SECTION 2 DISPOSITIF DÉROGATOIRE À LA RÉINTÉGRATION DE LA DÉDUCTION EN CAS D'APPORT EN SOCIÉTÉS

SECTION 2  

Dispositif dérogatoire à la réintégration de la déduction
en cas d'apport en sociétés

1Les déductions qui n'ont pas été utilisées conformément à leur objet dans les cinq ans sont rapportées aux résultats. Cette réintégration doit notamment être effectuée en cas de cessation de l'activité et donc particulièrement en cas d'apport en société (cf. DB 5 E 4212 n°s 51 à 55 ).

2Pour les apports réalisés au cours des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1995, le II de l'article 72 D du CGI prévoit toutefois qu'en cas d'apport d'une exploitation individuelle à une société civile agricole, réalisé dans les conditions prévues au sixième alinéa du I de l'article 151 octies du CGI, les déductions pratiquées antérieurement à l'exercice de l'apport et non encore utilisées ne sont pas réintégrées aux résultats de cet exercice si la société bénéficiaire de l'apport s'engage à les utiliser conformément à leur objet ¹ dans les cinq années qui suivent celle au cours de laquelle elles ont été pratiquées par l'apporteur.

  A. CHAMP D'APPLICATION

  I. Exploitants concernés et conditions de l'apport

3L' apport doit être réalisé dans les conditions prévues au I de l'article 151 octies du CGI et concerner une exploitation individuelle (cf. sur ce point, DB 5 E 3223 n°s 74 et s. ).

  II. Société bénéficiaire de l'apport

1. Régime fiscal de la société bénéficiaire de l'apport.

4Pour les apports réalisés au cours d'exercices ouverts à compter du 1er janvier 1995, l'apport doit être fait exclusivement à une société civile agricole ² qui remplit les conditions posées à l'article 72 D du CGI, c'est-à-dire qui relève de l'impôt sur le revenu selon un régime de bénéfice agricole réel, normal ou simplifié.

2. Forme de la société bénéficiaire de l'apport.

5  Lorsqu'il est réalisé au cours des exercices ouverts à compter du 1er janvier 1995 ³ , l'apport doit être consenti à une société civile agricole. Il s'agit notamment :

- des GAEC ;

- des EARL visées au 5° de l'article 8 du CGI, c'est-à-dire constituées :

• d'un associé unique ;

• ou entre personnes parentes en ligne directe ou entre frères et soeurs et, le cas échéant, les conjoints de ces personnes ;

• ou entre l'apporteur de tout ou partie d'une exploitation individuelle et un exploitant qui s'installe ainsi que, le cas échéant, les membres de leur famille définie ci-dessus ;

- des sociétés civiles d'exploitation agricole (SCEA) ;

- des groupements fonciers agricoles (GFA) ;

- des groupements fonciers ruraux (GFR), créés par l'article 52 de la loi de modernisation de l'agriculture (cf. DB 5 E 623 ).

Cette disposition ne peut donc être appliquée à l'apport à une société ne revêtant pas la forme de société civile, même si ses bénéfices sont soumis à l'impôt sur le revenu au nom de ses associés.

3. L'application du régime réel.

6La société bénéficiaire de l'apport doit être soumise au régime réel, normal ou simplifié, des bénéfices agricoles à la date de l'apport. Cette règle emporte les conséquences qui suivent :

- les sociétés soumises à l'impôt sur les sociétés sont exclues du dispositif ;

- si la société est créée à l'occasion de l'apport, elle doit opter pour un régime de bénéfice réel ;

- si la société était soumise au forfait pour l'année antérieure à celle de l'apport, elle doit opter pour un régime réel dans les conditions prévues à l'article 69 IV du CGI (cf. DB 5 E 214 ) ⁴ .

  B. MODALITÉS D' APPLICATION

7 Remarque préliminaire. - les dispositions de l'article 72 D-ll ne sont pas appliquées obligatoirement et automatiquement en cas d'apport en société même si l'apporteur et la société bénéficiaire de l'apport demandent l'application de l'article 151 octies du CGI. S'il y a intérêt, l'exploitant peut choisir de rapporter les déductions pratiquées antérieurement et qui n'auraient pas encore été utilisées au résultat de l'exercice au cours duquel intervient l'apport.

  I. Pour l'apporteur

1. Exercice au cours duquel intervient l'apport.

8L'apporteur est dispensé de rapporter au résultat de son dernier exercice les déductions qu'il a pratiquées, mais non encore utilisées à la date de clôture de celui-ci. Aucune déduction pour investissement ne doit être pratiquée au titre de ce même exercice.

2. Portée de l'engagement pris par la société.

9C'est l'apporteur qui supporte rétroactivement les conséquences du non-respect éventuel de l'engagement pris par la société.

Dans le cas où les déductions ne sont pas utilisées conformément à leur objet, elles sont rapportées au résultat de l'exercice clos par l'apporteur à l'occasion de l'apport en société.

  II. Pour la société bénéficiaire

10Lorsque l'exploitant individuel a choisi d'appliquer l'article 72 D-ll du CGI, la société bénéficiaire doit s'engager à utiliser les déductions conformément à leur objet soit pour l'acquisition ou la création d'immobilisations amortissables strictement nécessaires à l'activité, soit pour l'acquisition ou la production de stocks de produits ou animaux dont le cycle de rotation sur l'exploitation est supérieur à un an, ou pour la souscription, sous certaines conditions, de parts sociales de sociétés coopératives agricoles visées à l'article L. 521-1 du code rural ⁵ , dans les cinq années qui suivent celle au cours de laquelle elles ont été pratiquées par l'apporteur. Ces déductions doivent donc être imputées en priorité par la société.

Au même titre que l'engagement prévu pour l'application des dispositions de l'article 151 octies du CGI, cet engagement particulier doit figurer dans l'acte d'apport ou de constitution de la société si elle intervient à cette occasion. Le respect par la société de son engagement est apprécié globalement au niveau de cette dernière en faisant application des règles définies par la DB 5 E 4212, n°s 36 et suiv.

Pour les exercices qui sont clos après l'apport, la société doit faire connaître ses choix d'affectation dans les conditions habituelles (voir DB 5 E 4212 n°s 45 et s. ). L'option pour le régime commenté ci-avant n'interdit pas à la société de pratiquer les déductions dans les conditions de l'article 72 D-I du CGI. L'état qui retrace l'utilisation des déductions pour investissement qui doit être annexé aux déclarations de résultats, doit distinguer celles qui ont bénéficié du régime prévu à l'article 72 D-II de celles qui ont été pratiquées dans les conditions prévues au 72 D-I.

  C. POURSUITE D'UNE ACTIVITÉ INDIVIDUELLE PAR L'APPORTEUR APRÈS L'APPORT

11S'ils conservent une activité personnelle (activités simultanées), les associés peuvent continuer à pratiquer des déductions pour investissements dans les conditions fixées à l'article 72 D-I du CGI, sur les bénéfices procurés par leur activité individuelle.

Un associé soumis à un régime réel ne peut pas pratiquer de déduction pour investissement sur sa quote-part de résultat lui revenant dans la société dont il est membre, que celle-ci relève ou non du forfait ⁶ .

Le fait que la société dont il est membre a opté pour l'application de l'article 72 B du CGI n'interdit pas à l'associé de pratiquer des déductions pour investissement au titre des bénéfices de son activité personnelle s'il poursuit effectivement une activité individuelle, toutes autres conditions étant supposées remplies.

1   Pour les apports réalisés depuis le 1er janvier 1991 et au cours d'exercices ouverts avant le 1er janvier 1995, cette disposition était réservée aux apports effectués dans les mêmes conditions aux seules exploitations agricoles à responsabilité limitée (EARL) ou aux groupements agricoles d'exploitation en commun (GAEC).

2   L'apport devait être fait exclusivement à une EARL ou à un GAEC pour les apports réalisés depuis le 1er janvier 1991 et au cours d'exercices ouverts avant le 1er janvier 1995.

3   Pour les apports réalisés depuis le 1er janvier 1991 et au cours d'exercices ouverts avant le 1er janvier 1995, l'apport devait être consenti exclusivement à une EARL ou un GAEC.

4   Il est rappelé qu'à l'exception des GAEC visés à l'article 71 du CGI, les sociétés agricoles relevant de l'IR créées depuis le 1er janvier 1997 sont exclues du régime du forfait (CGI, art. 69 D issu de l'article 109 de la loi n° 96-1181 du 30 décembre 1996).

5   Cette dernière utilisation résulte de l'article 61 de la loi n° 99-574 du 9 juillet 1999 d'orientation agricole (cf. DB 5 E 4211, n° 10 ).

6   Il est rappelé qu'à l'exception des GAEC visés à l'article 71 du CGI, les sociétés agricoles relevant de l'IR créées depuis le 1er janvier 1997 sont exclues du régime du forfait (CGI, art. 69 D).