SOUS-SECTION 8 DÉDUCTIONS DIVERSES ET AVANTAGES EN NATURE CONSENTIS AUX PERSONNES ÂGÉES DE PLUS DE 75 ANS

b. Déduction des cotisations.

1 ° Cotisations déductibles du revenu global.

54  D'une manière générale, les cotisations versées au titre de l'assurance personnelle ou volontaire sont déductibles du revenu global.

Tel est le cas, par exemple :

- des cotisations payées au titre de l'assurance maladie et maternité par un salarié dont l'activité est insuffisante pour avoir droit aux prestations de l'assurance maladie obligatoire ;

- des cotisations versées en vue de la couverture du risque maladie pour les enfants âgés de vingt ans au moins qui sont, soit infirmes, soit élèves d'un établissement d'enseignement secondaire ;

- des cotisations versées au titre du régime d'assurance maladie et maternité par un commerçant pour le compte de son enfant mineur à charge, âgé de plus de seize ans et travaillant bénévolement dans l'entreprise familiale, la cotisation ne pouvant venir en déduction du revenu professionnel dès lors que l'enfant n'est pas assuré en sa qualité de membre du personnel de l'entreprise paternelle ;

- des versements de rachats effectués dans le cadre de la loi n° 65-555 du 10 juillet 1965 et conformément aux décrets n° 70-1167 du 11 décembre 1970, par les Français exerçant ou ayant exercé à l'étranger une activité professionnelle salariée ou non salariée ;

- de la cotisation mise à la charge du conjoint qui a pris l'initiative du divorce pour rupture de la vie commune en application de l'article L. 741-7 du code de la sécurité sociale (RM Chanfrault, JO, AN du 27 juillet 1987, p. 4238) ;

- des cotisations versées à la Caisse Autonome de Retraite des Médecins Français (CARMF) par des praticiens qui, après avoir exercé à titre libéral, poursuivent leur activité professionnelle en qualité de salarié, dès lors qu'il ne s'agit pas de cotisations assises sur les salaires rémunérant l'activité exercée.

2° Cotisations déductibles du revenu professionnel.

55  Les cotisations versées au titre de l'assurance volontaire par des salariés doivent, en revanche, être considérées comme des charges du revenu professionnel notamment dans les cas suivants :

- Travailleurs non salariés ayant opté pour l'assurance volontaire.

La loi n° 70-14 du 6 janvier 1970 relative à l'assurance maladie et maternité des travailleurs non salariés des professions non agricoles a prévu que certains de ces travailleurs (et notamment les chauffeurs de taxis) pourraient continuer à être assurés volontairement au régime général de sécurité sociale s'ils optaient pour ce régime avant le 15 février 1970.

- Anciens salariés actuellement commerçants.

Les cotisations d'assurance volontaire versées dans le cadre des dispositions de l'article 3 de la loi n° 70-14 du 6 janvier 1970 par les anciens salariés actuellement commerçants doivent être regardées comme des charges de l'exploitation commerciale. Elles tiennent lieu, en effet, des cotisations que ces contribuables auraient été tenus de verser au titre de l'assurance maladie et maternité des travailleurs non salariés des professions non agricoles, s'ils n'avaient pas opté pour l'assurance volontaire du régime général de sécurité sociale.

  III. Cotisations versées par les travailleurs non salariés des professions non agricoles (CGI, art. 156-II-4° et 10° )

1. Cotisations d'assurance maladie et d'assurance maternité.

a. Régime obligatoire.

56  Les articles L. 615-1 et suivants du Code de la sécurité sociale définissent le régime obligatoire d'assurance maladie et d'assurance maternité pour les non-salariés des professions non agricoles.

1° Personnes assujetties à ce régime.

57  L'assurance maladie et maternité des travailleurs non salariés des professions non agricoles concerne, à titre obligatoire :

- les travailleurs non salariés appartenant aux professions artisanales, industrielles et commerciales ou aux professions libérales (cf. toutefois n° 55 ci-dessus).

En fait, et d'une manière générale, cette première catégorie englobe :

- les exploitants individuels et les associés des sociétés soumises au régime fiscal des sociétés de personnes lorsqu'ils sont affiliés au régime des travailleurs non salariés non agricoles ;

- les dirigeants de sociétés visés à l'article 62 du CGI ;

- et les personnes titulaires de charges et offices ou exerçant une profession libérale ;

- les personnes ayant exercé les professions précitées et qui bénéficient, à ce titre, d'une allocation ou d'une pension de vieillesse ou d'invalidité ;

- les conjoints survivants de personnes ayant exercé une profession artisanale, industrielle, commerciale ou libérale et titulaires, à ce titre, d'une allocation ou d'une pension de vieillesse ou d'invalidité.

2° Déduction des cotisations.

58  Normalement, ces cotisations constituent une charge des revenus professionnels (CGI, art. 154 bis).

Elles peuvent toutefois être admises en déduction du revenu global lorsqu'elles ne sont pas prises en compte pour la détermination de ces revenus.

Tel est le cas, d'une façon générale, des cotisations versées par les personnes visées ci-dessus qui, n'exerçant plus d'activité professionnelle, bénéficient d'une allocation ou d'une pension de vieillesse ou d'invalidité.

b. Régime volontaire.

59  Le décret n° 70-322 du 13 avril 1970 détermine les conditions d'application du régime de l'assurance volontaire maladie et maternité institué par l'ordonnance n° 67-709 du 21 août 1967 et géré par le régime des travailleurs non salariés des professions non agricoles (régime remplacé par le régime de l'assurance personnelle, cf. ci-dessus n° 53 ).

Ont pu demander le bénéfice de l'assurance volontaire :

- les personnes qui ont relevé, soit à titre personnel, soit en qualité d'ayant droit du régime d'assurance maladie et maternité des travailleurs non salariés des professions non agricoles et qui ne relèvent pas d'un régime obligatoire d'assurance maladie ;

- les personnes qui n'ont relevé d'aucun régime, mais auraient relevé du régime des travailleurs non salariés des professions non agricoles, au titre de leur dernière activité professionnelle ou en qualité d'ayant droit, si ledit régime avait existé à l'époque.

La loi n° 78-2 du 2 janvier 1978 prévoit toutefois que les personnes affiliées à titre volontaire peuvent adhérer à tout moment au régime de l'assurance personnelle (cf. n° 53 ).

Les cotisations mises à la charge des affiliés volontaires sont déductibles du revenu global .

c. Régimes facultatifs.

60  Conformément aux dispositions de l'article 154 bis du CGI, les cotisations et primes versées dans le cadre de contrats d'assurance de groupe garantissant notamment le versement d'indemnités journalières en cas d'arrêt consécutif à une maladie, présentant ou non un caractère spécifiquement professionnel, ou une maternité sont désormais déductibles du bénéfice professionnel dans les conditions et limites exposées dans la DB 4 F 2231 , 2232 et 5 G 2345.

Pour les travailleurs indépendants ne pouvant souscrire de tels contrats, c'est-à-dire les personnes n'ayant pas le statut de non salarié non agricole au sens retenu par la législation sociale pour l'affiliation à un régime obligatoire d'assurance vieillesse, les primes afférentes à des assurances souscrites afin de se couvrir uniquement des risques de maladies ou d'accidents spécifiquement professionnels peuvent cependant être déduites de leurs résultats professionnels (RM Degauchy, JO, déb. AN du 28 juin 1999, p. 3966).

Les primes ne remplissant pas les conditions précisées ci-avant pour pouvoir être déduites d'un revenu imposable dans la catégorie des bénéfices industriels et commerciaux ou des bénéfices non commerciaux ne peuvent être déduites du revenu global.

2. Cotisations d'assurance vieillesse.

a. Cotisations dues aux régimes de sécurité sociale.

1° Les cotisations courantes.

61  Le régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés comprend un régime de base et des régimes complémentaires obligatoires ou facultatifs, financés par les cotisations de leurs affiliés (Code de la sécurité sociale, art. L. 635-1 et suiv. et L. 642-1 et suiv.).

Ces cotisations sont normalement déductibles du bénéfice professionnel dans les conditions et limites prévues à l'article 154 bis du CGI (cf. DB 4 F 2231 et 2232  ; 5 G 2345), quel que soit le régime d'imposition.

Il en est ainsi, notamment :

- des cotisations versées au titre de l'adhésion volontaire au régime d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés par l'époux de l'exploitant individuel ou du professionnel libéral ou de l'artisan qui collabore effectivement à l'activité de son conjoint, sans être rémunéré même lorsqu'il exerce, dans certaines conditions, une activité salariée à temps partiel pour un autre employeur (5° et 6° de l'article L. 742-6 du code de la sécurité sociale) ;

- des cotisations au régime complémentaire obligatoire d'assurance vieillesse des travailleurs non salariés ;

- des cotisations aux régimes complémentaires obligatoires des professions libérales. Le cas échéant, ces cotisations peuvent être retranchées du revenu global lorsqu'il n'a pu en être tenu compte pour l'évaluation du revenu catégoriel, ce qui est le cas si l'adhérent cotise alors qu'il n'exerce plus d'activité professionnelle.

2° Les rachats de cotisations.

62  Le régime de déduction des rachats de cotisations diffère selon que ceux-ci sont opérés par des industriels, des commerçants ou des artisans, d'une part, ou des membres de professions libérales, d'autre part.

- Rachats de cotisations effectués par des industriels, des commerçants, des artisans ou leur conjoint (cf. n° 61 ).

Il faut distinguer selon le mode d'imposition des personnes concernées (régimes de bénéfice réel ou régime du forfait).

Lorsque le contribuable est imposé selon un régime de bénéfice réel (normalou simplifié), les rachats de cotisations sont normalement déductibles du bénéfice professionnel.

En revanche, la définition du bénéfice forfaitaire annuel qui, aux termes de l'article 51 du CGI, doit correspondre au bénéfice que l'entreprise peut produire normalement, s'oppose à ce que l'appréciation de la capacité bénéficiaire normale d'une entreprise au cours d'une année donnée soit influencée par la prise en considération des dépenses étrangères à la période pour laquelle le forfait est fixé. Les rachats de cotisations ne peuvent, par suite, être retenus pour l'évaluation du bénéfice forfaitaire, qu'ils revêtent la forme d'une majoration des cotisations annuelles ou d'un versement global unique.

Ils sont alors déductibles du revenu global de l'année de leur paiement à hauteur du montant qui ajouté aux autres primes ou cotisations plafonnées prises en compte pour la détermination du forfait n'excède pas la limite générale de déduction prévue à l'article 154 bis du CGI (cf. DB 4 F 2232 n° 14 ).

- Rachats de cotisations effectués par des membres de professions libérales.

63  Les rachats de cotisations d'assurance vieillesse par les membres de professions libérales sont normalement déductibles du bénéfice professionnel dans les conditions prévues à l'article 154 bis du CGI.

b. Primes dues au titre d'un contrat d'assurance de groupe.

Les primes dues au titre de ces contrats, qu'il s'agisse des cotisations annuelles et des rachats de cotisations ne peuvent qu'être admises en déduction du résultat professionnel (cf. DB 4 F 2232 n°s 15 à 17 et 5 G 2345 n°s 80 à 83).

c. Assurance volontaire.

64  En application de l'article L. 742-6 du code de la sécurité sociale, peuvent notamment demander le bénéfice de l'assurance volontaire vieillesse des travailleurs non salariés des professions non agricoles :

- les personnes de nationalité française exerçant une activité professionnelle non salariée, artisanale, industrielle, commerciale ou libérale, et résidant hors du territoire français ;

- les personnes qui, ayant exercé en dernier lieu une activité professionnelle non salariée, artisanale, industrielle, commerciale ou libérale, ne bénéficient pas d'un avantage de vieillesse acquis au titre de l'un desdits régimes et n'exercent aucune activité professionnelle susceptible de les assujettir à un régime obligatoire d'assurance vieillesse ;

- les personnes qui cessent d'exercer directement une activité professionnelle non salariée artisanale, industrielle ou commerciale en raison de la mise en location-gérance de leurs fonds dont elles conservent la propriété ;

- les personnes qui ne bénéficient pas d'un régime obligatoire d'assurance vieillesse et participent à l'exercice d'une activité professionnelle non salariée, artisanale, industrielle ou commerciale. Les versements effectués dans ces différentes situations sont déductibles du revenu global.

d. Cotisation dite « subséquente ¹  ».

65  La cotisation dite « subséquente » est la cotisation qu'un adhérent d'un régime complémentaire obligatoire est tenu de verser pendant cinq ans lorsque l'entreprise industrielle ou commerciale dont il assurait la direction vient à changer de forme juridique (Code de la sécurité sociale, art. L. 635-8).

Cette disposition qui a pour objet d'éviter que la transformation d'entreprises individuelles en sociétés ne compromette l'équilibre financier du régime de retraite ne concerne, en pratique, que le régime complémentaire des entrepreneurs du bâtiment et des travaux publics.

La cotisation dite « subséquente » qui est versée à cette occasion est déductible du revenu global .

1   Le décret n° 98-208 du 18 mars 1998 a mis fin au régime complémentaire des entrepreneurs du bâtiment et des travaux publics. La cotisation subséquente continue d'être appelée auprès de ceux qui en étaient redevables au 31 décembre 1997.