants ) ;
. Lorsqu'ils ne sont ni éleveurs, ni entraîneurs et se bornent à assurer l'entretien de leur écurie en la confiant, moyennant paiement d'un prix de pension, à un entraîneur qui se charge d'engager les chevaux dans des épreuves sportives, les gains réalisés par les propriétaires de chevaux de course sont imposables au titre des bénéfices non commerciaux. Toutefois, si l'intéressé n'exerce aucune diligence en vue de s'aménager une source de revenus, c'est-à-dire s'il ne prend aucune initiative tant en ce qui concerne la préparation que les engagements de ses chevaux et n'exerce aucun contrôle sur leur carrière, les gains provenant des prix n'entrent pas dans le champ d'application de l'impôt sur le revenu et les plus-values dégagées lors de la vente des chevaux relèvent du régime des plus-values sur biens meubles réalisées par les particuliers.
De la même manière, lorsqu'un éleveur sans sol se borne à confier son cheval à un entraîneur sans exercer aucune diligence en vue de s'aménager une source de revenus, c'est-à-dire lorsqu'il ne prend aucune initiative tant en ce qui concerne la préparation que l'engagement de son cheval et n'exerce aucun contrôle sur sa carrière, les gains de course qu'il réalise sont exonérés. Seuls sont imposables, dans ce cas, au titre de l'activité d'élevage, les profits retirés de la vente de chevaux (RM Jacques Myard, n° 35954, JO AN du 5 juin 2000, p. 3414).
Le régime d'imposition des gains réalisés par les propriétaires de chevaux de course non éleveurs, non entraîneurs ou par un éleveur sans sol est étudié DB 5 G 471 .
CHIMISTES
49Les chimistes, qui ne sont pas les employés d'une entreprise et effectuent des analyses pour des particuliers ou des collectivités sans vendre aucun produit, doivent être considérés comme réalisant des bénéfices non commerciaux.
CHIRURGIENS
Voir Médecins.
CHIRURGIENS-DENTISTES
Voir Dentistes.
CLERGÉ (Membres du)
1. Culte catholique (membres du clergé séculier, religieux, religieuses).
50 Membres du clergé exerçant un ministère paroissial ou diocésain (à l'exception du clergé des départements du Haut-Rhin, du Bas-Rhin et de la Moselle dont les membres perçoivent des salaires).
Les rémunérations perçues par les membres du clergé exerçant un ministère paroissial ou diocésain 1 présentent, sur le plan fiscal, le caractère de bénéfices non commerciaux. Il en est ainsi même lorsque les prêtres sont entièrement rémunérés par la caisse paroissiale ou par la Chancellerie (cas de la région parisienne, notamment). Il est précisé que les honoraires de messe, calculés en général pour permettre à leurs bénéficiaires de faire face aux frais du culte et à l'entretien des édifices cultuels, ne sont pas considérés comme présentant le caractère de revenu et qu'il y a lieu, dès lors, d'en faire purement et simplement abstraction.
Membres du clergé non enseignant ayant conclu un contrat individuel avec l'État.
Il s'agit, par exemple, des « chercheurs » qui travaillent au Centre national de la recherche scientifique ou des aumôniers militaires.
Les intéressés ont la qualité de salariés (cf. DB 5 F 1111, n° 24 ).
Membres du clergé prêtant leur concours au fonctionnement d'un établissement d'enseignement .
La situation au regard de l'impôt sur le revenu des membres du clergé qui prêtent leurs concours à des établissements d'enseignement est examinée dans la DB 5 F 1111, n°s 25 et suivants.
Membres du clergé prêtant leur concours à un établissement hospitalier, à une entreprise agricole, industrielle ou commerciale, à un centre de soins ou d'aide sociale 2 ou réalisant des revenus non commerciaux.
• Lorsque les clercs ont été autorisés à s'engager personnellement vis-à-vis d'une entreprise ou d'un établissement auquel sont prêtés leurs services, ils sont considérés comme de véritables salariés (cf. DB 5 F 1111, n° 31 ) ;
• Les clercs qui exercent, même à titre occasionnel, une activité exclusive de toute subordination à raison de laquelle ils reçoivent une rémunération personnelle, qui entre dans la catégorie des bénéfices des professions non commerciales (honoraires, droits d'auteur, etc.), doivent être soumis, à ce titre, à l'impôt sur le revenu 3 .
• Mais, en dehors de ces cas exceptionnels, le concours des clercs est bénévole et ne donne lieu à leur profit au versement d'aucune rémunération personnelle. Dès lors, les intéressés ne sont pas imposables à raison des sommes qu'ils peuvent être amenés à encaisser au cours de leur activité, ni à raison de cette activité, car ils n'en conservent pas la libre disposition : tel est le cas, par exemple, des infirmières qui donnent des soins à domicile.
2. Cultes judaïque et protestant.
Les rémunérations allouées aux rabbins et aux pasteurs sont considérées comme des salaires (cf. DB 5 F 1111, n° 23 ).
COIFFURE (École de -)
Voir Enseignement (Établissement d'-).
COLLABORATEURS DES MEMBRES DES PROFESSIONS LIBÉRALES 4
51Les membres des professions libérales qui apportent leur collaboration à des confrères sans être placés vis-à-vis d'eux en état de subordination sont considérés comme exerçant eux-mêmes une profession non commerciale.
Toutefois, si les intéressés agissent conformément aux directives de leurs confrères et sous le contrôle de ces derniers, sans prendre ni initiative, ni responsabilité personnelle, ils doivent être regardés comme simples salariés (CE, arrêt du 24 octobre 1960, RO, p. 175).
COLLABORATION À DES PUBLICATIONS
52Sauf lorsque la collaboration se situe dans le cadre d'un contrat de travail (voir, ci-après, hommes de lettres collaborant à des journaux), les rémunérations perçues au titre de ces collaborations présentent le caractère de bénéfices non commerciaux.
L'administration admet, toutefois, que ces rémunérations soient soumises à l'impôt sur le revenu, dans la catégorie des traitements et salaires à la condition :
- d'une part, que la taxe sur les salaires soit acquittée par la partie versante ;
- d'autre part, que les modalités de rémunération soient telles qu'il y ait absence de spéculation ou de possibilité de spéculation.
Une solution identique est applicable, sous les mêmes conditions :
- aux personnes qui assurent la rédaction des cours par correspondance ;
- aux professeurs dits « honorés » à qui certains établissements d'enseignement confient des conférences.
COMMANDANTS DE NAVIRES (commissions reçues des avitailleurs)
53Les commissions que perçoivent en sus de leur traitement les commandants de navire de la marine marchande et qui leur sont allouées par certains approvisionneurs (avitailleurs) ont le caractère de revenus non commerciaux.
COMMISSAIRES AUX COMPTES
54En raison de l'indépendance que requiert leur fonction, les rémunérations perçues par les commissaires aux comptes de sociétés constituent des bénéfices non commerciaux (CE, arrêt du 20 décembre 1947, req. n° 83260, RO, p. 319).
COMMISSAIRES D'AVARIES DE NAVIRES
55Cette profession consiste à constater ou à faire constater les sinistres et avaries survenus aux navires et, dans certains cas, à prendre les dispositions nécessaires à la sauvegarde des intérêts des compagnies d'assurances, sans s'immiscer dans le règlement de ces affaires.
L'intervention des commissaires est rémunérée par des honoraires dont le montant est proportionné à la durée et à la difficulté du travail.
Les honoraires ainsi perçus constituent des bénéfices non commerciaux (CE, arrêt du 8 juin 1937, req. n° 50967, RO, p. 368).
COMMISSAIRES-PRISEURS
56Les commissaires-priseurs sont des officiers ministériels chargés de procéder, dans les conditions fixées par les lois et règlements en vigueur, à l'estimation et à la vente publique aux enchères des meubles et effets mobiliers corporels.
Ils ne peuvent, en principe, se livrer à aucun commerce en leur nom, pour le compte d'autrui ou sous le nom d'autrui, ni servir, directement ou indirectement, d'intermédiaire pour des ventes amiables.
Les commissaires-priseurs sont groupés en compagnies.
Ils peuvent exercer leur activité dans le cadre de sociétés civiles professionnelles (cf. à cet égard le décret n° 69-763 du 24 juillet 1969 modifié).
Les revenus qu'ils réalisent entrent dans le champ d'application des bénéfices non commerciaux.
COMMISSIONNAIRES
57L'article 632 du code de commerce répute acte de commerce toute entreprise de commission.
Ainsi, en principe, le commissionnaire a la qualité de commerçant.
Cette qualité ne lui est, toutefois, conférée que s'il exerce son activité à titre de profession habituelle (code de commerce, art. 1er) et conformément aux dispositions du 1er alinéa de l'article 94 dudit code, c'est-à-dire s'il agit en son propre nom ou sous un nom social pour le compte d'un commettant. En d'autres termes, il effectue alors des opérations commerciales pour le compte d'autrui.
En revanche, l'intermédiaire qui agit au nom d'un commettant est soumis aux règles du mandat édictées par les articles 1984 et suivants du code civil. En effet, dans cette hypothèse, il y a mandat ordinaire et non commission et l'intermédiaire en cause ne peut, en aucun cas, être regardé comme un commissionnaire.
Le Conseil d'État a d'ailleurs, en matière fiscale, précisé cette distinction dans diverses décisions dont certaines font l'objet de commentaires dans la DB 4 F 114, n°s 127 et suivants.
Ainsi, en tant que commerçants, les commissionnaires, à raison des opérations qu'ils réalisent, relèvent de la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Les autres intermédiaires, mandataires, sont considérés comme exerçant une activité non commerciale dont les revenus sont passibles de l'impôt au titre de la catégorie des bénéfices non commerciaux.
COMPTABLES
Voir Experts-comptables.
CONSEILS EN PROPRIÉTÉ INDUSTRIELLE 5
58La profession de conseil en propriété industrielle est régie par les articles L. 422-1 et suivants du code de la propriété industrielle.
Le conseil en propriété industrielle a pour profession d'offrir, à titre habituel et rémunéré, ses services au public pour conseiller, assister ou représenter les tiers en vue de l'obtention, du maintien, de l'exploitation ou de la défense des droits de propriété industrielle, droits annexes et droits portant sur toutes questions connexes. Il peut aussi réaliser des consultations juridiques et rédiger des actes sous seing privé.
Seules les personnes inscrites sur la liste des conseils en propriété industrielle établie par le directeur de l'Institut national de la propriété industrielle sont autorisées à faire usage de ce titre.
Le conseil en propriété industrielle exerce sa profession, soit à titre individuel ou en groupe, soit en qualité de salarié d'un autre conseil en propriété industrielle.
Lorsqu'ils opèrent à titre individuel ou sous forme de sociétés de personnes, les conseils en propriété industrielle doivent être considérés comme exerçant une profession non commerciale.
Lorsqu'ils occupent un emploi salarié auprès d'un autre conseil en propriété industrielle, leurs rémunérations sont imposables dans la catégorie des traitements et salaires.
En revanche, ceux qui accomplissent des opérations de nature commerciale relevant, par exemple, de l'agence d'affaires doivent être imposés dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux. Il en est ainsi de ceux qui se livrent notamment à la vente ou à l'exploitation de brevets achetés (CE, arrêt du 27 janvier1943, req. n° 64258, RO, p. 278).
CONSEILLERS TECHNIQUES
59Il existe dans les domaines les plus divers des conseillers techniques qui apportent leur collaboration à des entreprises sans avoir vis-à-vis d'elles un lien de subordination.
Le régime fiscal qui leur est applicable dépend des circonstances de fait, c'est-à-dire de la nature exacte de leur activité et des conditions dans lesquelles elle s'exerce.
Si les intéressés se bornent à donner des consultations, ils exercent une profession non commerciale.
Mais, s'ils se substituent, de quelque manière que ce soit, à leurs clients pour faire certains actes ou effectuer certaines démarches en leur lieu et place, les actes d'entremise auxquels ils se livrent classent leurs revenus dans la catégorie des bénéfices commerciaux.
1 Parmi les prêtres exerçant un ministère diocésain figurent, en particulier, les aumôniers ou les missionnaires diocésains, les prêtres de l'administration.
2 En général, les centres de soins ou d'aide sociale (dispensaires) qui utilisent le concours de clercs (religieuses notamment) sont gérés directement par les communautés ou congrégations. Les religieuses ainsi utilisées donnent des soins à domicile ou pratiquent l'assistance sociale ou l'aide aux mères de famille pauvres comme travailleuses familiales.
3 Ne sont visées ici, ni les sommes perçues par les membres du clergé exerçant un ministère paroissial ou diocésain, ni les rémunérations versées par l'État aux maîtres non laïcs des classes sous contrat simple (cf. ci-avant).
4 Pour les avocats collaborateurs, cf. ci-dessus n° 41 .
5 Cette dénomination a remplacé celle d'ingénieur-conseil en propriété industrielle et celle de conseil en brevet d'invention.